臺灣高等法院 臺中分院112年度上易字第559號

• 裁判案由: 違反稅捐稽徵法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院 臺中分院
• 裁判日期: 112 年 11 月 29 日
• 當事人: 廖蓓琦、賴金妙

臺灣高等法院臺中分院刑事判決
112年度上易字第559號
上 訴 人
即 被 告 廖蓓琦

選任辯護人 賈俊益律師
上 訴 人
即 被 告 賴金妙

選任辯護人 陳琮涼律師
李思怡律師
上列上訴人即被告等因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺中地方法院111年度訴字第78號，中華民國112年4月25日第一審判決
（起訴案號：臺灣臺中地方檢察署110年度偵字第38372號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決關於其附表三編號2、3有罪部分撤銷。
廖蓓琦犯如附表三編號2、3所示之罪，各處如附表三編號2、3所示之刑。
賴金妙犯如附表三編號3所示之罪，處如附表三編號3所示之刑。其他上訴駁回。
廖蓓琦撤銷改判及上訴駁回部分，應執行有期徒刑捌月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
賴金妙撤銷改判及上訴駁回部分，應執行有期徒刑柒月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、廖蓓琦自民國99年5月21日公司設立登記日起至105年8月2日止之期間，為翔億生技有限公司（於105年7月21日申請更名前原公司名為飛騰生技有限公司，下稱翔億公司，最後址設地在臺中市○區○○○道0段000號7樓之2）之登記負責人，後因
故商請林艾臻（另經檢察官為不起訴處分確定）自105年8月3日起掛名變更登記為翔億公司負責人，而翔億公司自始由
廖蓓琦實質掌控而為實際負責人，定期向所屬之稅捐稽徵機關申報銷售額與稅額為其附隨義務，為從事業務之人。詎廖蓓琦、賴金妙竟共同基於幫助納稅義務人逃漏稅捐及行使業務登載不實文書之犯意聯絡，明知於附表二所示105年9月至106年2月各統一發票期別之期間（賴金妙僅附表二編號1、3部分，被訴如附表二編號2部分所為犯行，經原審法院為免
訴判決，未據上訴，已告確定並執行在案），翔億公司未實際銷售貨物或提供勞務予附表二所示之莉國際有限公司（下稱莉國際公司）等6家營業人，仍先後填製如附表二所示翔
億公司之無交易事實統一發票共45紙（銷售額及營業稅額詳如附表二所示），分別充當附表二所示各該等營業人之進項憑證，由各該等營業人分別憑以向所屬之稅捐稽徵機關申報扣抵各該等營業人個別之銷項稅額而行使，以此不正當方法，幫助附表二所示莉國際公司等6家營業人逃漏營業稅額如
附表二所示（賴金妙僅附表二編號1、3），足以生損害於稅捐稽徵機關對營業稅核課金額及翔億公司於商業會計事務處理之正確性。
二、案經財政部中區國稅局(下稱中區國稅局)告發臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力方面
按被告以外之人於審判外之陳述雖不符刑事訴訟法第159條
之1至之4等4條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證
據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，刑事訴訟法第159條之5前段定有明文。查檢察官、上訴人即被告廖蓓琦、賴金妙（下均簡稱被告）及其等辯護人，對於本判決所引用之其餘下列各項證據方法之證據能力均同意作為證據（參本院卷一第136、137頁），茲審酌該等言詞陳述及書面陳述作成時之情況，並無不宜作為證據之情事，依刑事訴訟法第159條之5之規定，自得作為證據。至本判決下列所引用之非供述證據，並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，亦無顯不可信之情況，且經本院於審理期日提示予檢察官、被告及辯護人表示意見，而為合法調查，自均得作為本判決之證據。
貳、實體方面
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
㈠訊據被告廖蓓琦、賴金妙二人均否認涉犯上開犯行：
1.被告廖蓓琦辯稱：我不是翔億公司實際負責人，當時翔億公司是依附在亞洲醫美集團，亞洲醫美集團統一都由總部負責經營，翔億公司是亞洲時尚股份有限公司（下稱亞洲時尚公司）董事長陳守華及總經理負責處理，他將發票章跟印章都交給財務部的人，發票都不是我開的，也不是我處理的，我只是負責診所的業務端方面，我完全不知情等語。被告廖蓓琦之辯護人為其辯護稱：被告廖蓓琦曾經為翔億公司的登記負責人，但該公司是屬亞洲時尚公司集團，設立過程都是由集團負責人陳守華及財務團隊所規劃，被告只是配合提供證件擔任負責人，發票以及公司章都不是被告保管，被告也不知道開立發票的過程，被告並不知情，請求給予無罪判決等語。
2.被告賴金妙辯稱：我跟廖蓓琦沒有任何犯意聯絡及行為分擔，附表二所示公司所取得翔億公司的統一發票不是我交付的，我只有介紹這些廠商給亞洲裡面的羅智仁跟陳永睿認識，並不是我去經手的等語。被告賴金妙之辯護人為其辯護稱：證人李淑貞證述處理圓生康健股份有限公司（下稱圓生康健公司）跟藝祥國際有限公司（下稱藝祥公司）洽談時，負責接洽的是梁先生，後面處理的可能有呂小姐，都不是被告賴金妙；圓生康健公司部分，證人李淑貞明確的指出是透過湯惠中介紹一位梁先生，後續是由呂小姐來做聯繫而取得本案圓生康健公司的22張發票，只是因為圓生康健公司有涉及醫療方面的販售，才會由被告賴金妙介紹她跟翔億公司的人接洽；莉國際公司部分，證人林莉莉證稱在莉國際公司跟中華電信公司之間數據機的交易已經是有完成交易，這部分是由吳姓負責人跟被告賴金妙處理，中華電信公司後續也沒有就本次交易提出任何爭執，既然本件交易已經完成，如果沒有向翔億公司採買，要從那裡拿出數據機來交給中華電信公司，所以這次的交易的確是一筆真實的交易；大瑪士國際生技股份有限公司（下稱大瑪士公司）部分，證人劉沛青在國稅局的談話紀錄表示她是由一位不知名的業務那邊取得發票，但她在超過5年後的偵查程序中，卻主張是從被告賴金妙那
