109年度訴字第734號｜刑事：違反商業會計法等｜裁判日期：111 年 11 月 25 日

臺灣臺南地方法院刑事判決 109年度訴字第734號公訴人臺灣臺南地方檢察署檢察官被告邱名顯選任辯護人林仲豪律師張佩珍律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官追加起訴（109年度偵字第1416號、109年度偵字第1819號、109年度偵字第2005號、109年度偵字第2437號、109年度偵字第2441號、109年度偵字第2442號、109年度偵字第2543號、109年度偵字第8433號），本院判決如下：主文邱名顯犯如附表一、二、三、四所示之罪，各處如附表一、二、三、四所示之刑。未扣案之犯罪所得新臺幣拾貳萬元沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。被訴如附表八所示部分均無罪。事實一、邱名顯係址設臺南市○○區○○路0段000號2至4樓之名曜聯合會計師事務所（以下簡稱名曜會計師事務所）之主持會計師，為稅捐稽徵法第43條第2項之會計師；邱友鴻(另行審結）係邱名顯之弟，擔任名曜會計師事務所之經理及業務；陳錡峰（於民國107年5月13日歿，另經臺灣臺南地方檢察署檢察官為不起訴處分確定）於101年11月起至104年12月止擔任址設臺南市○○區○○路0段000巷00弄00號盛豐科技有限公司（以下簡稱盛豐公司）之登記負責人，為稅捐稽徵法所規定之納稅義務人，負有據實申報盛豐公司營業稅捐之義務，亦為從事業務之人；黃雅鳳（另案審理）係陳錡峰之配偶，於上開時間為盛豐公司之會計，係從事業務之人，並均以填製營業人銷售額與稅額申報書為其等之附隨業務；蔡博全（另行審結）係址設臺南市○○區○○000號之16正州實業股份有限公司（以下簡稱正州公司）之登記負責人，亦為稅捐稽徵法所規定之納稅義務人，負有據實申報正州公司營業稅捐之義務，亦為從事業務之人；楊幸妤（另行審結）係正州公司之會計，係從事業務之人，並均以填製營業人銷售額與稅額申報書為其等之附隨業務；陳隆盛（另行審理）係址設臺南市○○區○○○路000巷00號台南振昌電機有限公司（以下簡稱台南振昌公司）之登記負責人，為稅捐稽徵法所規定之納稅義務人，負有據實申報台南振昌公司營業稅捐之義務，亦為從事業務之人；蘇麗香為台南振昌公司之業務兼財務經理，林宜萱為台南振昌公司之會計，均係從事業務之人，並均以填製營業人銷售額與稅額申報書為其等之附隨業務；郭成峻（另行審結）係址設臺南市○○區○○街0號瑞展國際開發有限公司（以下簡稱瑞展公司）及鴻江國際開發有限公司（以下簡稱鴻江公司）之登記負責人，係商業會計法所稱之商業負責人，負有據實製作會計憑證之義務；何硯萱（另行審結）為瑞展公司、鴻江公司之會計，係商業會計法所稱之經辦會計人員，負有據實製作會計憑證之義務；張育新（另案審結）係址設臺南市○市區○○里○○00○00號1樓同豐科技材料股份有限公司（以下簡稱同豐公司）及址設臺南市○市區○○里○○000○0 0號同瑋環保股份有限公司（以下簡稱同瑋公司）之登記負責人，係商業會計法所稱之商業負責人；鄭雅心（另案審結）為同豐公司、同瑋公司之會計，係商業會計法所稱之經辦會計人員，其等均負有據實製作會計憑證之義務；李子龍（另案審結）係址設臺南市○○區○○○街00巷0號1樓金陽企業社之登記負責人（業於107年11月8日轉讓他人經營），係商業會計法所稱之商業負責人，負有據實製作會計憑證之義務；台南振昌公司、正州公司、金陽企業社、瑞展公司、鴻江公司、盛豐公司、同瑋公司、同豐公司之會計記帳、申報稅捐等業務，均委由名曜會計師事務所處理。二、詎邱名顯、邱友鴻為增加金陽企業社、瑞展公司、鴻江公司、同瑋公司、同豐公司之銷項費用以提高公司帳目上之營業額，俾利該等公司向金融機構進行融資，另減少台南振昌公司、正州公司、盛豐公司應負擔之營業稅，而為以下犯行: (一)邱名顯及邱友鴻均明知金陽企業社並未於如附表一㈠所示之各申報營業稅期別期間，實際銷貨予台南振昌公司，竟與李子龍（金陽企業社）共同基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏營業稅之犯意聯絡，由邱友鴻於如附表一㈠所示之各營業稅申報期別內，指示不知情之名曜會計師事務所人員，以金陽企業社之名義填製各期所示不實銷貨事項於附表一㈠所示之統一發票而填製不實會計憑證。邱友鴻、邱名顯另與蘇麗香商議，由台南振昌公司支付發票金額之8%予邱友鴻，其中5%用以繳交營業稅，另3%作為邱友鴻經手台南振昌公司取具不實統一發票之代價，邱友鴻、邱名顯、蘇麗香、林宜萱共同基於幫助他人逃漏稅捐及其等4人與陳隆盛共同基於行使業務上登載不實文書之犯意聯絡（各罪之共犯關係如附表一所示），由邱友鴻於如附表一所示各稅期申報截止日前之某日（即稅期翌月之15日前），取得如附表一所示表彰「台南振昌公司向各營業人進貨」不實內容之統一發票，充作台南振昌公司之進項憑證，再由邱友鴻指示不知情之某不詳名曜會計師事務所人員在台南振昌公司之「營業人銷售額與稅額申報書」上，虛列上開進項金額，分別於附表一所示各期營業稅申報期間，向國稅局申報扣抵銷項稅額而行使之，以上開不正方法幫助台南振昌公司逃漏如附表一所示之營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關核課營業稅之公平性及正確性（發票日期、開立發票之營業人、發票字軌、銷售額、幫助逃漏營業稅額均詳如附表一所示）。 (二)邱名顯、邱友鴻明知瑞展公司並未於附表二所示之各申報營業稅期別期間，實際銷貨予如附表二所示之正州公司，竟與郭成峻、何硯萱（瑞展公司）共同基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏營業稅捐之犯意聯絡，由邱友鴻於如附表二所示之各營業稅申報期別內，指示不知情之名曜會計師事務所人員，以瑞展公司之名義填製各期所示不實銷貨事項於附表二所示之統一發票而填製不實會計憑證。邱名顯、邱友鴻另與蔡博全、楊幸妤共同謀議，由正州公司支付發票金額之7%予邱友鴻，其中5%用以繳交營業稅，另2%作為邱友鴻經手正州公司取具不實統一發票之代價，邱名顯、邱友鴻、楊幸妤共同基於幫助他人逃漏稅捐及其等3人與蔡博全共同基於行使業務上登載不實文書之犯意聯絡（各罪之共犯關係如附表二所示），由邱友鴻於如附表二所示各稅期申報截止日前之某日（即稅期翌月之15日前），取得如附表二所示表彰「正州公司向瑞展公司進貨」不實內容之統一發票，充作正州公司之進項憑證，再由邱友鴻指示不知情之某不詳名曜會計師事務所人員在正州公司之「營業人銷售額與稅額申報書」上，虛列上開進項金額，分別於附表二所示各期營業稅申報期間，向國稅局申報扣抵銷項稅額而行使之，以上開不正方法幫助正州公司逃漏如附表二所示之營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關核課營業稅之公平性及正確性（發票日期、取具發票之營業人、發票字軌、銷售額、幫助逃漏營業稅額均詳如附表二所示）。 (三)邱名顯、邱友鴻明知鴻江公司並未於附表三所示之各申報營業稅期別期間，實際銷貨予如附表三所示之盛豐公司，竟與郭成峻、何硯萱（鴻江公司）共同基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏營業稅捐之犯意聯絡，由邱友鴻於如附表三所示之各營業稅申報期別內，指示不知情之名曜會計師事務所人員，以鴻江公司之名義填製各期所示不實銷貨事項於附表三所示之統一發票而填製不實會計憑證。