104年度審簡字第193號｜刑事：違反商業會計法等｜裁判日期：104 年 06 月 16 日

臺灣臺南地方法院刑事簡易判決　　　　104年度審簡字第193號公　訴　人　臺灣臺南地方法院檢察署檢察官被　　　告　黃清義上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（101年度撤緩偵字第102號），因被告自白犯罪，本院認本件宜逕以簡易判決處刑如下：主文黃清義連續犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。又連續犯修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑肆月，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。事實及理由一、犯罪事實黃清義自民國92年8月28日起至93年2月28日止，擔任冠然興業有限公司（址設臺南市○○區○○里○○路00000號，以下簡稱冠然興業公司）之負責人，為稅捐稽徵法之納稅義務人，亦為商業會計法所稱之商業負責人：㈠黃清義明知冠然興業公司與尚祐國際有限公司、高輝國際有限公司、詠發企業有限公司及新紀元資訊有限公司、彬源砂石有限公司等（彬源砂石有限公司部分雖曾經臺灣雲林地方法院檢察署就被告所犯自93年1、2月間取得彬源砂石有限公司統一發票申報營業稅進項而逃漏稅捐犯行為緩起訴處分，惟本院不受該緩起訴處分拘束，詳如後述），並無何業務往來及交易行為，竟基於詐術逃漏稅捐之概括犯意，自92年8 月28日起至93年2月28日止期間，向上開公司行號取得虛偽開立之統一發票共95張，金額共計新臺幣（下同）161,440,861元，並以上開所取得之不實統一發票供冠然興業公司作為營業進項申報扣抵，使稅捐機關陷於錯誤，逃漏營業稅捐共計8,072,051元（各公司所開發票張數、金額及所逃漏稅額詳如附表一）。㈡黃清義又明知鴻銘工程行等如附表二所示之公司行號，與冠然興業公司並無任何業務往來及交易行為，竟基於幫助逃漏稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意，於擔任冠然興業公司負責人之92年8月28日起至93年2月28日止之期間，虛偽開立冠然興業公司之統一發票共計170張、金額共計160,739,864元與鴻銘工程行等附表二所示之公司行號，供上開公司行號作為營業進項申報扣抵，幫助附表二公司行號（後述不另為無罪諭知部分12家及至輝企業社除外）逃漏營業稅捐共計 2,053,945元（附表二稅額總計8,037,001元減去12家不成立逃漏稅捐公司行號及至輝企業社稅額共5,983,056元，所得金額）。二、上開事實業據被告黃清義於偵查中坦承不諱，核與證人即財政部臺灣省南區國稅局稅務員陳義興於偵查中證述之情節相符，並有財政部臺灣省南區國稅局案情分析表、冠然興業公司進項來源分析表、冠然興業公司銷項去路分析表、冠然興業公司設立、變更基本資料、冠然興業公司欠稅資料、冠然興業公司銷售額與稅額申報資料、冠然公司進項來源明細表、專案申請調檔統一發票查核名冊及清單、營業稅稅籍資料查詢作業表、統一發票影本等附卷可資佐證，事證明確，被告犯行實可認定。三、新舊法比較㈠按法律變更之比較適用原則，於比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，不能割裂分別適用有利之條文。查被告行為後，於94年2月2日修正公布之刑法第28條、第31條第1項、第33條第5款、第41條、第55條後段、第56條、第67條、第68條等條文已於95年7月1日施行，其中： ①第33條第5款由「罰金：一元以上」，修正為「罰金：新台幣一千元以上，以百元計算之」，足見修正後刑法第33條第5款之規定，已變更法定刑罰金刑最低刑度為新台幣一千元 ②第41條由原先之「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」之規定，修正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」，另罰金罰鍰提高標準條例第2條亦配合修正，將原先之「依刑法第四十一條易科罰金或第四十二條第二項易服勞役者，均就其原定數額提高為一百倍折算一日；法律所定罰金數額未依本條例提高倍數，或其處罰法條無罰金刑之規定者，亦同」之規定，予以修正刪除。 ③第55條後段牽連犯之規定業經刪除。 ④第56條關於連續犯之規定，於刑法修正後已刪除。 ⑤第67條、第68條由原先之「有期徒刑加減者，其最高度及最低度同加減之」、「拘役或罰金加減者，僅加減其最高度」，修正為「有期徒刑或罰金加減者，其最高度及最低度同加減之」、「拘役加減者，僅加減其最高度」，足見罰金刑部份已由僅加減其「最高度」修正為「最高度及最低度同加減之」；是依上開規定： ①罰金既由銀元一元以上，提高為新台幣一千元以上，無異提高法定刑為罰金時之可科處之最低刑為新台幣一千元，修正後之刑法第33條第5款之規定，未有利於被告。 ②關於易科罰金部分，依被告行為時法，易科罰金之最高折算標準係以銀元三百元即新台幣九百元折算一日，而依裁判時法即95年7月1日施行之新法第41條第1項之規定，則被告所處如主文所示之刑，雖得諭知易科罰金，惟易科罰金之折算標準則係以新台幣三千元、或二千元、或一千元折算一日，修正後之規定，對被告並未有利。 ③關於牽連犯及連續犯之規定，被告下列所犯各罪間，依後所述，因具有牽連犯及連續犯之關係，如依95年7月1日新法施行前之規定，僅從一重處斷或以一罪論即可，如依修正後之刑法規定，則因牽連犯、連續犯之規定業已刪除，被告所犯之各罪，即應分論併罰，修正後之規定，對被告不利。 ④關於罰金刑減輕或加重部分，修正前刑法第68條僅就罰金刑之最高度加減之，但修正後刑法第67條，就罰金刑之最高度、最低度同加減之，則罰金刑有加重之情事，修正後刑法第68條之規定不利於被告。 ⑤從而綜合上情比較新舊法結果，自以修正前刑法第33條第5 款、第41條第1項、第55條後段、第56條、第68條有關罰金刑加重之規定有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，應適用修正前刑法上開規定；又本件既應適用95年7月1日施行前刑法之規定，基於新舊法不得割裂適用之原則，應一體適用修正前刑法之規定，且本件亦有廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定之適用。㈡商業會計法亦於95年5月24日修正公布，其中第71條罰金刑規定業已自修正前之15萬元提高至修正後之60萬元，修正後之商業會計法第71條規定，並未較修正前之規定有利於被告，則比較新舊法結果，應以修正前之規定有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，適用行為時即修正前商業會計法第71條之規定。㈢又被告行為後，稅捐稽徵法第43條於103年6月4日修正公布，修正前稅捐稽徵法第43條第1項為「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」，第2項為：「稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」，修正後之第1項規定為：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。」；第2項為：「稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」；第3項為：「稅務稽徵人員違反第33 條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」，觀諸前開規定，係將原條文第1項之前段及後段，修正為第1項及第2項，而原條文之第2項則修正為第3項，應僅屬項次變更，無論依修正前、修正後稅捐稽徵法第43條之規定，二者規定適用之結果並無不同，對被告而言尚無有利或不利之情形，自不生新舊法比較之問題，應依一般法律適用原則，適用裁判時法即現行稅捐稽徵法第43條之規定。四、論罪科刑㈠按稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，既為獨立之規定，即不再適用刑法第30條第2項幫助犯減輕其刑之規定。再按統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院86年度臺上字第2189號判決參照）。又商業會計法第71條第1款以明知不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊之罪，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法第215條之業務上登載不實文書罪（最高法院100年度臺上字第2970號判決同此意旨）。㈡依大法官會議釋字第687號解釋意旨及稅捐稽微法第47條101年1月4日修正意旨，稅捐稽徵法第47條關於公司負責人及商業負責人等納稅義務人係以其個人之犯罪行為承擔刑責，則關於刑法修正前連續犯、牽連犯等條文對稅捐稽徵法第47條關於納稅義務人之自然人亦有適用。本件被告為冠然興業公司之負責人，亦為商業會計法第71條第1款所稱商業負責人，為稅捐稽徵法第47條第1項第1、3款所稱之納稅義務人。