臺灣高等法院 臺南分院95年度重上更(一)字第490號

• 裁判案由: 違反貪污治罪條例
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院 臺南分院
• 裁判日期: 96 年 04 月 17 日

臺灣高等法院臺南分院刑事判決　 95年度重上更(一)字第490號上　訴　人　臺灣臺南地方法院檢察署檢察官
被　　　告　甲○○
選任辯護人　吳永茂　律師
右上訴人因被告貪污治罪條例案件，不服臺灣臺南地方法院九十一年度訴字第一七六號，中華民國九十二年七月二十三日第一審判決（起訴案號：臺灣臺南地方法院檢察署九十年度營偵字第一０六二號），提起上訴，判決後經最高法院第一次發回更審，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨略以：被告甲○○係台南縣稅捐稽徵處之助理稅務員，負責相關轄區營業稅之稽徵業務，為依法令從事公務之人。緣民國八十九年元月間，黃愛鑾以「盛芳記美食部」之名義申請營利事業登記獲准後，即在台南縣新營市○○路三百六十號經營貴族世家牛排新營店，並以「盛芳記美食部」名義向台南縣稅捐處申請設立稅籍，該申請案件適由甲○○承辦，甲○○為調查該店是否應使用統一發票，遂前往該店實地調查，經調查後認該店每月營業額，顯逾新台幣（下同）二十萬元，遂核定該店應使用統一發票，並填製「營業人設立登記查簽表」送上級決行後，於八十九年二月十七日，以八九南縣稅工字第八九０七三三五八號函通知黃愛鑾前來稅捐處領用統一發票。惟黃愛鑾拒不領用統一發票，而該牛排店仍繼續營業，依營業稅法第四十七條第一款之規定，納稅義務人有此情形者，稅捐稽徵機關原應通知業者限期改正或補辦，並處以相當之罰鍰，對於逾期仍未改正或補辦者，得連續處罰，並得停止其營業，乃甲○○竟對於屬其主管之上述事務，基於圖利黃愛鑾之犯意，違背右揭法令，不僅未依該規定通知業者補正並課罰，反於八十九年六月二十一日以八九南縣稅工字第八九０八二六三一號函為不實之認定，指該店「營業稅無欠稅及違章尚未結案之情形」，而准證人黃愛鑾註銷上述「盛芳記美食部」之登記，再由黃愛鑾於同年七月間另以「九麗小吃部」之名義重新申請營利事業設立登記，並以該小吃部之名義再向上開稅捐處申請稅籍，復由甲○○受理，甲○○明知「九麗小吃部」與「盛芳記美食部」係同一業者、在同一地址、經營相同之生意業務，而其每客排餐單價均在一百五十元以上至四百元不等，用餐座位達百餘位，如據實查核該店之營業額，不可能核定為無須使用統一發票之商店，乃為以逃漏稅捐之方式圖利業者，竟於其後前往調查及核定該店是否應使用統一發票時，故意在製作「核定稅額報告表」時，不實認定該店每日消費人數約六十人（含中餐、晚餐，即評估每餐用餐人數僅實際座次之二、三成），每人約消費一百元，將其每月之營業額核算為十八萬元（按依財政部七十五年七月十二日台財稅第七五二六二五四號函規定，每月銷售額逾二十萬元即應使用統一發票）而將之核定為免使用統一發票之商店，該店經核定為免使用統一發票之商店後，依營業稅法僅須繳交營業額百分之一之營業稅，亦即每三月僅須繳五千四百元，自八十九年七月份起迄九十年七月份止（按該「九麗小吃部」於九十年八月份重新使用統一發票），按該「九麗小吃部」店每月平均營業額約六十萬元計算，甲○○圖利黃愛鑾約三十六萬六千六百元，因認甲○○涉有貪污治罪條例第六條第一項第四款圖利罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，即應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第一百五十四條、第三百零一條第一項分別定有明文。