邱名顯、邱友鴻另與陳錡峰、黃雅鳳共同謀議，由盛豐公司支付發票金額之8%予邱友鴻，其中5%用以繳交營業稅，另3%作為邱名顯經手盛豐公司取具不實統一發票之代價，邱名顯、邱友鴻、黃雅鳳共同基於幫助他人逃漏稅捐及其等3人與陳錡峰共同基於行使業務上登載不實文書之犯意聯絡（各罪之共犯關係如附表三所示），由邱友鴻於如附表三所示各稅期申報截止日前之某日（即稅期翌月之15日前），取得如附表三所示表彰「盛豐公司向鴻江公司進貨」不實內容之統一發票，充作盛豐公司之進項憑證，再由邱友鴻指示不知情之某不詳名曜會計師事務所人員在盛豐公司之「營業人銷售額與稅額申報書」上，虛列上開進項金額，分別於附表三所示各期營業稅申報期間，向國稅局申報扣抵銷項稅額而行使之，以上開不正方法幫助盛豐公司逃漏如附表三所示之營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關核課營業稅之公平性及正確性（發票日期、取具發票之營業人、發票字軌、銷售額、幫助逃漏營業稅額均詳如附表三所示）。 (四)邱名顯及邱友鴻均明知同瑋公司、同豐公司並未於如附表四㈠所示之各申報營業稅期別期間，實際銷貨予正州公司，竟與張育新、鄭雅心（同瑋公司、同豐公司）共同基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏營業稅之犯意聯絡，由邱友鴻於如附表一㈠所示之各營業稅申報期別內，指示不知情之名曜會計師事務所人員，以同瑋公司、同豐公司之名義填製各期所示不實銷貨事項於附表一㈠所示之統一發票而填製不實會計憑證。邱名顯、邱友鴻另與蔡博全、楊幸妤商議，由正州公司支付發票金額之7%予邱友鴻，其中5%用以繳交營業稅，另2%作為邱友鴻經手正州公司取具不實統一發票之代價，邱友鴻、邱名顯、楊幸妤共同基於幫助他人逃漏稅捐及其等3 人與蔡博全共同基於行使業務上登載不實文書之犯意聯絡（各罪之共犯關係如附表四所示），由邱友鴻於如附表四所示各稅期申報截止日前之某日（即稅期翌月之15日前），取得如附表四所示表彰「正州公司向各營業人進貨」不實內容之統一發票，充作正州公司之進項憑證，再由邱友鴻指示不知情之某不詳名曜會計師事務所人員在正州公司之「營業人銷售額與稅額申報書」上，虛列上開進項金額，分別於附表四所示各期營業稅申報期間，向國稅局申報扣抵銷項稅額而行使之，以上開不正方法幫助正州公司逃漏如附表四所示之營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關核課營業稅之公平性及正確性（發票日期、開立發票之營業人、發票字軌、銷售額、幫助逃漏營業稅額均詳如附表四所示）。三、案經立新公司、光星公司告訴暨財政部南區國稅局告發、法務部調查局臺南市調查處移送臺灣臺南地方檢察署檢察官偵查後追加起訴。理由甲、有罪部分：壹、證據能力部分：一、證人蘇麗香、黃雅鳳、蔡博全於檢察官偵查中經具結之證述均有證據能力：刑事訴訟法第159條之1第2項規定：「被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據。」已揭示被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，原則上有證據能力，僅於顯有不可信之情況者，始例外否定其得為證據。是被告如未主張並釋明顯有不可信之情況時，檢察官自無須再就無該例外情形為舉證，法院亦無庸在判決中為無益之說明。換言之，法院僅在被告主張並釋明有「不可信之情況」時，始應就有無該例外情形，為調查審認。且同法第159條之1第2項所定被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，係鑒於我國檢察官依法代表國家偵查犯罪，依法有訊問證人、鑑定人之權，證人、鑑定人且需具結，其可信性極高，而以具結之陳述已具足以取代被告反對詰問權信用性保障情況之要件，在立法政策上，除顯有不可信之情況者外，特予承認其具有證據能力。此種證據須於法院審判中經踐行含詰問程序在內之合法調查程序，始得作為判斷之依據，乃屬於人證之調查證據程序規定，與本條項係有關被告以外之人於偵查中向檢察官所為陳述之證據能力規定，應分別以觀（最高法院106年度台上字第67號判決要旨參照）。查本判決引用之證人蘇麗香、黃雅鳳、蔡博全於偵查中之證述均經具結，被告邱名顯及其辯護人並未釋明有何顯有不可信之情況，且本院於110年7月19日、7月26日、8月2日、111年2月15日審理時，證人蘇麗香、黃雅鳳、蔡博全等人亦到庭接受交互詰問，賦予被告邱名顯及其辯護人行使反對詰問權之機會，已完足合法調查程序，參諸上揭說明，自得作為認定被告邱名顯犯罪之證據。二、被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1、159條之2、159條之3、159條之4等規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5定有明文。本案當事人及辯護人就下述供述證據方法之證據能力，於言詞辯論終結前均同意作為證據使用，而經本院審酌各該證據方法之作成時，並無其他不法之情狀，均適宜為本案之證據，依刑事訴訟法第159條之5之規定，有證據能力。三、其餘資以認定本案犯罪事實之非供述證據，亦查無違反法定程序取得之情形，依刑事訴訟法第158條之4反面規定，應具證據能力。貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由：訊據被告邱名顯固不否認係名曜會計師事務所之主持會計師，台南振昌公司、正州公司、盛豐公司均委由名曜會計師事務所辦理會計記帳及稅務之事實，惟矢口否認有何上開犯行，被告邱名顯辯稱：伊並未與蔡博全、陳隆盛、蘇麗香、黃雅鳳等人針對該等公司缺進項發票事項有所接觸，亦未建議該等公司取具不實統一發票，伊對於上開事實均不知情，附表一至四所示開立及取具不實統一發票均係邱友鴻個人所為，伊並未與邱友鴻有犯意聯絡云云。經查：一、被告邱名顯為名曜會計師事務所之主持會計師，台南振昌公司、正州公司、盛豐公司均係委由名曜會計師事務所辦理會計記帳、申報稅捐等業務，為被告自承在卷，核與證人即該等公司之負責人、會計陳隆盛、蘇麗香、林宜萱、蔡博全、楊幸妤、黃雅鳳等人證述情節大致相符，上情堪認屬實。又台南振昌公司與附表一、正州公司與附表二、四、盛豐公司與附表三所示公司並無實際交易，台南振昌公司、正州公司、盛豐公司分別取得如附表所示之不實統一發票充當該等公司之進項憑證，用以扣抵銷項稅額，再由同案被告邱友鴻指示不知情之名曜會計師事務所人員在台南振昌公司、正州公司、盛豐公司之「營業人銷售額與稅額申報書」上，虛列上開進項金額，分別於附表所示各期營業稅申報期間，持以向國稅局申報扣抵銷項稅額，台南振昌公司、正州公司、盛豐公司分別逃漏如附表所示之營業稅等情，有附表五所示之證據資料在卷可按，上情亦可認定。二、被告邱名顯雖辯稱：伊對於台南振昌公司、正州公司、盛豐公司取得如附表所示之不實統一發票申報營業稅之事均不知情，亦未與蘇麗香、黃雅鳳、蔡博全等人針對該等公司取具不實統一發票之事接洽過，均為邱友鴻之個人行為，與伊無涉云云。