被告於犯罪事實一㈠基於逃漏稅捐故意，取得他公司虛偽開立內容不實統一發票作為進項憑證，並持以向稅捐機關申報扣抵營業稅額，以詐術逃漏營業稅捐。核被告於犯罪事實一㈠所為，係犯稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪。其基於幫助他人逃漏稅捐之故意，於犯罪事實一㈡，如附表二所示開立虛偽不實之冠然興公司統一發票，而填製不實會計憑證之行為，幫助附表二所示關於後述不另為無罪諭知之12家公司行號及至輝企業社以外之營業人供作其營業進項申報扣抵稅額，係犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款明知為不實事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪。其中商業會計法第71條第1 款以明知不實之事項而填製會計憑證罪，依本段前揭四之㈠之說明，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法第215條之業務上登載不實文書罪。又公司向稅捐機關申報營業稅，係履行其公法上之納稅義務，並非業務行為（最高法院95年度台上字第1477號判決參照），故被告於犯罪事實一㈠以不實統一發票作為進項憑證，並持以向稅捐機關申報扣抵營業稅額之行為，縱有在申報書上為不實登載行為，惟因非業務行為，此部分亦無再論以刑法第215條之業務上登載不實文書罪，併予說明。㈢被告於犯罪事實一㈠中多次以詐術逃漏稅捐行為，及犯罪事實一㈡中多次開具不實統一發票之登載不實會計憑證而幫助逃漏稅捐行為，各係時間緊接，手法相同，分別觸犯構成要件相同之罪名，顯各係基於概括犯意反覆為之，應分別依修正前刑法第56條連續犯之規定各論以一罪，並依法加重其刑（86年臺上字第6053號判例參照）。被告於犯罪事實一㈡所犯上開連續填製不實會計憑證罪及連續幫助逃漏稅捐罪，二者間有方法、目的之牽連關係，均應依修正前刑法第55條牽連犯之規定，從一重以連續填製不實會計憑證罪處斷。㈣被告於93年1、2月間擔任同一之冠然興業公司名義負責人之違反稅捐稽徵法等犯行，業經臺灣雲林地方法院檢察署檢察官以94年度發查偵字第93號為緩起訴處分確定，並已於96年8月13日履行200小時之義務勞務完畢，而本件被告所為犯行，與前揭經緩起訴處分確定之犯行間，本院認為具有94年2 月2日修正前刑法第56條之連續犯裁判上一罪關係，依刑事訴訟法第276條公訴不可分原則，本院自得就該緩起訴部分一併審理，該緩起訴處分即失其效力（最高法院92年度台上字第4161號判決參照）。故本院不受臺灣雲林地方法院檢察署檢察官以94年度發查偵字第93號為緩起訴處分效力拘束，就犯罪事實一㈠中被告向彬源砂石有限公司之取得虛偽統一發票而逃漏稅捐犯行，依法併予審理，併予敘明。被告於附表二中關於至輝企業社、三福環境工程有限公司、太山營造有限公司、坤瑞瀝青有限公司等四家公司行號，雖未經起訴書載及，惟依財政部南區國稅局檢附資料（101年偵續字第 188號卷第17頁以下），本院認為該部分為被告擔任冠然公司負責人期間所為，與本件犯罪事實一㈡論罪科刑部分有連續犯裁判上一罪關係，亦依法併予審理。㈤審酌被告取得他公司不實開立之統一發票作為冠然興公司之進項憑證，及以虛開冠然興公司統一發票之行為，造成國家稅賦短收，且危害稅捐稽徵機關對於營業稅查核管理之公平性與正確性，復參酌其犯罪動機、目的、手段，兼衡其智識程度、生活狀況、犯罪所生危害，犯後態度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。又被告於本件犯罪時間在96年4月 24日以前，所犯為稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪及商業會計法第71條第1款之填製不實罪，合於減刑條件，爰依中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條規定，減為如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，併定應執行之刑及易科罰金之折算標準。五、不另為無罪諭知部分：㈠公訴意旨以：黃清義於擔任冠然興業公司負責人期間，提供冠然公司虛偽開立之統一發票與駿丰環境工程有限公司、承信精密有限公司、鑫業營造工程、有限公司、文心工程有限公司、宏保工程行、東榮工程行、聯石有限公司、美穎有限公司、沂峰實業有限公司、勁彩實業有限公司、尚璟環保有限公司浩瀚環境生態研究有限公司等12家公司行號，涉嫌幫助該12家公司行號逃漏稅捐，黃清義此部分另涉稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌云云。