公訴意旨認被告涉有圖利證人黃愛鑾罪嫌，係以被告於八十九年二月十五日核定「盛芳記美食部」需使用統一發票，但於八十九年七月六日就相同條件更名再設之「九麗小吃部」竟核定無須使用統一發票；且調查員於九十年五月二十四日至「九麗小吃部」執行搜索時，店內消費牌價格除單點鐵板麵及沙拉吧外，均在一百五十元以上至四百元不等，然被告核定平均消費額以一百元為基準；現場座位達百餘位，卻以每日六十人次計算，而計算每月消費額僅十八萬元，使證人黃愛鑾受有免使用統一發票，繳納較少營業事業所得稅之利益；另被告刻意選擇用餐時間以外，營業額較低之下午二時前往「九麗小吃部」查詢營業情形，且於「九麗小吃部」負責人未提出帳冊時，亦未強制要求負責人提出相關帳冊，查詢實際營業狀況；又被告明知「盛芳記美食部」未依規定領取統一發票，卻未依營業稅法第四十七條第一項之規定對其裁罰，並同意註銷其稅籍，使證人黃愛鑾受有免受裁罰之利益等情為據。訊據被告於偵審中固均坦承於前揭時間承辦「盛芳記美食部」、「九麗小吃部」核定稅籍、「盛芳記美食部」申請註銷稅籍等職務，並分別核定「盛芳記美食部」需使用統一發票、「九麗小吃部」無須使用統一發票等情，惟堅詞否認涉有圖利證人黃愛鑾罪嫌，辯稱：「盛芳記美食部」、「九麗小吃部」均屬「供應大眾消費化小額營業人及自助餐飲店」類型之餐飲業，依據實務運作，通常均無須使用統一發票；伊於八十九年二月十五日查核「盛芳記美食部」時，因前無查核類似餐飲業之經驗，誤認「盛芳記美食部」屬於「西餐廳」類型，而判定需使用統一發票，嗣後發現有誤，遂於查核「九麗小吃部」時，更正為「供應大眾消費化小額營業人及自助餐飲店」類型之餐飲業，並估定營業額為十八萬元，而認定無須使用統一發票；另「盛芳記美食部」雖未領取統一發票，然因未查獲實證足認其有實際營業行為，依財政部函釋，不得對「盛芳記美食部」裁罰；又其僅係受理「盛芳記美食部」註銷登記之申請，實際上「盛芳記美食部」迄今尚未註銷登記，並無圖利證人黃愛鑾之犯行等語。辯護意旨則以：被告於八十九年七月六日估定「九麗小吃部」之每月營業額後，「九麗小吃部」曾經變更裝潢擴大營業，是檢察官指揮調查員於九十年五月二十四日至「九麗小吃部」執行搜索時之營業規模，與被告查核之際並不相同，不應以該次搜索之資料，逕為對被告不利之認定等語。
三、經查：
㈠、被告核定「盛芳記美食部」應使用統一發票，應屬錯誤之查核結果。經查：
①證人即當時於台南縣稅捐稽徵處擔任營業稅股長之乙○○於本院證稱：「（問：依照台南縣稅捐稽徵處轄區內關於平價牛排館，例如歡樂牛排、貴族世家等營業人之設立登記申請案件，據你所知營業稅承辦人員係如何查核辦理申請設立登記案件？）在上班期間去看他的桌次、價目、地段、評估他的營業額。（是否能夠僅以西餐營業類型而未作任何客觀營業情形之查估，即核定該營業人應使用統一發票？）在當時西餐業都要使用統一發票，但平價牛排館當時並不歸類為西餐業。