邊取得的，我們認為在犯罪最初始時，應該是證人記憶最清楚的時候，基於案重初供的原則，當時的利害關係較少，應該要依劉沛青在國稅局之陳述為主，是上開部分跟被告賴金妙是沒有關係的等語。
㈡經查：
1.翔億公司更名前原公司名為飛騰生技有限公司，由被告廖蓓琦擔任負責人，後由被告廖蓓琦商請林艾臻於105年8月3日
起掛名變更登記為負責人；而翔億公司先後填製附表二所示之統一發票共45紙（銷售額及營業稅額詳如附表二所示），分別充當附表二所示各該等營業人之進項憑證，而由各該等營業人分別憑以向所屬之稅捐稽徵機關申報扣抵各該等營業人個別之銷項稅額，實際申報扣抵之統一發票共45紙等節，為被告二人所不爭執（參原審卷一第234至235頁），並經證人李淑貞、劉沛青、湯惠中、林莉莉於原審審理時、證人林艾臻於偵查時、證人即亞洲時尚公司現任負責人陳浩正於國稅局之談話紀錄、證人即亞洲時尚公司會計經理江蕙珊於國稅局之談話記錄、偵查時及本院審理時、證人即圓生康健公司負責人卓順鴻於偵查時、證人即好萊塢之星有限公司（下稱好萊塢之星公司）登記負責人黃威鈞於國稅局之談話紀錄及偵查時、證人即創耀行銷企劃有限公司（下稱創耀公司）負責人黃得倫於偵查時證述綦詳，復有翔億公司涉案期間涉嫌取得及開立不實統一發票明細表、取得不實統一發票逐筆明細表、開立不實統一發票逐筆明細表、涉嫌取得及開立不實統一發票交易流程圖、逐期計算虛進虛銷（含冒退稅額）應補徵稅額及漏稅額計算表、翔億公司申報書(按年度)查詢、專案申請調檔清單、進銷項明細表、營業稅稅籍資料、翔億公司(原名：飛騰公司)領用統一發票購票證申請書、登記所在地同意書、營業人設立(變更)登記申請書、財政部中區國稅局臺中分局營業人設立(變更)登記申請書、翔億公司(
原名：飛騰公司)有限公司變更登記表、股東同意書、公司
章程、江蕙珊假交易手稿、假交易手稿改繪流程圖及其附件（參告發0501卷第3至73、84至87、92至98、114至120、199至219頁）、兆金公司稅籍資料、財政部中區國稅局109年1
月30日中區國稅四字第1090000853號刑事案件告發書、兆金公司涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告（參告發0501卷第280至299頁）、好萊塢之星公司稅籍資料、翔億公司開立給好萊塢之星公司之發票影本、莉國際公司稅籍資料、翔億公司與莉國際公司交易查復資料、莉國際公司進銷項BDD資
料、圓生康健公司稅籍資料、翔億公司與圓生康健公司交易查復資料、永豐商業銀行作業處109年7月3日作心詢字第1090701101號函暨檢附支票影本5 紙、圓生康健公司進銷項BDD資料、大瑪士公司稅籍資料、大瑪士公司取得翔億公司開立之統一發票、大瑪士公司之轉帳傳票、創耀公司稅籍資料、財政部中區國稅局109年1月30日中區國稅四字第1090000875號刑事案件告發書、創耀公司及吉仕寶公司涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告、創耀公司之臺灣企銀豐原分行帳戶存摺明細影本（參告發0501卷第300至303、313至358、369
至382、388頁）、逐期計算上下游各家營業人虛進虛銷發票銷售額及稅額明細表、飛騰生技公司設立登記表、有限公司變更登記表（參他721卷第237至241、249至279頁）在卷可
考，此部分事實，核堪認定。
2.被告廖蓓琦為翔億公司實際負責人之理由：
⑴被告廖蓓琦於偵訊時供稱：亞洲時尚公司是由我和陳守華共同出資經營，因為營業額很高，為了節稅，依照會計師的建議，另外成立了飛騰公司，由我來當負責人，二家公司營業内容都是一樣的；翔億公司是我設立，原名叫飛騰生技有限公司，本來是我自己的公司，負責人是我，陳守華並沒有股份，因為亞洲時尚公司準備要上市櫃，會計師告訴我們，我本身是亞洲時尚公司董事，所以相關的公司就不能再當負責人，所以我才找林艾臻當翔億公司的名義負責人；當時亞洲時尚公司有跟東森購物台有合作，賣醫美的票券，因為亞洲時尚公司要上市櫃，不適合跟東森購物打合約，所以就用翔億公司的名義去東森購物賣，跟東森簽合約等語（參他721
卷第194至195、121至126頁、他5517卷三第248頁），已陳
稱翔億公司由其設立、負責。
⑵證人即亞洲時尚公司會計江蕙珊於偵查及本院審理時證稱：翔億公司先後登記的負責人是廖蓓琦、林艾臻，但實際負責人是陳守華跟廖蓓琦，他們如何分工我不清楚，翔億公司的財會應該是他們二人為最高決策權限等語（參他721卷第625至626頁），我知道翔億公司時，那時候的負責人是廖蓓琦
，翔億公司的開發票流程我不瞭解，我剛進亞洲時尚公司時廖蓓琦是副總，她是負責財務端的大主管，財務的東西都要經過她，我不負責開發票，開發票是會計部門的工作之一（參本院卷一第233至240頁），亦表示被告廖蓓琦為翔億公司實際負責人之一。被告賴金妙於偵查時供稱：亞洲時尚公司的負責人是陳守華，翔億公司的名義負責人是林艾臻，但實際負責人是廖蓓琦等語（參他721卷第856頁）。證人湯惠中於原審證稱，我曾經透過介紹認識廖蓓琦，她希望我進亞洲公司接管理職階（接之誤寫）總經理等語（參原審卷一第475頁），證人陳永睿於偵查中證稱，於亞洲公司財務不佳時