惟查： (一)證人即盛豐公司之會計黃雅鳳於本院另案109年度訴字第353號案件偵查時具結證稱：「（問：陳錡峰請你問會計師可不可以買發票節稅後，你是直接問邱名顯本人？）對，我用電話問他本人的，他跟我看看再回覆，後來就回覆我說可以」、「（問：101年是買哪一間公司的發票？）立新開發科技有限公司」、「我打電話問邱名顯會計師，我跟他講我的需求就是要買發票，並沒有提到要找哪一間，所以立新開發科技有限公司的發票就是由邱名顯提供給我的」、「（問：101年度你請邱名顯會計師提供不實的統一發票，你有跟他說需要多少金額的進項發票？）有，金額也是我跟他說的，我說101年需要400萬，他就說幫我看看，後來就跟我說可以，就開了28張立新開發科技有限公司的發票，總金額400萬」、「（問：你買立新開發科技有限公司的發票費用？）400 萬未稅乘以8%，即32萬」、「（問：這32萬你怎麼交付邱名顯？）他給我匯款資料，是給我匯到吳于姍台新銀行台南分行帳號00000000000000，時間是101.12.12」、「（問：你與明曜會計師事務所接洽聯繫買發票事宜，都是直接找邱名顯？）對」、「（問：有關購買發票的事你都是直接找邱名顯？）對，並沒有透過小姐談」、「（問：購買假發票的事你除了跟邱名顯聯繫外，會不會也找邱友鴻?）不會，我的印象我都是直接找邱名顯講需要發票的事」、「這四年我買發票的窗口，我都是直接聯繫邱名顯」、「（問：妳購買發票的金額如何計算？）邱名顯告訴我是每筆發票未稅金額的百分之8，當時跟我講其中百分之5是要繳稅，另百分之3是對方公司全部拿走，他們會計師事務所沒有拿到任何的利潤」等語（詳109年度訴字第353號案件〈以下簡稱353號案件〉偵二卷第508頁至第511頁、偵五卷第386頁至第387頁，卷目對照表詳附表十一所示)，另於本院審理時具結證稱：「（問：妳有接觸過像是立新公司、傑品這些廠商嗎？）我沒有實際接觸過」、「（這些不實統一發票）我都是透過被告邱會邱名顯給我的」、「我跟被告邱名顯說我想買發票、我要的額度是多少，被告邱名顯就說他再看看，若0K的話會跟我聯繫」、「101年〜104年都有這樣的行為，我一直都是用這樣的聯絡方式」、「（問：妳跟被告邱名顯是在電話中有討論到若要購買發票，金額是購買發票金額的8%，也是被告邱名顯告訴妳的嗎？）是」、「（問：妳在偵查中提到，被告邱名顯給我匯款資料，是匯至被告吳于姍的帳戶，時間是101年12月12日，是這次的匯款記錄嗎?）是」、「（問：偵十二卷之盛豐公司總分類帳：101年12月12日，轉帳的金額是12萬元？這個12萬元是如何得出的？）我買400萬，8 %是32 萬，5 %營業稅，我上面做的科目是做其他費用，所以我把3%之差額12萬是做在其他費用裡面，實際上我就是匯32萬」、「（問：當時匯款32萬的紀錄，是由陳錡峰匯至被告吳于姍之帳戶？）由我匯款，匯款人我是寫陳錡峰」、「（問：102年度的是400萬，其中要付給被告邱名顯多少錢？）一樣都是8%，32萬」、「（問：102年是如何付款？）一樣用匯款」、「（提示102年12月14日華南商業銀行吳亞嫚之帳戶開戶資料及交易明細，偵十二卷第443頁至第452頁，問：有一筆32萬由黃雅鳳匯款的紀錄，是102年購買發票的匯款記錄嗎？）是」、「（提示102年盛豐公司總分類帳，問：102年11月14日支付32萬，12萬是32萬的3% ? ）是」、「（提示102年11月14日吳亞嫚代收入收據（二），偵十二卷第347頁，問：這張傳票是妳當時匯款給被告吳亞嫚的匯款記錄嗎？）是」、「（問：匯款記錄是102年11月14日？）是」等語（詳353號案件本院卷二第369頁至第372頁、第374頁至第374頁）。 (二)證人即正州公司之負責人蔡博全於偵查時具結證述：「名曜會計事務所邱友鴻跟我介紹說他那邊廠商有多餘的發票，問我們有無需要，我說有需要、要節稅，邱友鴻說就正常交易，要給7％，例如開100元發票過來給我，我就支付7元給邱友鴻，讓他拿回會計事務所去處理，所以才會有跟立新公司交易發票」、「當時我有親自問過邱名顯會計師，邱名顯告訴我說這些都是他的廠商，這樣做沒有問題，這是他教我們的，不然我們也不會知道」、「剛開始就是邱名顯跟我講的沒錯，我這邊後續授權楊幸妤去處理，邱名顯那邊後續由邱友鴻來跟我們公司接洽。確實就是這樣子，一路就從101年做到107年，這十三家廠商我們完全不認識」等語（詳353號案件偵一卷第498頁、偵四卷第510頁），另於本院審理時具結證稱：「（這些不實發票）是被告邱友鴻跟我們會計小姐推薦的，我們會計小姐跟我講」、「因為沒有交易，所以7 % 的錢給他們，其中5 %由名曜聯合會計師事務所去付帳給稅捐處，2 %要給開發票的人」、「（問：關於相關買發票之事，你有問過被告邱名顯會計師嗎？）有」、「（問：何時問的？）正確時間我不記得，我有確定跟被告邱名顯問」、「（問：是在一開始買發票時嗎？）這個時間我真的不知道，但我有請被告邱名顯會計師到我們正州公司裡面，我明確在正州公司裡當面問過被告邱名顯說這個有無問題」、「被告邱名顯跟我回答說這些都是他的客戶，應該沒問題」、「（問：當時你有無拿發票給被告邱名顯嗎？）我們都心知肚明，我在問的，被告邱名顯應該知道我在問什麼，幹麼要拿發票」、「（問：你是說被告邱名顯知道你問被告邱友鴻推薦發票的事情嗎？）當然」、「（問：被告邱名顯怎麼回答你，被告邱名顯說沒問題嗎？）被告邱名顯跟我說，這些發票都是他的客戶沒有問題」、「（問：若被告邱名顯會計師沒有跟你說這是可以做的，你會做嗎？）第一我不會，第二我沒有門路，我沒有辦法認識這些人」等語（詳353號案件本院卷三第12頁至第15頁、第23頁）。 (三)證人即台南振昌公司之財務經理蘇麗香於偵查時具結證述：「是名曜事務所的小姐來電說要作帳但進項費用不夠，我就打電話給邱名顯會計師，邱名顯說他不太清楚帳差多少，要查一下，後續就是邱友鴻主動聯繫我說費用可能要開發票，要收發票金額8%費用」等語（詳偵五卷第306頁），另於本院審理時具結證述：「（問：偵查中妳說事務所小姐有來說進項的費用不夠，所以打電話給被告邱名顯會計師，被告邱名顯說他不太清楚差多少，要查一下，所以妳有打電話給被告邱名顯會計師，跟他說這件事嗎？）是，因為被告邱名顯也說他不太清楚，他說要去查一下，下一個動作就是被告邱友鴻跟我聯繫」、「（問：當時妳有回答調查官說，被告邱名顯曾經在電話中跟妳說，營業額太高，進項金額不夠，可能要繳比較多的營業稅，妳問被告邱名顯怎麼辦，他說他會處理，被告邱名顯有說過這樣的話嗎？）是，基本上若我們帳有問題，被告邱名顯都會說他會處理、會瞭解」、「我曾經有去過名曜聯合會計師事務所，因為路過，所以想說上去跟被告邱名顯詢問一下，被告邱名顯當時跟我說，因為他也不知道金額、帳是怎樣，他說要去暸解」、「好像是8 %，人家開發票，我們要繳5 %的營業稅，3 %是額外的費用」、「（問：額外的費用是交給誰？）都是邱友鴻會自己來收，我們都會提現金給他」、「我都會兩個月兩個月看我們的營業額到底有多少，有缺多少費用，但年初我不會刻意看，應該是在年底前幾個月時營業額有多少，我們自己知道有賣出多少會比較多，所以我就會打電話給被告邱名顯會計師知會，幫我們瞭解一下我們的營業額這麼高，要如何處理，因為被告邱名顯也不知道，被告邱名顯是跟我們講說他要去瞭解一下，因為當下不可能馬上知道多少，下一個動作都是被告邱友鴻來跟我接洽的」、「（問：下一個動作是什麼意思？）