（在台南縣稅捐稽徵處轄區內之平價牛排館，在本案查核前據你所知之資料，是否有被核定應使用統一發票的情形？）據我瞭解沒有。」、（本件盛芳記美食部，是屬於西餐還是平價牛排館？）我不知道，現場不是我去審查的，但是根據我審查的書面資料應該不屬於西餐。（如何界定平價牛排館？）從價目，一客一、二百元我們就認定屬於平價牛排館，另外從他的設備、裝潢、地段、區域性的消費行為，整體作一個估算，價錢如果一客五、六百元就是屬於西餐，等待正式營業以後，會有其他的機制來加以審核當時的估算是否正確再做適度的調整，是否要使用統一發票或補稅或處理漏稅罰。」（96年3月20日更一審審判筆錄）。
②再依據財政部八十八年七月三十一日修正訂頒之營業稅特種稅額查定辦法之規定，僅於第六條規定「營業人經營左列業別者，主管稽徵機關應依實際營業情形分業查定其每月銷售額之計算方法或公式如左……此外別無其他法令關於營業人每月銷售營業額達到如何程度而為應使用統一發票之標準。此由台南縣稅捐稽徵處九十二年五月二十二日南縣稅消字第九二二三六六五號函覆原審記載「本處於九十二年一月一日前有關餐飲業營業額之查定，係由服務區人員依據財政部訂頒之營業稅特種稅額查定辦法規定查估辦理，並未另訂標準。」，即可明瞭。此外更查無其他稅捐法令有任何核定標準之規定。證人乙○○證稱「（一般餐飲業去現場查核那些要素？）我們會考量他的餐廳座位數目、價目表、訪談負責人、客人流動的狀況，但這在我們實務上牽涉到查訪人員主觀的因素。在實務運作上如果我們認定他須使用統一發票則不另行記載估定的營業額，但如果不須使用統一發票的話，就必須記載。」（九十一年九月十日第一審筆錄）均可證明被告擔任助理稅務人員查核本案九麗小吃部及盛芳記美食部等平價排餐自助式沙拉吧類型之特種稅額之查定，應有極大空間之自由裁量權，只須於自由裁量權範圍內作出之核定，均非違法。
③原審法院於九十二年一月二十日及九十二年三月二十六日分別向台南縣稅捐稽徵處調閱八十六年十二月起之「營利事業申請設立登記簿」及「營利事業設籍課稅案件登記簿」有關被告甲○○承辦案件部分影本，經台南縣稅捐稽徵處九十二年一月二十七日南縣稅行字第０九二０００四四九二號函及財政部台灣省南區國稅局台南縣分局九十二年四月十日南區國稅南縣三字第０九二００一一三二一號函所檢送原審所記載之被告承辦案件資料，被告確於查核「盛芳記美食部」之營業課稅案件前，從未查核過任何一家「平價式排餐、自助式沙拉吧」之餐飲業案件。是故「盛芳記美食部」係被告是首次查核經營「平價排餐、自助式沙拉吧」型態之餐飲業案件，應無疑義。
④依上所述被告於八十九年二月十五日查核認定「盛芳記美食部」應使用統一發票，係「誤」以為經營「平價牛排及自助式沙拉吧」之盛芳記美食部之類型為「西餐廳」。直接以「西餐廳」之營業類型，在未依盛芳記美食部於被告前往查核當時所見之營業情形及核估其月營業額多寡之情況下，即核定盛芳記美食部應使用統一發票。此由卷附「盛芳記美食部」之「營業人設立登記查簽表」內「調查事項４，營業場所及設備情形」欄，被告係手寫「西餐」，即可證明。從而被告在無經驗，又對查核案件之營業性質及所依據法令不瞭解之情況下，又在未向承辦過此類型案件查詢諮商求教之情況下，做出錯誤之「應使用統一發票」之核定，應極明確。此由「盛芳記美食部」設立申請查簽表上，被告並未在「分業查定法」欄記載任何盛芳記美食部之每月銷售額及其計算方式，更可證明前述錯誤核定之事實。