，係由陳守華與廖蓓琦一同決議對外營運方式，亞洲公司或診所缺錢時，會找陳守華、廖蓓琦開會等語（參他724卷第428頁）。
⑶證人林艾臻於偵查時證稱：我是翔億公司掛名負責人，實際負責人是廖蓓琦等語（參他1224卷第7頁），並提出被告廖
蓓琦107年3月18日簽署之證明書、106年2月6日與陳守華簽
立之協議書存卷為憑（參他721卷第179、197至200頁），觀之該協議書內容，被告廖蓓琦與陳守華於106年2月1日拆夥
，該證明書上記載「林艾臻本人並未實際擔任負責人事務及參與公司任何事務及營運，證明人於106年2月罹癌之後，該公司事務茲由證明人改由陳守華接手全權處理所有事務」等語，顯見被告廖蓓琦與陳守華拆夥前，其確實為翔億公司實際負責人，否則何以要強調106年2月之後改由陳守華全權處理翔億公司事務。
⑷基上所述，堪認被告廖蓓琦於附表二所示營業人取得翔億公司開立如附表二所示統一發票時間，其確實為翔億公司實際負責人。至辯護人所主張被告廖蓓琦擔任亞洲時尚公司副董事長期間，另案被訴偽造有價證券案件，因該案乃係亞洲時尚公司逾越診所負責醫師授權範圍而簽發支票對外借款，核與本案被告廖蓓琦為翔億公司實際負責人應核實向稅捐機關申報銷售額及開立發票行為不同，且該案係共犯陳守華未到案致檢察官所舉證據不足證明其犯罪而為無罪確定，有該案刑事判決在卷可參（參原審卷一第105至134頁），自難比附援引為有利被告廖蓓琦之認定。
3.證人即莉國際公司負責人林莉莉雖於原審審理時證稱：莉國際公司曾與中華電信合作，這個案件交易完成，後續沒有任何問題等語（參原審卷二第104頁），然亦證稱：我只認識
被告賴金妙，她是這個專案的業務，是以個人名義來跟我談這件事情，當時的執行是交給臺中的負責人吳勝良與被告賴金妙對接，我只有稍微看主合約，印象中有看到翔億公司的發票，實際上有無與翔億公司往來我不清楚，因為後續廠商的對接都是被告賴金妙他們去對接的，款項都有如實進來，被告賴金妙拿哪一家公司的發票給我們，我們就沒有太多意見，我不清楚翔億公司的業務範圍、營業事項等語（參原審卷二第98至101、105至107頁），亦表示只著重款項有無到
位，對於如何履行並不清楚。參以被告廖蓓琦於偵訊時供稱：亞洲時尚公司的業務有經營化妝品、管理診所、人員管理、教育，翔億公司及亞洲時尚公司所採購的產品都是醫美的產品及設備等語（參他721卷第126頁、他5517卷三第248頁
）。而觀之莉國際公司承攬之中華電信股份有限公司臺灣南區電信分公司臺中營運處專案契約書、中華電信股份有限公司臺灣南區電信分公司臺中營運處之石高達有限公司資訊設備銷售及安裝採購案專案建議書（參他721卷第671至707、709至725頁），可知該專案主要內容在資訊設備銷售及安裝
採購，似與翔億公司所經營之業務項目不同，亦無任何證據資料顯示翔億公司有承包此專案細部項目之情形。由此可知，翔億公司實際上經營之業務項目既然為採購、銷售與醫美相關之產品、設備，變更負責人為林艾臻之原因乃為在購物平臺販售美容票券，此據被告廖蓓琦供述明確，堪認翔億公司應無數據機之資訊設備產品可供銷售或安裝，因此難認翔億公司可承包莉國際公司與中華電信所簽訂之上開專案合約內容，而有實際交易，被告賴金妙亦自承莉國際公司取得翔億公司該張統一發票是其經手（參他721卷第856頁），對於上情應當知悉。從而，即便莉國際公司實際上有與其他廠商合作以完成中華電信專案，然其所取得翔億公司開立如附表二編號1所示之統一發票仍屬無實際交易內容之不實發票，
應可認定。
4.證人即大瑪士公司負責人劉沛青於原審審理時證稱：大瑪士公司約於105、106年設立登記，經營保養品的批發，那時還有經營大瑪士診所，被告賴金妙說她有一些醫療耗材類的東西，問我要不要，後來因為診所快要結束營業，所以沒有跟被告賴金妙做實際的買賣交易，那時我有一批儀器設備沒有發票的憑證，我有詢問，後來被告賴金妙跟我說他們有在賣跟醫療相關的東西，可以幫我開這些發票，起訴105年9、10月900多萬元的發票是被告賴金妙直接給我的發票，並無實
際的交易，對價5%的營業稅開支票交給被告賴金妙，大瑪士公司跟翔億公司沒有交易，這是事實，她拿給我的發票上面的確是寫翔億公司，支票也是開給翔億公司；國稅局調查時，我回答亞洲醫美公司的業務人員跟我們推銷產品，業務人員的姓名不詳，因為我確實是認識被告賴金妙，當那時說亞洲醫美公司有這些產品，問我要不要跟她購買，但亞洲醫美公司的業務人員我真的沒有認識，我們從來沒往來，我跟亞洲醫美公司、翔億公司都沒有接觸過，翔億公司開這張發票，從頭到尾只有跟被告賴金妙接觸，我忘記為何在國稅局沒有提到被告賴金妙的名字等語（參原審卷一第465至473頁），已明確證述其所負責之大瑪士公司如何取得附表二編號1
之②所示該張統一發票，所述情形核與其於國稅局談話紀錄所載大致相同（參告發0501卷第363至364頁），又證人劉沛青與被告賴金妙雖有認識，但案發前並無往來（參原審卷一第470頁），是其於108年1月24日國稅局人員製作談話紀錄
時，因一時記憶不清致未能說出被告賴金妙姓名，要難因此認為其事後所述不實，況證人劉沛青已明確證稱其取得該張翔億公司開立之統一發票有支付對價，且過程中僅有與被告賴金妙接觸，足證被告賴金妙確實知悉並有經手大瑪士公司取得翔億公司開立該張內容不實之統一發票。
5.證人即好萊塢之星公司登記負責人黃威鈞於偵查時證稱：公司實際負責人是誰不清楚，是賴金妙找我當這家公司負責人，好萊塢之星有關負責人要處理的都是賴金妙找我，我都是依照賴金妙指示處理公司負責人的事務，此外沒有其他人會指示我等語（參他721卷第627頁）。又被告賴金妙自承其為好萊塢之星實際負責人，氫氧機的交易是好萊塢之星公司要賣給亞洲時尚公司，當時都交給公司的股東湯惠中去處理氫氧機的買賣，翔億公司有開發票給好萊塢之星公司及創耀公司，實際上氫氧機都還未交貨，亞洲時尚公司後來經營團隊更換，我就將機器退回原廠，所以這筆交易是不存在的等語（參他721卷第856至857頁）。至於被告賴金妙雖表示有將