㈡按虛設行號本身無銷貨之事實，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，且因事實上完全無營業行為，亦無營利所得可言，因此本身無逃漏稅捐問題（最高法院83年度台上字第4791號及93年度台上字第262號判決可資參照）。依財政部臺灣省國稅局101年11月2日南區國稅審四字第0000000000號函所附冠然興業公司銷項去路分析(lOl年度偵續字188號卷P16-21、100年度偵緝字第920號卷P69-72)內「異常原因」欄所示： ①宏保工程行、東榮工程行、聯石有限公司、美穎有限公司、沂峰實業有限公司、勁彩實業有限公司、尚璟環保有限公司等七家公司均為虛設行號，依前揭說明，該七家公司既無營業行為，自不能課徵營業稅，即無逃漏稅捐問題。另至輝企業社雖未經起訴書論及，惟依上開資料其亦為虛設行號，同理被告就至輝企業社部分亦無幫助逃漏稅捐問題。 ②駿丰環境工程有限公司、承信精密有限公司、鑫業營造工程有限公司、文心工程有限公司等四家公司其進項來源除冠然公司外均涉嫌虛設行號。既然進項係虛假，既無購入物品，自無物品可供賣出，即不可能有銷項，渠等無賣出貨品之營業行為，亦無營利所得可言，因此本身無逃漏稅捐問題。 ③浩瀚環境生態研究有限公司之加值率(即銷項減去進項，除以銷項後得出之比率）為負，且進項來源亦均為虛設之行號，亦難認其有營業行為而有營利所得，自無逃漏稅捐問題。黃清義此部分亦難論究幫助逃漏稅捐刑責。㈢被告開立不實統一發票交予上開12家公司，除應成立填製不實會計憑證罪外，並不成立幫助逃漏稅捐罪嫌，被告就該12家公司被訴幫助逃漏稅捐罪嫌部分，及至輝企業社所涉幫助逃漏稅捐部分，原應為無罪之諭知，惟本院認此部分與前揭論罪科刑之填製不實會計憑證罪間有牽連犯裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。六、依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第454條第1項，稅捐稽徵法第41條、第43條第1項、修正前商業會計法第71條第1款，刑法第11條、第2條第1項、修正前刑法第56條、第55條後段、第41條第1項前段、第51條第5款，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，逕以簡易判決處刑如主文。六、如不服本判決，得自簡易判決送達之日起10日內提起上訴。中華民國 104 年 6 月 16 日刑事第十六庭法官陳振謙以上正本證明與原本無異。書記官黃雅雲中華民國 104 年 6 月 16 日附錄本判決論罪科刑法條商業會計法第71條第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。附表一：冠然興公司取得不實統一發票部分： ┌──────────┬─────┬──┬──────┬─────┐ │營業人名稱 │發票期間 │張數│發票金額 │稅額 │ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │高輝國際有限公司 │92/9-10 │ 8 │19,556,255 │ 977,813│ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │尚祐國際有限公司 │92/11-12 │ 23 │61,191,265 │ 3,059,565│ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │新紀元資訊有限公司 │92/11-12 │ 1 │ 1,002,300 │ 50,115│ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │詠發企業有限公司 │92/7-10 │ 10 │26,483,663 │ 1,324,183│ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │彬源砂石有限公司 │93/1-2 │ 55 │53,207,378 │ 2,660,375│ │ │ │ │ │ │ ├──────────┼─────┼──┼──────┼─────┤ │合計 │ │ 97 │161,440,861 │ 8,072,051│ └──────────┴─────┴──┴──────┴─────┘

臺灣臺南地方法院104年度審簡字第193號

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