㈡、被告於八十九年七月六日核定「九麗小吃部」之月銷售額為十八萬元，其計算方式為「30天X100元X60人=180000」，並核定為免使用統一發票，並無違法及圖利「九麗小吃部」及「黃愛鑾」之犯行。
⑴按台南縣稅捐稽徵處轄區內，於八十九年七月六日被告查核認定「九麗小吃部」免使用統一發票前，關於「平價排餐、自助式沙拉吧」經營型態之餐館，全部均認定為「免使用統一發票」，僅有被告於八十九年二月十五日查核認定「盛芳記美食部」應使用統一發票例外。此有原審卷附之「台南縣稅捐稽徵處九十一年十一月五日縣稅工字第０九一００七三三七三號函」所檢送之「阿忠牛排炸雞專賣店」於八十年六月十五日之登記申請書記載「營業項目“飲食業（牛排炸雞、西餐等）每月114x1/10x10=114；114x60x27=184680“」結果為免使用統一發票。「大嘟牛排
」於八十八年八月三十日之查報表記載「分業查定法“每月銷售額等於每日顧客人數乘以每人平均消費額乘以營業日數150000=30x200x25“」結論為免使用統一發票。「貴族世家牛排店」於八十八年四月三日之查報記載「分業查定法“每日顧　客人數乘以每人平均消費額乘以營業日數30x140x26=109200”」結論為免使用統一發票。「聚冠小吃部」於八十九年九月五日之查報記載「分業查定法“59x120x28=198200銷售額198200“結論為免使用統一發票。「快樂小吃部」於八十七年一月二十三日之查報表記載「每日顧客人數等於50x0.5x6/2=75每日銷售額等於75x100x25=187500“」結論為免使用統一發票。
⑵又財政部台灣省南區國稅局台南縣分局九十二年二月十七日南區國稅南縣三字第０九二０００五三七三號函覆原審所檢附之「歡樂小吃部」於八十六年一月三十日之查報表記載「分業查定法50x100x30=150000銷售額150000“」結論為免使用統一發票。「揚名小吃部」於八十二年五月二十一日之查報表記載「銷售額之計算“銷售額93635”」
為免使用統一發票。「侑成小吃店」為免使用統一發票。「我家小吃」為免使用統一發票。
⑶再依財政部台灣省南區國稅局佳里稽徵所九十二年五月二十六日南區國稅佳里三字第０九二０００九一六二號函覆原審記載「貴院查詢本轄侑成小吃部及我家小吃營業稅核定情形乙案：經查本所電腦之稅籍檔記載上述二家商號設立時依統一發票使用辦法第四條之規定為免用或免開統一發票商號。」。
⑷上開平價排餐自助式沙拉吧營業類型之餐飲店，與本案「盛芳記美食部」與「九麗小吃部」之營業型態相同。既然各該營業人之設立登記，由不同之稅務承辦人員在不同時間不同地點所為之查核情形，全是以「每日顧客人數」×
「每人平均消費額」×「營業日數」算出每月銷售額，再
由承辦稅務人員依其裁量權作出免使用統一發票之認定。又依證人乙○○於本院供稱：「（在台南縣稅捐稽徵處轄區內之平價牛排館，在本案查核前據你所知之資料，是否有被核定應使用統一發票的情形？）據我瞭解沒有。」（96年3月20日更一審審判筆錄）。
⑸綜上各情觀之，被告對於「九麗小吃部」之營業情形之查核方式，亦依同一標準依據之「營業稅特種稅額查定辦法」及參考台南縣稅捐稽徵處轄區內前曾受理過「平價牛排及自助式沙拉吧」營業類型之其他營業人申請設立登記案件之查核方式，依伊前往現場所見所參考之營業規模、設備、價目表等客觀資料作出銷售額及營業情形查核，並無違誤，亦未與其他稅務人員所承辦案件查估情形有特別不同及差異之處，是難依此遽認被告犯有圖利罪嫌。