就是開發票」、「（問：邱友鴻先生跟妳聯絡說要開發票這件事，是如何進行對話？）被告邱友鴻直接來公司跟我面對面談，他說費用少就是要發票，我也不太記得，我只知道，8 %用開發票，5 %營業稅，3%是一種手續，全部8%」、「（問：因為營業額高，所以妳去問被告邱名顯會計師，這件事是妳主動打電話去問的還是被告邱名顯有主動打電話來，你們主動跟他提的？）我主動的」、「被告邱友鴻主動來找我談」、「（問：妳跟被告邱名顯講是說接到名曜聯合會計師事務所的電話說什麼？）說營業額有比較大」、「（問：被告邱名顯怎麼說？）被告邱名顯跟我說他要去瞭解一下，因為是我主動打給他，告訴他說名曜聯合會計師事務所的小姐告訴我們的小姐說我們的營業額很高，可能費用不夠，怎麼處理，所以我打電話給被告邱名顯，他告訴我，他不知道，他要去瞭解一下，所以暸解完之後，被告邱名顯有打電話給我，他說確實營業額比較高，所以他要處理」、「（問：那被告邱名顯有無說他要如何處理？）沒有，然後就是被告邱友鴻過來」、「（問：在被告邱名顯說他要處理之前，被告邱友鴻有無針對虛開發票的事來你們公司跟妳聯繫過？）沒有」等語（詳353號案件本院卷二第331頁至第334頁、第337頁至第338頁、第341頁）。 (四)審酌證人黃雅鳳、蔡博全、蘇麗香之歷次證述，均前後一致，並無齟齬之處。且觀諸證人黃雅鳳紀錄之盛豐公司102年總分類帳，其上記載「400萬進項稅額*5%（3%計其他支出），借方金額12萬元」，亦核與證人黃雅鳳證述盛豐公司確實於102年間購買400萬元之不實之統一發票相合，此外，並有證人黃雅鳳之匯款紀錄，即依據上開發票金額400萬元之8% ，匯款32萬元至被告邱名顯之配偶吳于姍之妹妹吳亞嫚華南銀行帳戶之合作金庫商業銀行102年11月14日匯款申請書代收入傳票1紙及盛豐公司總分類帳在卷（詳353號案件偵二卷第465頁、第493頁）可按，而盛豐公司於102年間取得之400萬元不實統一發票中，有100萬元係由鴻江公司開立乙節，復有統一發票共13紙附卷（詳353號案件偵二卷第466頁至第470頁）可稽，益證證人黃雅鳳上開證述，確屬實在。且盛豐公司、正州公司、台南振昌公司於附表所示時間，皆因進項憑證不足，有取得不實統一發票之需求與動機，業據證人黃雅鳳、蔡博全、蘇麗香證述在前。參以證人黃雅鳳、蔡博全、蘇麗香與被告邱名顯並無任何恩怨仇隙，其等若證稱有購買不實統一發票充作所屬公司之進項憑證，自身即有違反稅捐稽徵法、刑法行使業務上登載不實等刑事責任，所屬公司更須接受國稅局之補稅及罰鍰之懲罰，故證人黃雅鳳、蔡博全、蘇麗香應無為偽證之動機及必要，其等上開證述，應屬真實可信。 (五)再者，附表一至四所示之統一發票係同案被告邱友鴻指示不知情之名曜會計師事所員工填製，此業據證人邱友鴻於本院審理時供述（詳353號案件本院卷二第182頁至第183頁、第185頁）明確，且由證人黃雅鳳於主動詢問被告邱名顯購買不實統一發票充當盛豐公司之進項憑證後，即應允處理，嗣後即由同案被告邱友鴻指示不知情之會計師事務所員工填製鴻江公司之不實會計憑證，被告邱名顯除將附表三所示由鴻江公司開立之不實統一發票提供盛豐公司外，尚提供其配偶吳于姍之妹妹吳亞嫚之帳戶供盛豐公司匯款購買不實統一發票之對價等過程觀之，被告邱名顯顯然知悉附表三所示鴻江公司與盛豐公司間非真實交易，盛豐公司以附表三所示鴻江公司之不實統一發票充當進項憑證之情事，且已參與附表三所示盛豐公司取具附表三所示不實統一發票犯行，其與同案被告邱友鴻就盛豐公司取具該等不實統一發票充當進項憑證之犯行，有犯意聯絡及行為分擔，自無疑義。另由證人蘇麗香主動詢問被告邱名顯進項憑證不足該如何處理後，被告邱名顯應允處理，隨即由同案被告邱友鴻出面與證人蘇麗香洽談購買不實統一發票事宜，並由同案被告邱友鴻指示不知情之會計師事務所員工填製附表一所示公司之不實會計憑證號交付台南振昌公司，再向會計林宜萱收取台南振昌公司購買該等不實統一發票之對價等過程，已見被告邱名顯不僅知悉附表一所示公司與台南振昌公司間並無真實交易，且已參與台南振昌公司取具附表一所示公司開立之不實統一發票犯行，其與同案被告邱友鴻就台南振昌公司取具附表一所示不實統一發票充當進項憑證之犯行，有犯意聯絡及行為分擔，自不待言。再由證人蔡博全因同案被告邱友鴻之提議欲購買不實統一發票以減少應繳納之營業稅時，被告邱名顯復告知蔡博全此舉並無問題，並由同案被告邱友鴻指示不知情之會計師事務所員工填製附表二瑞展公司、附表四同豐公司、同瑋公司之不實會計憑證交付正州公司，再向會計收取正州公司購買該等不實統一發票之對價等過程觀之，被告邱名顯顯然知悉正州公司與附表二、四所示公司間並無真實交易，正州公司以附表二、四所示公司之不實統一發票充當進項憑證之情事。再以，被告邱名顯既知悉盛豐公司、正州公司、台南振昌公司取具如附表一至四所示之交易均非真實交易，則其對於同案被告邱友鴻填製金陽企業社、瑞展公司、鴻江公司、同豐公司、同瑋公司之不實統一發票亦無不知之理（基於控訴原則，不包括附表一除金陽企業社以外之其餘公司開立不實統一發票予台南振昌公司及附表四除同瑋公司、同豐公司以外之其餘公司開立不實統一發票予正州公司部分，詳後述）。綜合上情，在在均顯示被告邱名顯與同案被告邱友鴻不僅參與盛豐公司、正州公司、台南振昌公司取具附表一至四所示不實統一發票，且就同案被告邱友鴻填製金陽企業社、瑞展公司、鴻江公司、同豐公司、同瑋公司如附表一至四所示之不實統一發票，亦有犯意之聯絡，被告邱名顯空言否認上情，辯稱：伊不知情，且未參與，均係邱友鴻個人行為云云，顯不足採。至證人邱友鴻固於本院審理時證述：盛豐公司、正州公司、台南振昌公司取具附表一至四所示之不實統一發票及以金陽企業社、瑞展公司、鴻江公司、同豐公司、同瑋公司之名義填製附表一至四所示之不實統一發票犯行，均係伊個人所為，邱名顯均不知情云云，顯係迴護被告邱名顯之詞，自不足為被告邱名顯有利之認定。三、綜上，本案事證明確，被告邱名顯上開辯解，顯係卸責之詞，均不足採信，其所為上開犯行事證明確，應依法論科。參、新舊法比較：一、被告邱名顯行為後，稅捐稽徵法第43條業經2次修正，最後1次係於110年12月17日修正公布，並自同年月19日生效施行。修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科6萬元以下罰金」；修正後則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金」，經比較新舊法結果，修正後之規定，並未較有利於被告，是依刑法第2條第1項前段規定，就被告本案犯行，自應適用110年12月17日修正前之稅捐稽徵法第43條第1項規定。另稅捐稽徵法第43條前次修正係於103年6月4日公布施行，並於同年月6日生效，經比較新舊法後，新法僅係刪除「除觸犯刑法者移送法辦外」，僅為文字條項之異動，該次修正不涉及刑罰法律所定要件之變動，不屬於刑法第2條所指之法律變更，自無新舊法比較之問題，附此敘明。二、被告行為後，刑法第215條於108年12月27日修正生效，惟此次修正，僅係將相關刑法分則條文中之罰金刑依原刑法施行法第1條之1第2項之罰金刑提高標準加以通盤換算後之結果，實質上不生有利或不利被告之影響，應逕行適用修正後之規定，而無新舊法比較問題。肆、論罪科刑：一、按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證三類。