好萊塢之星公司存摺、大小章、發票章交給湯惠中處理，未經手發票等語，然證人湯惠中於原審審理時證稱：我在亞洲醫美公司沒有接任何的管理職，只是105年11月廖蓓琦跟陳
守華邀請我當總經理，但到隔年1、2月他們就拆夥了，我從頭到尾沒有擔任總經理；我完全沒有參與好萊塢之星公司的業務，好萊塢之星公司確實有進氫氧機儀器的專案，但賴金妙並沒有把公司的存摺、大小章跟發票章交給我，我沒有任公司職，怎麼可能會拿這些東西，我也沒有要求賴金妙交付好萊塢之星公司或創耀公司的存摺、印鑑或發票等語（參原審卷二第475至487頁），否認有被告賴金妙所辯情事，由此難認被告賴金妙之辯解為真。基上可知，翔億公司開立附表二編號2之①所示之統一發票，確實與好萊塢之星公司無實際
交易。
6.兆金公司於104年11月25日變更負責人王勝雄及變更營業地
址至臺中市○○區○○路0段00號13樓之1，105年3月10日變更營
業項目為食用油脂批發、冷凍調理食品批發、醫療機械設備批發、未分類其他機械器具批發，於106年12月1日擅自歇業他遷不明，108年4月3日通報主管機關撤銷登記，而其公司
登記營業地址，房屋所有權人張嘉芳於國稅局談話紀錄表示是104年11月賴金妙說她朋友要開立分公司，向其承租辦公
室，但不到1年，因兆金公司未按期繳納租金就不再續租等
情，有卷附兆金公司涉嫌取得及開立不實統一發票案情報告可考（參告發0501卷第283至299頁），而兆金公司於105年12月已未承租上開營業地，卻仍於105年12月取得翔億公司所開立如附表二編號2之②所示統一發票，顯為無實際交易之情
形，應可認定。
7.證人即創耀公司負責人黃得倫於偵查時證稱：賴金妙叫我公司開發票給亞洲時尚公司，賴金妙也安排翔億公司開給創耀公司，創耀公司跟亞洲時尚公司、翔億公司都沒有實際交易，我不認識上述2家公司，發票内容都是依賴金妙指示由我
來開立，翔億的發票是賴金妙交給我的，這些事情我都只跟賴金妙接洽等語（參他721卷第629頁）。被告賴金妙亦自承創耀公司與翔億公司沒有實際交易等語，且此部分業經本院以110年度簡上字第487號判刑確定（參原審卷二第7至20頁
，被告賴金妙部分詳後述），足認翔億公司開立如附表二編號2之③所示之不實統一發票給創耀公司，彼此間並無實際交
易。
8.證人李淑貞於原審審理時證稱：我於105至109年在圓生康健公司擔任行銷經理，協助處理圓生康健公司的財務；106年1、2月，圓生康健公司跟翔億公司的22張、金額共900多萬元的統一發票是沒有實際交易的假發票，因為圓生康健公司為借款跟翔億公司有假合約買賣，這些作法都是被告賴金妙的安排，她向我提議亞洲集團的部分需要開發票，我們也需要美化報表，所以雙方互開發票，那時負責人卓順鴻在大陸，中間的交易是我在負責，我都是跟被告賴金妙對接等語（參原審卷一第489至491頁），且上開行為，證人李淑貞業經臺灣臺中地方法院109年度中簡字第255號判處罪刑確定，有刑事簡易判決在卷可考（參原審卷一第207至215頁），足見證人李淑貞所述應為事實。由此可知，翔億公司所開立如附表二編號3所示之統一發票給圓生康健公司作為銷項憑證之申
報，實際上並無交易。
9.按共同實施犯罪行為，在合同意思範圍內，相互利用他人之行為，以達其犯罪之目的，原不必每一階段均參與，祇須分擔犯罪行為之一部，即應對於全部所發生之結果共同負責；又共同正犯之意思聯絡，不限於事前有所協定，於行為當時，基於相互之認識，以共同犯罪之意思參與者，亦無礙於共同正犯之成立。倘犯罪結果係因共犯之合同行為所致者，無論出於何人所為，在共犯間均應同負全部之責，並無分別何部分為孰人實行之必要（最高法院92年度台上字第6265號、95年度台上字第3489號、第3739號判決意旨參照）。被告廖蓓琦雖於105年8月3日起變更登記翔億公司負責人為林艾臻
，然該公司實際上仍由被告廖蓓琦管理，有關翔億公司報稅事宜，雖委由亞洲時尚公司財務部門負責處理，期間被告廖蓓琦仍為實際負責人，對於翔億公司統一發票開立之事亦應知悉，非完全無涉，由此難謂被告廖蓓琦就翔億公司有開立如附表二所示不實統一發票之事完全不知情。再依證人羅智仁於偵查中證述，我是在亞洲公司才認識賴金妙，而且她也是廖蓓琦介紹的等語（參他5517卷三第272頁）；證人湯惠
中於原審證述時亦證稱，賴金妙對於亞洲公司財務亦有相當程度之介入情事（參原審卷一第477頁）；而翔億公司報稅
事宜係由亞洲公司財務部門負責處理，亦如前述；且被告賴金妙有交付而經手如附表二編號1、3所示不實統一發票，業經認定如前，是堪認被告廖蓓琦、賴金妙二人就本案犯行確有犯意聯絡及行為分擔，縱被告賴金妙未實際為上開犯罪構成要件行為，仍應同負全部之責甚明。
㈢綜上所述，被告廖蓓琦、賴金妙二人上開所辯，均無法為本院所採信。附表二所示營業人，與翔億公司並無實際交易，而分別取得如附表二所示之統一發票據以申報行使，被告廖蓓琦、賴金妙二人（被告賴金妙僅附表二編號1、3）本案所為幫助逃漏稅捐及行使業務登載不實文書等犯行堪予認定，均應依法論罪科刑。
二、論罪理由
㈠新舊法比較
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2
條第1項定有明文。本案被告廖蓓琦、賴金妙二人行為後：
1.稅捐稽徵法第43條第1項於110年12月17日修正公布，並自同年月00日生效施行，修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：
「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒
刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金」；修正後則規定：「
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑
，併科新臺幣100萬元以下罰金」。新法除提高併科罰金之
數額，就該條第1項部分並將過往選科罰金之立法模式，改
為應併科罰金。經比較結果，修正後之規定並未較有利於被告二人，是依刑法第2條第1項前段規定，就本案犯行，自應適用被告二人行為時即修正前之稅捐稽徵法第43條第1項規
定。
2.刑法第215條雖於108年12月25日修正公布，並自同年月27日起生效施行，然僅將罰金刑單位由「銀元」改為換算為「新臺幣」，尚非屬刑法第2條第1項所指之法律變更，自不生新舊法比較之問題，而應逕適用裁判時法，先予說明。
㈡被告廖蓓琦為翔億公司實際負責人，而依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定，翔億公司應每2個月為一期，定期向主管稽徵機關申報營業稅，故定期申報稅捐為被告廖蓓琦之附隨義務。是核被告廖蓓琦、賴金妙二人就附表二所為（被告賴金妙僅附表二編號1、3），均係犯刑法第216條、
第215條之行使業務登載不實文書罪及修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。被告二人填載不實之銷項統一發票之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告二人利用不知情之記帳人員，在翔億公司之營業人銷售額與稅額申報書上登載不實銷項金額及稅額，向所屬稅捐稽徵機關行使而申報營業稅，均為間接正犯。
㈢公訴意旨雖認被告廖蓓琦、賴金妙二人就填製不實統一發票所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪
，且認被告賴金妙係依刑法第31條、第28條規定而與被告廖蓓琦共犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪等
情。惟按商業會計法第4條規定：「本法所稱商業負責人，
依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。」而101年1月4日修正前公司法第8條所稱之公司負責人，在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。故依修正前公司法規定之公司負責人，並不包含所謂「實際負責人」在內。嗣公司法第8
條於101年1月4日修正，增列第3項規定：「公開發行股票之公司之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之。」後，關於實質董事與登記董事同負公司責任之規定，仍僅限於公開發行股票之公司始有適用；迄107年8月1日同條項修正刪除「公開發行股票之」法文
，實質董事之責任規定始自同年11月1日施行而全面適用於
各種類之公司。在此之前，公司之實際負責人並非商業會計法所定之商業負責人，如未與主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員共同犯罪，自不能論以填製不實會計憑證罪。本案被告廖蓓琦固為翔億公司之實際負責人，業據本院認定如上；且翔億公司之負責人於105年8月3日
變更為證人林艾臻，亦述如前，然證人林艾臻於本案中因犯罪嫌疑不足而經臺灣臺中地方檢察署檢察官以110年度偵字
第38372號為不起訴處分確定等情，有檢察官不起訴處分書
可參（參偵38372卷第67至71頁），且依被告廖蓓琦所述，
翔億公司之財務係委由亞洲時尚公司人員處理，被告廖蓓琦並非經辦會計之人員，故可認翔億公司並無經辦會計之人員甚明。是綜合上述法律規定及卷內事證，縱被告廖蓓琦為翔億公司之實際負責人，證人江蕙珊等人為開立如附表二所示發票之犯罪行為時，被告廖蓓琦仍不該當商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪之犯罪主體，自亦不得依刑法
第31條規定對被告賴金妙論以該罪之正犯或共犯甚明。是公訴意旨前揭所述，顯有誤會。
㈣刑法第215條之從事業務之人登載不實事項於業務上文書罪，
與商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之
事項而填製會計憑證罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，後者為前者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法第71條第1款之罪論處（
最高法院92年度台上字第725號刑事判決參照）。公訴意旨
起訴被告二人共犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計
憑證罪雖有誤會，然檢察官已就被告二人涉犯共同開立如附表二各編號（被告賴金妙僅編號1、3）所示之不實之銷項統一發票與營業人，而憑以申報扣抵稅額併予行使之犯罪事實，已提起公訴，且原審及本院於審理時皆已告知被告二人就此部分可能構成刑法第216、215條之行使業務登載不實文書罪，並予辯論之機會，是本院自得變更起訴法條予以審究。㈤被告賴金妙雖非從事業務之人，然與被告廖蓓琦基於業務登載不實之犯意聯絡，共同為填載如附表二編號1、3所示不實統一發票之構成要件行為，並將不實內容之統一發票交與附表二編號1、3所示營業人，其二人間顯有共同犯意聯絡及行為分擔，核均屬無身分之人與有該身分之人共同實施犯罪，被告賴金妙雖無特定身分關係，仍應依刑法第31條第1項規