㈢、另公訴人認定「每客排餐單價均在一百五十元以上至四百元不等，用餐座位達百餘位」云云。經查：
按被告係於八十九年七月六日下午二時許前往「九麗小吃部」查核營業情況。當時「九麗小吃部」才提出設立登記之申請沒幾天。而公訴人所認定之「每客排餐單價均在一百五十元以上至四百元不等，用餐座位達百餘位」云云，則係檢察官於九十年五月二十三日簽發搜索票，由調查局台南縣調查站於九十年五月二十四日前往「九麗小吃部」實施搜索所見之情形，當時九麗小吃部已經在被告查核後，依證人黃愛鑾（九十一年六月二十日、九十二年三月十一日第一審筆錄）、葉國清（九十二年四月二十四日第一審筆錄）所證，已擴大規模、另行裝潢、桌數由十桌擴充至二十桌，而被告於八十九年七月六日前往查核時是十桌，分別為四人座七桌，二人座三桌，合計座位數為三十四個。當時定價為沙拉吧六十元、鐵板麵一百元、排餐一百五十元，且查核當日下午二時許生意很差，僅有二、三張點餐單，大部分均點沙拉吧，被告才以一百元之平均價格作為估算銷售額之標準。至於營業日數被告則以三十天，每日人數為六十人之高標準（前開其他平價牛排餐館之平均消費人數為與座位數相當，被告核定之平均消費人數則約為座位數之兩倍）得出每月十八萬元之銷售額。若以平價牛排之價格一百五十元乘以座位數三十四人為平均消費人數，再乘以每月營業日數二十五日，則得出之每月銷售額為十二萬七千五百元（此係依其他平價牛排餐館、其他稅務員之核定方式所計算得出之營業情形），此查核結果遠較被告所核定之每月銷售額十八萬元低五萬二千五百元，更可證明被告絕無低估九麗小吃部營業情形及銷售額之不法。故兩者時間相差10個月，豈能以10個月後之營業情形及收入作為10個月前之營業情形及收入之證據，此為採證法則之違背。
㈣、至於起訴書認定：被告認定該店（指盛芳記美食部）營業稅無欠稅及違章尚未結案之情形，而准黃愛鑾註銷上述「盛芳記美食部」之登記，且未對盛芳記美食部依稅捐稽徵法第47條之規定裁處罰鍰，係犯圖利罪。經查：
⑴按經原審調閱「盛芳記美食部」之註銷登記資料，台南縣稅捐稽徵處八十九年六月二十一日八九南縣稅工字第八九八二六三一號函稿顯示，被告係於該印刷文書之「經查貴公司行號營業稅無欠稅及違章尚未結案情形，准予辦理。有關營利事業所得稅，另由國稅單位辦理。俟查無欠稅及違章未結案件，始准予註銷。」之固定印刷文件上之空格選項打勾。被告於另於「註銷登記申請書」上所印刷「尚有違欠暫緩註銷」欄打勾，並於「備考」欄手寫記載「未領購票證」。再依台南縣稅捐稽徵處九十一年九月二十日函（縣稅工字第０九一００六三五三一號函）覆原審記載「另本處查無該商號未申領統一發票購票證，而依加值型及非加值型營業稅法第四十七條規定處以罰鍰之紀錄。」。又該稅捐稽徵處九十一年十月四日縣稅工字第０九一００六七０四八號函覆原審記載「依營業稅稽徵處作業手冊第四章第二節貳、四（二）規定：營業人申請歇業案件，應俟存貨及固定資產之應納營業稅額繳清及當期營利事業所得稅結算及清算申報核定繳清稅款後准予註銷。故本處先行受理營業人註銷申請，而於營業稅稅籍主檔註記尚有違欠暫緩註銷，俟上述情事完結後始更檔為註銷註記，並非指其未申領統一發票。另該商號未申領統一發票，依據財政部七十八年四月七日台財稅第七八００七九九０八號函釋：營業人申請營業登記經核定應使用統一發票後，如確無銷售貨物與勞務之情事，尚無須使用統一發票，雖未於期限內領用統一發票購票證購買統一發票及申報統一發票明細表，應免依營業稅法第四十七條第一款『核定應使用統一發票而不使用者』之規定處罰。」並隨函檢附相關法令及財政部之解釋令作為依據。再依財政部台灣省南區國稅局台南縣分局96年1月21日南區國稅南縣三字第