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票三類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1 款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389 號判決參照）。統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院87年度台上字第11號、92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。另按刑法第215條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上所作成之文書者。又營業人應以每2月為1期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，營業稅申報書即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102年度台上字第2599號判決意旨參照）。二、查被告邱名顯係名曜會計師事務所之主持會計師，係依法受託代他人處理會計事務之人員，核其所為如附表一㈠1、2⑴、附表二、附表三、附表四㈠1⑴⑵、2⑴⑵、3⑴⑵、4⑴⑵、5⑴、6⑴所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之會計師犯幫助他人逃漏稅捐罪、刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪；就附表一㈠2⑵⑶⑷⑸、附表一㈡、附表四㈠1⑶、2⑶、3⑶⑷ 、4⑶⑷、5⑵⑶、6⑵⑶⑷、附表四㈡所為，均係犯修正前稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之會計師犯幫助他人逃漏稅捐罪、刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪。因商業會計法第71條第1款之罪原即含有業務上登載不實之本質，如前所述，即不另論刑法第215條之業務上登載不實文書罪。被告邱名顯所犯業務上登載不實之低度行為，為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。三、查被告邱名顯就行使業務上登載不實文書之部分，若無從事業務之人之身分者即被告邱名顯與有此業務身分之人即黃雅鳳、陳錡峰、蔡博全、楊幸妤、陳隆盛、蘇麗香、林宜萱等人共犯之，亦須引用刑法第31條第1項前段論以共同正犯。被告邱名顯、同案被告邱友鴻分別與李子龍、郭成峻、何硯萱、張育新、鄭雅心就填製不實會計憑證犯行有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。又按關於稅捐稽徵法第43條，係對於逃漏稅捐之教唆幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯，故如2人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用。故被告邱名顯、同案被告邱友鴻分別與黃雅鳳、楊幸妤、蘇麗香、林宜萱、李子龍、郭成峻、何硯萱、張育新、鄭雅心等人，就幫助他人逃漏稅捐犯行，均有犯意聯絡及行為分擔，亦為共同正犯。被告邱名顯就附表所示之填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐、行使業務上登載不實文書等犯行，係利用不知情之名曜會計師事務所人員為之，為間接正犯。被告邱名顯所犯修正前稅捐稽徵法第43條第2項執行業務之會計師犯幫助他人逃漏稅捐罪，應加重其刑至二分之一。四、另按實質上或裁判上一罪，檢察官就犯罪事實一部起訴者，依刑事訴訟法第267條規定，其效力及於全部，受訴法院基於審判不可分原則，對於未經起訴之其餘事實，應合一審判，此為犯罪事實之一部擴張（最高法院97年度台上字第6725號判決要旨參照）。經查，被告邱名顯所犯填製金陽企業社如附表一㈠所示之不實統一發票予台南振昌公司、所犯盛豐公司取具鴻江公司開立如附表三所示之不實統一發票、所犯填製同瑋公司、同豐公司如附表四㈠所示之不實統一發票予正州公司之事實（即商業會計法第71條第1款、修正前稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之會計師犯幫助他人逃漏稅捐罪部分），雖未據檢察官於本案提起公訴（此部分於犯罪事實欄均未提及，檢察官嗣就上開部分提起公訴，經本院以109 年度訴字第992號案件審理），與起訴經本院論罪之行使業務上登載不實文書部分具有想像競合犯之裁判上一罪關係，自為起訴效力所及，應由本院併予審理。五、依刑法第31條第1 項規定，因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論，但得減輕其刑。惟本院審酌被告邱名顯身為會計師，係受託處理會計事務之人，竟指示會計師事務所員工製作不實之「營業人銷售額與稅額申報書」並持以申報，在本案中居於主使之核心地位，主觀惡性重大，自無使其蒙受優惠而減輕其刑之理。本院審酌上情，認為被告邱名顯就所犯行使業務上登載不實文犯行不得依刑法第31條第1項但書之規定減輕其刑。六、又按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每兩月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強（最高法院101年度台上字第4362號判決可資參照）。是以被告邱名顯於附表一、二、三、四所示各稅期，分別於同一稅期填製同一公司之多張不實統一發票、幫助他人逃漏稅，或於同一稅期將多筆不實進項內容填載於各公司之各期營業人銷售額與稅額申報書，各係出於該稅期內之數次舉動，均為實現單一目的所為，基於同一填載不實會計憑證、業務上登載不實文書之犯意，應認定為接續犯之單一法律行為，均僅論以一罪。被告邱名顯就附表所示同一稅期，一次申報行為，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從法定刑較重之商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪或修正前稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之會計師犯幫助他人逃漏稅捐罪處斷。七、被告邱名顯如附表一至四所示不同稅期，因申報期間不同，及附表一㈠、附表四㈠所示同一稅期，不同公司開立不實統一發票，均犯意各別，時空互殊，應予分論併罰（罪數詳如附表十所示）。八、爰審酌被告邱名顯身為會計師，受附表所示之公司委託處理會計記帳及稅務申報，竟未能善守會計師之職業道德，循正當、合法方式處理客戶之稅務事宜，反憑恃其會計專業，以填製不實會計憑證之非法手段，幫助附表所示之公司逃漏稅捐，惡意欺瞞稅捐稽徵機關，除增加稅捐稽徵機關之查核困難、紊亂稅捐體制外，更影響國家財政及稅賦之正確性及公平性，於案發後意圖卸責，未見悔意，自無從就其犯罪後態度為有利之考量，其所為有辱其會計師專業，幫助附表所示公司逃漏稅額高達新臺幣（以下同）15,404,337元，對國家稅捐稽徵之公平性及社會經濟，均產生莫大影響，兼衡被告邱名顯自稱大學畢業之智識程度、現為名曜會計師事務所之主持會計師，年收入逾千萬元，與父母、配偶、小孩同住之家庭經濟狀況等一切情狀，分別量處如附表一至四所示之刑，以資懲儆。