定，論以共同正犯。本院審酌上開證人之證述，認被告賴金妙居間介紹以取得翔億公司開立不實統一發票，情節難謂輕微，認無減輕其刑之適用。
㈥按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定，營業人除法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2個月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。
而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強（最高法院101年度台上字第4362號判決
意旨參照）。是應以營業稅繳納期間即每2個月為1期，就各期填製不實統一發票以幫助逃漏稅捐、行使業務登載不實文書之行為，以申報營業稅、統一發票開立「期別」之不同，作為認定罪數之計算基準。次按刑法所謂之接續犯，係指行為人之數行為於同時同地或密切接近之時地實行，侵害同一之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理始足當之。準此，被告廖蓓琦、賴金妙二人就如附表二所示（被告賴金妙僅附表二編號1、3部分）之各期申報營業稅期間，開具不實統一發票之不實會計憑證而幫助他人逃漏稅捐之行為，皆應以每一期營業稅繳納（即每2個月）期間作為認
定幫助逃漏營業稅及行使業務登載不實文書之罪數，至上開各期內之數次舉動，均為實現行使業務登載不實文書之單一目的所為，宜認定為接續犯之單一法律行為，均論以一罪。㈦被告廖蓓琦如附表二編號1至3，被告賴金妙如附表二編號1、
3，各次所為分別係以一行為同時觸犯上開二罪名，各應依
刑法第55條想像競合犯之規定，均從一較重之幫助逃漏稅捐罪處斷。
㈧被告廖蓓琦所犯如附表二編號1至3所示犯行，被告賴金妙所犯如附表二編號1、3所示犯行，均犯意各別，行為期間互異，應予分論併罰。
㈨被告賴金妙前因傷害案件，經本院以105年度上易字第285號判處有期徒刑3月確定，於105年9月30日易科罰金執行完畢
，此有其臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可憑，且有檢察官所提出之本院判決書、臺灣臺中地方檢察署105年度執字
第14173號執行案件進行單、點名單、執行筆錄、繳納罰金
通知書、收據，復經調取臺灣臺中地方檢察署105年度檔偵
字第26829號檔卷核閱，其受有期徒刑執行完畢後，5年內故意再犯如附表二編號1、3之罪，為累犯，衡諸被告賴金妙於前案執行完畢後，理應產生警惕作用，返回社會後能因此自我反省、要求，卻仍故意再犯罪，顯見其刑罰反應力薄弱，衡量本案犯罪情節及其所侵害之法益，並無司法院釋字第775號解釋意旨所指應量處最低法定刑，又無法適用刑法第59
條規定減輕之情形，且依刑法第47條第1項之規定加重其刑
，亦無人身自由因此遭受過苛侵害之罪刑不相當情形，而無違反比例原則，爰就其所犯附表二編號1、3所示之罪，均依刑法第47條第1項前段規定，加重其刑。
三、駁回上訴及撤銷改判理由
㈠上訴駁回部分
1.原審調查審理結果，認被告廖蓓琦、賴金妙二人所犯如附表二編號1所示行使業務登載不實文書罪、幫助逃漏稅捐罪，
事證明確，適用前揭論罪科刑法律規定，並審酌被告廖蓓琦、賴金妙二人之素行（參見卷附其等在本案行為前之臺灣高等法院被告前案紀錄表所示，被告賴金妙構成累犯加重部分不予審酌），犯罪之動機、目的係為圖以填製不實統一發票而達於幫助他人逃漏營業稅捐，被告二人所為犯罪之手段、參與情節、程度、犯罪後態度，及其等所為對於稅捐稽徵機關課稅正確性所生之損害，兼衡其等自述之智識程度、家庭經濟及生活狀況等一切情狀，就其等上開所為犯行，分別量處如附表三編號1所示之刑，並各諭知易科罰金之折算標準
。核其認事用法均無違誤，量刑亦屬妥適，並無過重或失輕之情事，應予維持。
2.被告廖蓓琦、賴金妙二人上訴仍執前詞，否認犯行，為無理由，應予駁回。
㈡撤銷改判部分
1.原審以被告廖蓓琦所犯如附表二編號2、3，被告賴金妙所犯如附表二編號3罪證明確，予以論罪科刑，固非無見。惟查
，藝祥公司部分因尚乏證據證明被告廖蓓琦、賴金妙二人確涉犯此部分犯嫌（詳如後述不另為無罪諭知部分），原審認被告二人對上揭部分，亦成立幫助逃漏稅捐等罪而予以論罪科刑，尚有未洽。被告二人上訴意旨否認全部犯行，雖無理由，然原審判決既有如前違誤之處，仍屬無可維持，應由本院將此部分暨定應執行刑部分，均予撤銷改判。
2.爰審酌被告廖蓓琦、賴金妙二人之素行（參見卷附其等在本案行為前之臺灣高等法院被告前案紀錄表所示，被告賴金妙構成累犯加重部分不予審酌），本案被告二人為圖以填製不實統一發票而達於幫助他人逃漏營業稅捐之犯罪動機、目的，被告二人所為犯罪之參與情節、程度、犯罪後之態度，及其等所為對於稅捐稽徵機關課稅正確性所生之損害，兼衡其等自述之智識程度、家庭經濟及生活狀況等一切情狀，就其等上開所為犯行，量處如附表三編號2、3所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
3.本案被告廖蓓琦、賴金妙二人就上開撤銷改判部分所處有期徒刑，與上訴駁回部分所處之有期徒刑，因合於數罪併罰規定，爰依刑法第51條第5款、刑法第41條第8項之規定，分別定其應執行刑暨易科罰金之折算標準如主文所示。
四、不另為無罪之諭知部分
㈠公訴意旨另以：被告廖蓓琦、賴金妙二人共同基於幫助納稅義務人逃漏稅捐及行使業務登載不實文書之犯意聯絡，明知於附表四編號1、2所示統一發票期別之期間，翔億公司未實際銷售貨物或提供勞務予藝祥公司，仍先後填製如附表四編號1、2所示翔億公司之無交易事實統一發票共3紙（銷售額