0960004560號函覆本院記載「說明：二、（三）２、次按「營業人申請營業登記，經核定應使用統一發票後，如確無銷售貨物與勞務之情事，尚無須使用統一發票，雖未於期限內領用統一發票購票證購買統一發票及申報統一發票明細表，應免依營業稅法第四十七條第一款『核定應使用統一發票而不使用者』之規定處罰。……分別為財政部
78/04/07台財稅第780079908號函……所明釋」。亦再重
申上開財政部函釋之意旨。
⑵自上引證據可認定，被告係依固定式印刷之函稿勾選與盛芳記美食部註銷申請相符之項目，此印刷之文件並非被告所能改變之內容。再者被告於註銷登記申請書上勾選「尚有違欠暫緩註銷」及於備考欄書寫「未領購票證」均是據實記載。且盛芳記美食部迄今於稅捐稽徵處之電腦檔上仍列為「尚有違欠暫緩註銷」，並非如檢察官起訴書上所認定之「准黃愛鑾註銷盛芳記美食部之登記」之事實。被告接受註銷申請當時，盛芳記美食部均無設立登記期間有任何銷貨紀錄之證據，依前開財政部之行政函釋，稅捐稽徵機關不得以未領用購票證及未購買統一發票即予以科處營業人罰鍰，必須查有該營業人營業及銷貨之證據，否則即為違法之行政處分。從而被告完全依所查核之情形據實說明及記載於公文書上，並依法令執行職務，並無任何行政違失及犯罪行為，絕無公務員登載不實罪之犯行。
⑶被告於八十九年三月二十七日至四月十四日請婚假銷假上班後適巧同事劉雅瑜請產假，由被告兼任其職務代理人。被告於八十九年六月十六日接獲「盛芳記美食部」之註銷登記申請書時，已依規定查閱該營業人之狀況時，發現「盛芳記美食部」未領購票證，被告毫無隱瞞即將該事實明確記載於「註銷登記申請書」之「備考」欄，並於「尚有違欠暫緩註銷」欄打勾。
⑷另依稅捐稽徵處之作業流程，被告亦無法於八十九年六月十六日盛芳記美食部申請註銷前得知該營業人未領購票證。業據證人乙○○供稱「（實務上經核定須使用統一發票後多久會去追蹤是否領取統一發票？）一般而言我們負責核定使用統一發票，由業者自行向農會及代辦處申購。購買時，農會及代辦處會通知我們業者購買統一發票的號碼，我們核定後兩個月以後業者才會申報營業稅。舉例說明，例如三月一日核定，業者五月十五日之前申報，再加上一個月滯納期間。如果在這段期間都沒有申報的話，再經過公文作業，大概實務上也要一、二個月才會知道。我們必須先查知沒有申報營業稅，我們才會去追蹤是否有使用統一發票，我們才會到現場去查是否營業。（如果通知商家來領統一發票，他們都沒有來領取，為何不會發覺有問題？）因為我們是通知他們來領購票證，再去代辦所買發票。在實務上我們都是等他們申報營業稅以後才去處理有無申報統一發票這些問題。（如果依規定他們要去領用統一發票，而他們沒有去領用，你們是否會同意商家註銷登記？）我們收到註銷申請後經辦人員必須到現場查訪，是否仍有營業跡象。