九、不定應執行刑之說明：按關於數罪併罰之案件，如能俟被告所犯數罪全部確定後，於執行時，始由該案犯罪事實最後判決之法院所對應之檢察署檢察官，聲請該法院裁定之，無庸於每一個案判決時定其應執行刑，則依此所為之定刑，不但能保障被告（受刑人）之聽審權，符合正當法律程序，更可提升刑罰之可預測性，減少不必要之重複裁判，避免違反一事不再理原則情事之發生（最高法院110年度台抗大字第489號裁定意旨參照）。經查，被告邱名顯於本案所犯如附表所示之罪，固符合數罪併罰之要件，惟被告邱名顯尚有涉犯稅捐稽徵法案件，現為檢察官偵查中，此有被告邱名顯之前案紀錄表在卷可按，是被告邱名顯本案犯如附表所示數罪，日後有與他案合併定執行刑之可能，依照前開說明，俟被告所犯數罪全部確定後，由檢察官聲請裁定為宜，爰不予定應執行刑，附此陳明。伍、沒收部分：一、被告邱名顯於附表所示部分行為後，刑法第38條、第38條之1、第38條之2等沒收規定業經修正增訂，並於105年7月1日生效施行，而刑法第2條第2項亦經修正施行為「關於沒收之規定應適用裁判時之法律」，故本案沒收尚無新舊法比較之問題，應適用修正後之法律規定。二、按犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之，前二項之沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額，刑法第38條之1第1項前段、第3項分別定有明文。經查，盛豐公司匯款發票金額之8%即32萬元予被告邱名顯，其中5%繳納營業稅，另3%應係由被告邱名顯取得，附表三盛豐公司取得不實統一發票之銷售額共計400萬元，該銷售額之3%即12萬元雖未扣案，惟屬被告邱名顯可支配管領之犯罪所得，且無刑法第38條之2第2項過苛之虞、欠缺刑法上之重要性等情形，爰依刑法第38條之1第1項前段規定宣告沒收，並依同條第3項諭知於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。另卷內並無積極證據可認被告邱名顯有自附表所示其餘公司獲有任何報酬或對價，無從認定其有犯罪所得，爰不為沒收、追徵之諭知。至盛豐公司、台南振昌、正州公司因被告邱名顯之上開犯行而逃漏稅捐取得之不法利益，尚非被告邱名顯因本案之犯罪所得，自毋庸宣告沒收，併予指明。三、至扣案如附表六所示之物品，皆非違禁物，或為非被告邱名顯所有，或為被告邱名顯所有，非用於本案之物品，爰不予宣告沒收，併此敘明。陸、按起訴為訴訟上之請求，基於不告不理原則，受訴法院對於被告之行為，應受審判之範圍，除刑事訴訟法第267 條之情形外，應以起訴書所記載被告之犯罪事實為準。到庭實行公訴之檢察官以言詞所為之陳述或書面提出之補充理由書，其中逸出起訴書記載之犯罪事實部分，倘原本係屬於一部起訴效力所及之他部事實之擴張，應僅止於促使法院之注意，非屬訴訟上之請求，不生起訴之效力（最高法院99年度台上字第853號判決意旨參照）。又按法院不得就未經起訴之犯罪審判，刑事訴訟法第268 條定有明文。犯罪事實是否已起訴，應以檢察官起訴書犯罪事實欄記載為準，苟起訴書犯罪事實欄未記載之犯罪事實，不得認為已起訴，除與起訴論罪部分有一罪之關係，為起訴效力所及，應併予審判者外，未經起訴之犯罪事實不得予以審判，否則，即有未受請求之事項予以判決之違法（最高法院96年度台上字第5108號判決意旨參照）。查公訴人固以補充理由書（110年度蒞字第1833號）認被告邱名顯就補充理由書四㈢部分另犯刑法第216條、第 215條之行使業務上登載不實文書罪等語（詳補充理由書第4頁至第5頁犯罪事實欄、第5頁至第6頁適用法條欄所載）。然該等部分起訴書犯罪事實全未提及，顯然未經起訴。且補充理由書四㈢所示被告邱名顯涉嫌經手聖釭公司、瑞展公司、鴻江公司、捷瑋公司取具附表八㈠㈣㈥㈧所示之不實統一發票後，指示名曜會計師事務所之員工持該等公司之401報表向國稅局行使，因被告邱名顯就該等公司取具附表八㈠㈣㈥㈧所示統一發票部分，業經本院判決無罪（詳後述），已如前述，自無從就未經起訴之該部分併予審理，均附此敘明。柒、起訴書，應記載被告犯罪事實及證據並所犯法條；又檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法，為刑事訴訟法第264條第2項、第161條第1項所明定。刑事妥速審判法第6 條前段，再重申檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。因此檢察官向法院提出對被告追究刑事責任之控訴及主張後，為證明被告有罪、其罪名及刑罰權存否與其範圍等，除應盡提出證據之形式舉證責任，尚應指出其證明之方法，用以說服法院，使法官確信被告犯罪事實及刑罰權之存在及其範圍。是倘檢察官起訴之犯罪事實迄未提及，於事實審法院審理時亦未主張，或雖有主張但未盡實質舉證責任，為符「控訴原則」，居於中立角色之法院除非係對被告有利之事項，自不宜依職權自行審認，否則即為裁判突襲（詳最高法院111年度台上字第1639號判決可資參照）。就附表一㈠、附表四㈠部分，本件追加起訴書僅認被告邱名顯分別幫助台南振昌公司、正州公司取具不實統一發票，幫助台南振昌公司、正州公司逃漏稅捐，此部分涉犯修正前稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之幫助他人逃漏稅捐罪，犯罪事實並未提及被告邱名顯與附表一㈠2⑵至⑸、附表四㈠1⑶、2⑶、3⑶⑷、4⑶⑷、5⑵⑶、6⑵至⑷所示之開立不實統一發票之公司有共同填製不實會計憑證，且檢察官實行公訴時，亦僅陳述或辯論被告邱名顯此部分係犯修正前稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之幫助他人逃漏稅捐罪、刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪，且於審理過程中亦未就被告邱名顯是否就該等部分所示犯行涉犯商業會計法第71條第1款罪嫌指出證明方法及請求法院對此調查證據，則檢察官既未舉證證明被告邱友鴻尚涉犯上揭罪嫌，本院本於「控訴原則」，僅就附表一㈠2⑵至⑸、附表四㈠1⑶、2⑶、3⑶⑷、 4⑶⑷、5⑵⑶、6⑵至⑷所示認被告邱名顯涉犯修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪、刑法第216條、第215 條行使業務上登載不實文書罪部分進行審理。