及營業稅額詳如附表四所示），充當藝祥公司之進項憑證，由該公司憑以向所屬之稅捐稽徵機關申報扣抵各該等營業人個別之銷項稅額而行使，以此不正當方法，幫助藝祥公司逃漏營業稅額如附表四編號1、2所示，因認被告廖蓓琦、賴金妙二人此部分行為，亦共同涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之
幫助納稅義務人逃漏稅捐及商業會計法第71條第1款之填製
不實會計憑證等罪嫌等語。
㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項及第301條第1項前段分別定有明文。次按事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法為裁判基礎；認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據之為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在時，即無從為有罪之認定；認定不利於被告之事實，須依積極證據，茍積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據；又刑事訴訟法第161條第1項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院40年台上字第86號、76年台上字第4986號、30年上字第816號、92年台上字
第128號判決意旨參參照）。
㈢公訴意旨認為被告廖蓓琦、賴金妙二人涉犯上開犯行，無非係以同前述各項證據為憑；訊據被告二人皆否認此部分犯行，分別辯以如前有罪部分之辯詞。經查，藝祥公司固然取得翔億公司開立如附表四編號1、2所示之統一發票，並以附表四編號2部分之統一發票申報扣抵藝祥公司之銷項稅額而有
逃漏營業稅額，且其負責人呂湘媚亦經法院判刑確定等情，依卷附證據資料固堪以認定；然呂湘媚於該案檢察官偵查及法院行準備程序時均僅陳稱，是朋友黃田川介紹其當藝祥公司人頭登記負責人等語，而全然未言及上揭統一發票是如何取得，甚且自始至終未曾提到被告廖蓓琦、賴金妙二人有無涉及交付系爭統一發票或為其他助力行為等事實，則藝祥公司上開統一發票究否自被告二人處取得，即屬有疑；而呂湘媚經本院傳喚及拘提均未獲到庭為證，亦無從透過證人詰問程序，加以究明，本院自不能逕以呂湘媚上開模糊不清之證述內容即遽予推認被告二人此部分犯行。此外，卷附其他證據資料，亦不足據為不利二人之認定。
㈣據上，因檢察官本件所提出之證據尚不足以證明被告廖蓓琦、賴金妙二人確有上開犯行，或其指出證明之方法，經本院逐一相互參酌，仍無從形成被告二人此部分有罪之心證，復未能提出適合於證明被告二人被訴上開犯行之其他積極證據，無法滿足刑事訴訟證據裁判及嚴格證明法則所要求須達使一般人均得確信而無合理懷疑存在之程度，綜合全案事證及辯論意旨，應認不能證明被告二人確有被訴此部分之犯行，依據前開說明，本應為被告二人此部分無罪之諭知，然因檢察官認為此部分與前述有罪部分具有想像競合犯之裁判上一罪之關係，爰均不另為無罪之諭知，併此敘明。
據上論結，應依刑事訴訟法第368條、第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官鐘祖聲提起公訴，檢察官王元郁到庭執行職務。
中　　華　　民　　國　　112 　年　　11　　月　　29　　日刑事第七庭　 審判長法 官　郭瑞祥
法 官　許文碩
法 官　王鏗普
以上正本證明與原本無異。
不得上訴。
書記官 周巧屏

中　　華　　民　　國　　112 　年　　11　　月　　29　　日附錄論罪科刑法條：
中華民國刑法第216條
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
修正前稅捐稽徵法第43條第1項
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘
役或科新臺幣6萬元以下罰金。
附表一
翔億公司取得並申報為進項憑證之統一發票（以下均為新臺幣）編號 申報營業稅期間 營業人名稱 開立時間 發票號碼 發票金額 營業稅額 1 105年5月、6月份營業稅（105年7月15日前申報） ①藝祥國際有限公司 105年5月 CZ00000000 0,191,800 59,590 ②兆金生物科技有限公司 105年5月 CZ00000000 0,191,885 59,594 合計 2,383,685 119,184 2 105年9月、10月份營業稅（105年11月15日前申報） ①藝祥國際有限公司 105年9月 DZ00000000 &ZZZZ; 028,200 41,410 ②兆金生物科技有限公司 105年10月 DZ00000000 0,481,324 424,066 合計 9,309,524 465,476 3 105年11月、12月份營業稅（106年1月15日前申報） 藝祥國際有限公司 105年12月 EZ00000000 0,857,200 142,860 105年12月 EZ00000000 0,818,000 90,900 105年12月 EZ00000000 0,842,150 142,108 105年12月 EZ00000000 0,514,000 175,700 105年12月 EZ00000000 0,013,650 150,683 105年12月 EZ00000000 0,098,850 154,943 合計 28,837,059 1,441,854
附表二
翔億公司填製並申報為銷項憑證之無交易事實統一發票（以下均為新臺幣）