如果有當然不准他註銷，如果沒有看到（營業）再回來查我們電腦檔有沒有違規、罰鍰等事項……（如果有應該領用發票而沒有去領取，是否能夠查得到？）可以查得到，但是這種情形必須我們確實有查到在這段期間確實有營業的狀況，我們才能處罰。如果我們發覺他有未領取情形，但沒有查到實際上有營業的狀況，我們會通知他准予辦理。所謂准予辦理，意思就是准予暫緩註銷，也就是同意暫緩註銷後商家就無須再行使統一發票，但我們同意暫緩註銷，同時會通知國稅局請他們清查商家有無欠稅的情況。必須經過五年期間都沒有發現商家有欠稅或其他應該要處罰鍰的情況，才會註銷商家的登記。（根據偵查卷第十二頁、十四頁中未領統一發票的註記，你在批示時，是否知道沒有領用統一發票的狀況？）我知道。我批示時知道他沒有領用統一發票，但依規定他（指甲○○）必須去現場查核。另外偵查卷第十二頁有無欠稅罰鍰，調查情形內勾無，那是洪玉梅小姐查電腦有無相關罰鍰資料。（盛芳記美食部目前是否已經註銷稅籍？）已經暫緩註銷，但電腦內還有紀錄。要五年才會註銷。」（九十一年九月十日第一審筆錄）。
⑸證人乙○○於本院供稱：「（在台南縣稅捐稽徵處的函稿上面所印刷的文字，是否是你們台南縣稅捐稽徵處的定式文件？）對，是統一格式。（在函稿的說明二的地方有二個空格欄，承辦人是否要就二個空格欄勾選一個？）對。（營業人註銷登記查簽表記載有無欠稅罰款欄位，上面蓋有約僱人員洪玉梅，勾選“無”的空格，當時的情況如何？）經辦人員甲○○必須透過我們內勤人員洪玉梅去查詢有無欠稅並加以註記。（一般的營業人註銷登記申請案件，在你們台南縣稅捐稽徵處的作業程序要如何去查詢該營業人有無欠稅罰鍰？）由內勤人員去電腦以統一歸戶去查詢，如果有欠稅會另外秀出有欠稅的資料。（在你剛剛所提到電腦的資料，作業訊息：查無欠稅資料，是否就是查詢當時的電腦資料？）是。（在被告承辦當時註銷申請案件的時候，是否有註記“未領購票證”的訊息？）在備註欄表示是未領，查簽表上有寫未領。（依照註銷登記申請書所記載未領購票證及函稿上勾選營業稅欠稅及違章尚未結案之情形准予辦理之記載資料，是否該承辦人員的作業程序及勾選之結果有錯誤或未依規定處理？）我當股長是依被告填的資料來審核，函稿和他的查簽表是相符合的。（既然未領購票證，是不是就是違章欠稅之情形？）就我瞭解，這種案件沒有領，假如新設立案件從未有營業的行為可以不要領用，我們不能認為他違章，……，以後在五年內核課期間我們如果發現有確實營業欠稅或違章的證據，就可以追補。（依一般你們的作業規範，如何認定他事後有違章及欠稅的證據？）由各地稅捐機關、國稅單位、或其他機關會有通報或有其他的檢舉案件。……（依照台南縣稅捐稽徵處的作業流程，以本案盛芳記美食部是在二月中旬才申請設立登記，承辦的稅務人員何時才會知悉它未領用購票證、未使用統一發票、未申報營業稅？）營業稅是二個月申報一次，三、四月的營業稅最晚在五月十七日申報，再加上滯報期一個月，大概在六月下旬左右電腦會註記，這是我們電腦設定的程式，內勤人員會直接把資料交給外勤人員，未領用購票證、未使用統一發票、未申報營業稅全部資料都會秀出來。（依照盛芳記美食部之註銷登記申請書記載，申請日期為89年6月16日，依照你剛
剛所說的作業流程，是否該營業人申請註銷登記當時電腦資料尚未有任何違章欠稅之紀錄？）在這個時點被告他可能還不知道，因為電腦資料還沒有秀出來。」（96年3月