捌、不另為公訴不受理部分：一、追加起訴意旨略以： (一)被告邱名顯、同案被告邱友鴻、吳于姍、吳亞嫚與被告陳隆盛、蘇麗香、林宜萱共同基於幫助逃漏稅捐及行使業務上登載不實文書之犯意聯絡，明知其等所任職之台南振昌公司並無實際向附表七㈠所示之光星興業有限公司（以下簡稱光星公司）購買貨物，竟由被告邱名顯、同案被告邱友鴻、吳于姍、吳亞嫚指示名曜會計師事務所內不知情之員工以代領或申報營業稅額而持有附表七㈠所示之發票，作為進項憑證，藉以完成台南振昌公司向光星公司購買貨物而支出附表七㈠所示之銷售額，並由名曜會計師事務所行使，持向南區國稅局申報扣抵附表七㈠所示該期銷項稅額，藉此逃漏如附表七㈠所示之營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性，因認被告邱名顯涉犯稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之會計師以不正當之方法幫助逃漏稅捐罪嫌（起訴書固記載被告邱名顯此部分亦涉犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪，惟起訴事實並未載明此部分之犯罪事實）等語。 (二)被告邱名顯、同案被告邱友鴻、吳于姍、吳亞嫚與被告蔡博全、楊幸妤共同基於幫助逃漏稅捐及行使業務上登載不實文書之犯意聯絡，明知其等所任職之正州公司並無實際向附表七㈡所示之立新開發科技有限公司（以下簡稱立新公司）購買貨物，竟由被告邱名顯、同案被告邱友鴻、吳于姍、吳亞嫚指示名曜會計師事務所內不知情之員工以代領或申報營業稅額而持有附表七㈡所示之發票，作為進項憑證，藉以完成正州公司向立新公司購買貨物而支出附表七㈡所示之銷售額，並由名曜會計師事務所行使，持向南區國稅局申報扣抵附表七㈡所示該期銷項稅額，藉此逃漏如附表七㈡所示之營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性，因認被告邱名顯涉犯稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之會計師以不正當之方法幫助逃漏稅捐罪嫌（起訴書固記載被告邱名顯此部分亦涉犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪，惟起訴事實並未載明此部分之犯罪事實）等語。二、按一事不再理為刑事訴訟法之原則，蓋對於同一被告之一個犯罪事實，無論是實質上一罪或裁判上一罪，祇有一個刑罰權，不容重複裁判，故檢察官就同一事實為先後兩次起訴，法院應依同法第303條第2款就重行起訴部分諭知不受理之判決（最高法院90年度台非字第50號判決意旨參照）。三、經查：被告邱名顯基於製作不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意，明知如附表七㈠所示時間光星公司與台南振昌公司（101年11月至12月、102年11月至12月）、附表七㈡所示時間立新公司與正州公司（105年1月至2月、105年3月至4月、105年5月至6月、105年7月至8月、105年9月至10月）間均無銷貨之事實，而由被告邱名顯開立光星公司如附表七㈠、立新公司如附表七㈡所示之不實統一發票，供台南振昌公司、正州公司充作進項憑證使用，被告邱名顯此部分均涉犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐及刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪嫌，業經臺灣臺南地方檢察署檢察官於109年3月26日以108年度偵字第7962號、108年度偵字第13363號、109年度偵字第1416號、109年度偵字第1818 號、109年度偵字第2002號、109年度偵字第4383號提起公訴，並經本院以109年度訴字第353號案件審理在案（以下簡稱前案）等情，有臺灣高等法院被告前案紀錄表及起訴書在卷可按。而本案檢察官起訴被告邱名顯此部分之犯罪事實，經核係台南振昌公司取具光星公司所開立如附表七㈠所示之不實統一發票，正州公司取具立新公司所開立如附表七㈡所示之不實統一發票，供台南振昌公司、正州公司逃漏稅，顯係同時基於製作不實會計憑證、幫助他人逃漏營業稅捐及行使業務登載不實文書之犯意而為之，且就幫助他人逃漏營業稅捐之行為亦有重疊，是被告邱名顯被訴此部分，與前案係屬同一犯罪事實，本案檢察官復就同一案件提起公訴，於109 年6月19日繫屬於本院，有臺灣臺南地方檢察署109年6月18 日南檢文宙109偵1416、1819、2005、2437、2441、2442、2543、8433字第1099039855號函上之本院收案戳章1份在卷（詳本院卷一第9頁）可憑，是本案係檢察官就已經在本院提起公訴之同一犯罪事實，在本院重行起訴，當屬重複起訴，且前案先繫屬於本院，本案繫屬在後，依前開說明，就此部分爰應為公訴不受理判決之諭知，惟公訴意旨認此部分犯行分別與前揭附表一㈡1、3、附表四㈡14至18論罪科刑部分，有接續犯之實質上一罪關係，爰就此等部分均不另為公訴不受理之諭知。乙、無罪部分：壹、追加起訴意旨略以：一、被告邱名顯與同案被告邱友鴻、吳于姍、吳亞嫚，與盛立機電公司負責人陳隆盛、財務經理蘇麗香、會計林宜萱、瑞展國際開發有限公司（以下簡稱瑞展公司）、鴻江國際開發有限公司（以下簡稱鴻江公司）之負責人郭成峻、會計何硯萱、捷瑋國際有限公司（以下簡稱捷瑋公司）之負責人李暐震等人共同基於填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐及行使業務登載不實文書之犯意聯絡，明知盛立機電公司、瑞展公司、鴻江公司、捷瑋公司並無實際銷貨予附表八㈡㈢㈤㈦所示之營業人，竟由被告邱名顯、同案被告邱友鴻、吳于姍、吳亞嫚利用名曜會計師事務所為上開公司及附表八㈡㈢㈤㈦所示之營業人處理記帳及報稅業務之機會，持上開公司空白發票本，指示名曜會計師事務所內不知情之員工，在事務所內填載、開立如附表八㈡㈢㈤㈦所示之不實統一發票，供附表八㈡㈢㈤㈦所示之營業人作為進項憑證使用，藉以完成表彰附表八㈡㈢㈤㈦所示之營業人分別向盛立機電公司、瑞展公司、鴻江公司、捷瑋公司購買貨物或勞務而支出如附表八㈡㈢㈤㈦所示之銷售額，因認被告邱名顯此部分另涉犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之會計師犯幫助他人逃漏稅捐罪嫌等語。二、被告邱名顯與同案被告邱友鴻、吳于姍、吳亞嫚，與聖釭有限公司（以下簡稱聖釭公司）負責人邱建中、會計施家惠、瑞展公司、鴻江公司之負責人郭成峻、何硯萱、捷瑋公司之負責人李暐震共同基於逃漏稅捐之犯意聯絡，明知該等公司並無實際向附表八㈠㈣㈥㈧所示之營業人購買貨物或勞務之事實，竟由被告邱名顯、同案被告邱友鴻、吳于姍、吳亞嫚指示名曜會計師事務所內不知情之員工以代領或申報營業稅額而持有附表八㈠㈣㈥㈧之銷項發票，作為扣抵聖釭公司、瑞展公司、鴻江公司、捷瑋公司之進項憑證，藉以完成表彰聖釭公司、瑞展公司、鴻江公司、捷瑋公司有向附表八㈠㈣㈥㈧所示之營業人購買貨物或勞務而支出如附表八㈠㈣㈥㈧所示之銷售額，因認被告邱名顯另涉案稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之會計師以不正當之方法幫助逃漏稅捐罪嫌等語。貳、犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。申言之，犯罪事實之認定應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，作為裁判基礎（最高法院40年台上字第86號判決意旨參照）；且認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在而無從使事實審法院得有罪之確信時，即應由法院為被告無罪之判決（最高法院76年台上字第4986號判決意旨參照）。