編號 申報營業稅期間 營業人名稱 開立時間 發票號碼 發票金額 營業稅額 1 105年9月、10月份營業稅（105年11月15日前申報） ①莉國際有限公司 105年9月 DZ00000000 00,961,905 548,095 ②大瑪士國際生技股份有限公司 105年9月 DZ00000000 &ZZZZ;0,309,524 465,476 合計 2張 20,271,429 1,013,571 2 105年11月、12月份營業稅（106年1月15日前申報） ①好萊塢之星有限公司 105年11月 EZ00000000 0,866,071 93,304 105年11月 EZ00000000 0,866,071 93,304 105年11月 EZ00000000 0,866,071 93,304 105年11月 EZ00000000 0,866,071 93,304 105年12月 EZ00000000 0,380,952 119,048 105年12月 EZ00000000 0,380,952 119,048 105年12月 EZ00000000 0,904,762 95,238 105年12月 EZ00000000 0,857,143 142,857 ②兆金生 物科技有限公司 105年12月 EZ00000000 000,000 47,500 105年12月 EZ00000000 0,500,000 75,000 105年12月 EZ00000000 0,028,571 51,429 105年12月 EZ00000000 0,000,000 150,000 105年12月 EZ00000000 0,542,857 77,143 105年12月 EZ00000000 0,500,000 75,000 105年12月 EZ00000000 0,500,000 75,000 105年12月 EZ00000000 0,500,000 75,000 105年12月 EZ00000000 0,028,571 51,429 ③創耀行銷企劃有限公司 105年12月 EZ00000000 0,690,479 84,524 105年12月 EZ00000000 0,448,982 72,449 105年12月 EZ00000000 0,931,976 96,599 105年12月 EZ00000000 0,690,479 84,524 合計 21張 37,300,008 1,865,004 3 106年1月、2月份營業稅（106年3月15日前申報） 圓生康健股份有限公司 106年2月 MZ00000000 000,000 25,000 106年2月 MZ00000000 000,000 25,000 106年2月 MZ00000000 000,000 25,000 106年2月 MZ00000000 000,000 22,500 106年2月 MZ00000000 000,000 22,500 106年2月 MZ00000000 000,000 22,500 106年2月 MZ00000000 000,000 22,500 106年2月 MZ00000000 000,000 22,500 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,541 18,227 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,000 20,000 106年2月 MZ00000000 000,000 17,500 106年2月 MZ00000000 000,000 17,500 106年2月 MZ00000000 000,000 22,500 106年2月 MZ00000000 000,000 25,000 合計 22張 9,364,541 468,227

附表三
編號 犯罪事實 原審法院判決主文 本院判決主文 1 如附表二編號1 廖蓓琦共同犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 賴金妙共同犯幫助逃漏稅捐罪，累犯，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 上訴駁回。 2 如附表二編號2 廖蓓琦犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 廖蓓琦犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 3 如附表二編號3 廖蓓琦共同犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 賴金妙共同犯幫助逃漏稅捐罪，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 廖蓓琦共同犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 賴金妙共同犯幫助逃漏稅捐罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

附表四
編號 申報營業稅期間 營業人名稱 開立時間 發票號碼 發票金額 營業稅額 備註 1 105年11月、12月份營業稅(106年1月15日前申報) 藝祥國際有限公司(未申報扣抵） 105年12月 EZ00000000 0,700,000 135,000 即起訴書附表二編號2之部分 2 106年1月、2月份營業稅（106年3月15日前申報） 藝祥國際有限公司 106年1月 MZ00000000 00,286 4,714 即起訴書附表二編號3之部分 106年2月 MZ00000000 000,000 7,000