再者，檢察官對於起訴之犯罪事實，仍應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院92年台上字第128號判決意旨參照）。參、經查：一、就附表八㈡盛立機電公司開立不實統一發票予台南振昌公司部分： (一)證人即台南振昌公司之財務經理蘇麗香於偵查時證稱：「盛立機電正式員工只有黃自立一人，其他都外包，帳目部分由林宜萱來做」、「我剛有講過台南振昌公司進項發票不夠，需要可能繳納比較多的稅，所以利用盛立機電公司開發票給台南振昌公司，讓台南振昌公司可以少繳稅」等語（詳偵十一卷第130頁至第131頁），另於國稅局時供述：「盛立機電公司是陳隆盛姪子黃自立的公司」、「盛立公司是在102年時設立的，當時邱友鴻有教我們開立盛立公司發票時墊高成本，之後我們有時會問邱友鴻盛立公司可以開多少的發票給台南振昌公司，有時陳隆盛會交代要不要提供現金給盛立公司時，就會利用開發票的方式提供資金給盛立公司」等語（詳偵八卷第526頁），本院審理時具結證稱：「一開始盛立機電的發票是名曜會計師事務所開，後來有收回來自己開，但我不確定是誰開的」、「（問：妳在國稅局的訪談筆錄中提到盛立機電是邱友鴻教導開立公司的發票，他想要墊高成本，當時邱友鴻有教我們開盛立機電的發票時墊高成本，之後我們有時會問邱友鴻盛立機電可以開多少發票給台南振昌公司，妳當時所述是否正確？）是，一開始我們不知道要設立公司，事實上盛立機電及台南振昌公司間有代工關係，後來申請公司，他們可以幫我們把發票開給台南振昌公司做使用」、「（問：妳在國稅局及檢察官偵訊時說是被告邱友鴻教導開立發票要墊高成本？）是，都是被告邱友鴻跟我們說的」、「（問：妳說針對盛立機電會去詢問台南振昌公司要如何開發票，妳向邱友鴻詢問時是問台南振昌公司的發票要拿多少才夠，還是問盛立機電要開多少發票給臺南振昌公司？）我不知道要開多少，被告邱友鴻說盛立機電可以開給台南振昌公司，但沒有說金額，要由名曜聯合會計師事務所算出來，我們才知道，所以連號不是我們開的，我們不會一下子開那麼多連號」等語（詳本院卷五第396頁至第397頁、第400頁），依證人蘇麗香之上開證述，針對盛立機電公司開立不實統一發票予台南振昌公司部分，均係由其與同案被告邱友鴻聯繫，是以，被告邱名顯是否知悉或有與同案被告邱友鴻共同參與上開犯行即有疑義。 (二)其次，證人蘇麗香於本院審理時證稱：「（問：在被告邱名顯說他要處理之前，被告邱友鴻有無針對虛開發票的事來你們公司跟妳聯繫過？）沒有」等語（詳本院卷二第463頁），另於偵查中證稱：「因為台南振昌電機有限公司營業額高，請邱名顯會計師事務所做帳，外帳是他們在處理，101年邱友鴻在電話中有跟我提到，因為我們營業額過多費用不夠，邱友鴻在電話中詢問我『假如8%妳願意嗎』，邱友鴻的意思就是由他去找發票」、「邱友鴻就只有跟我講過一次，之後怎麼做都是由他來處理」等語（詳偵十一卷第93頁），顯見蘇麗香係於101年間與同案被告邱友鴻接洽取具不實會計憑證事宜前即已詢問被告邱名顯，從而，被告邱名顯是否有參與盛立機電公司於102年設立後開立不實統一發票予台南振昌公司等犯行，亦非無疑。 (三)再者，盛立機電公司之實際負責人係台南振昌公司之負責人陳隆盛，該公司設立之目的除了以溢開發票方式暗自資助陳隆盛之姪子黃自立外，亦有開立不實統一發票供台南振昌公司充當進項憑證用以申報營業稅使用乙節，業據證人蘇麗香證述在前，衡諸常情，證人蘇麗香自無庸針對盛立機電公司開立不實統一發票予台南振昌之事特別詢問被告邱名顯，堪認證人蘇麗香於偵查及審理時證稱：被告邱名顯說台南振昌公司確實營業額較高，他會處理等語，應不包括處理盛立機電公司開立不實統一發票予台南振昌公司之部分。 (四)綜上所述，追加起訴意旨就此部分所舉事證，仍不足證明被告邱名顯有何填製不實會計憑證（即附表八㈡）之行為，公訴人亦未舉證證明被告邱名顯與同案被告邱友鴻就此部分有何犯意聯絡，從而，被告邱名顯就上揭部分是否涉有上揭所載之犯行，仍有合理懷疑存在，無法說服本院形成被告邱名顯涉犯上開被訴犯罪之確定心證，則依罪疑唯有利於被告原則，即應對被告邱名顯為有利之認定，為被告邱名顯無罪之諭知。二、就附表八所示（扣除㈡盛立機電公司開立不實統一發票予台南振昌公司，亦即瑞展公司開立㈢〈扣除瑞展公司開立予正州公司〉、鴻江公司開立㈤〈扣除鴻江公司開立予盛豐〉、捷瑋公司開立㈦所示之不實統一發票、聖釭公司取具㈠、瑞展公司取具㈣、鴻江公司取具㈥、捷瑋公司取具㈧所示不實統一發票部分）： (一)如附表八所示之統一發票均係無實際交易之不實統一發票，為被告邱名顯所不爭執，且有如附表九所示之供述證據、非供述證據在卷可按，上情堪認屬實。 (二)然附表八所示（除㈡盛立機電公司外）之聖釭公司、瑞展公司、鴻江公司、捷瑋公司之負責人或是會計於偵查或審理中均未提及其等與被告邱名顯就開立或取具不實統一發票之犯行有所接洽，且名曜會計事務所之員工亦均未證述曾受被告邱名顯之指示開立該等不實統一發票，經遍查全卷，均無足認定被告邱名顯確有公訴人所指此部分填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐犯行之直接證據，公訴人亦未舉證證明被告邱名顯與同案被告邱友鴻就此部分有何犯意聯絡，從而，被告邱名顯就上揭部分是否涉有上揭所載之犯行，仍有合理懷疑存在，無法說服本院形成被告邱名顯涉犯上開被訴犯罪之確定心證，則依罪疑唯有利於被告原則，即應對被告邱名顯為有利之認定，應為被告邱名顯無罪之諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1項前段、第301條第1項，110年12月17日修正前稅捐稽徵法第43條第2項、第1 項，商業會計法第71條第1 款，刑法第2條第1項前段、第11條前段、第28條、第216條、第215條、第55條、第31條第1項、第38條之1第1 項前段、第3項，刑法施行法第1條之1第1項，判決如主文。本案經檢察官王宇承追加起訴，由檢察官呂舒雯、蘇聖涵到庭執行職務。中　　華　　民　　國　　111 　年　　11　　月　　25　　日刑事第八庭審判長法　官　鄭燕璘法官郭瓊徽法官　陳碧玉以上正本證明與原本無異如不服本判決應於收受本判後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。書記官　楊玉寧中　　華　　民　　國　　111 　年　　11　　月　　28　　日附錄本案論罪科刑法條全文商業會計法第71條：商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。修正前稅捐稽徵法第43條：教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條第1項規定者，處新臺幣3萬元以上15萬元以下罰鍰。刑法第215條：從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。刑法第216條：行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。

臺灣臺南地方法院109年度訴字第734號

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