20日更一審審判筆錄）。查台南縣稅捐稽徵處受理盛芳記美食部之營業人設立登記申請日期為八十九年二月十五日。因黃愛鑾並未於八十九年五月十五日前申報營業稅，此後加上滯報期間一個月，及稅捐稽徵處秀出未申報資料之作業時間約七天，即八十九年六月二十三日前台南縣稅捐稽徵處之承辦稅務人員絕對不可能主動知悉黃愛鑾未申報營業稅及未領用統一發票購票證。黃愛鑾是八十九年六月十六日提出「盛芳記美食部」之註銷登記申請，在此之前被告根本不可能知悉「盛芳記美食部」尚未領用統一發票之事實。被告於八十九年六月十六日受理盛芳記美食部之註銷登記申請時，隨即查閱該營業人之資料，雖然得知盛芳記美食部未領購票證，然由同事洪玉梅所內部進行之有無欠稅罰鍰資料調查及其於「營業人註銷登記查簽表上」「有無欠稅罰鍰」之調查情形所勾選「無」之結果，被告依財政部前開「核定應使用統一發票而未領用如確無銷貨者免罰」之行政函令，被告只能將「未領購票證」及「尚有違欠暫緩註銷」之資料填載於該註銷登記申請書上，另於「營業人註銷登記查簽表」「購票（買）證已否收回或截廢」欄勾選「否」並於下方「備註」欄記載「未領」。被告之查核及作為並無不合。
㈤、被告未於中午用餐時間（即十二時至十三時）及晚餐時間（即下午五時三十分以後）前往查核九麗小吃部之營業情形，是依照台南縣稅捐稽徵處之作業規定辦理，並無違法及圖利黃愛鑾之處。查：
⑴本院前審九十二年九月三十日發文九十二南分敬刑賢字第14220號函及第14174號函，分別向財政部及高雄國稅局查詢「稅務人員如欲確實查核營業額，應於用餐之顛峰時間（中午十二時至十三時）或僅能於公務員上班時間內即下午二時以後去查核？」。依財政部九十二年十月十四日台財稅字第0920454014號函記載「主管稽徵機關應依營業人實際營業情形分業查定其銷售額，故各國稅局『可』依營業人之營業特性，衡酌查核需要，自行排定時間派員查核。」。又高雄市國稅局九十二年十月三日財高國稅審三字第０九二００七五六０六號函記載「至於何時前往查核，營業稅服務區將視各商號之營業性質、時間，再決定前往查核之適當時機。」。又原審於九十二年十月三十日以九十二南分院敬刑賢字第15818號函向台南縣稅捐稽徵處函
查：「貴處轄區內之營利事業申請設立案件有關餐飲業之查核，承辦稅務人員是否應實際再用餐時間內（即約中午十一時三十分至十三時三十分）前往查核營業情形，或僅能於非例假日之週一至週五上午八時至十二時，下午一時三十分至五時三十分前往營業人之營業場所實施查核。」，經台南縣稅捐稽徵處於九十二年十一月五日以南縣消稅字第○九二○○六一九○七號函記載：「依據公務員服務法第十一條規定：公務員上班，應依法定時間……。（本處之法定上班時間為非假日之上午八時至十二時及下午一時三十分至五時三十分）。本處於辦理營業稅稽徵業務期間，並無針對餐飲業或其他行業另訂實地勘查時間之作業辦法。」。
⑵前開三個機關函覆原審之內容，對於前審查詢函文中所記載「稅務人員如欲確實查核營業額，應於用餐之顛峰時間（中午十二時至十三時）」之詢問，並未表示認同，更未有任何正面之答覆。財政部為各國稅局之上級主管機關（並非台南縣稅捐稽徵處之上級主管機關），依稅務機關分層逐級分工負責隻行政機關特性，亦是授權各下級主管稅捐稽徵機關自行訂定對餐飲業營利事業申請設立案件之查核時間。並無統一強制之規定至為明確。
⑶證人乙○○於本院供稱：「（依照台南縣稅捐稽徵處轄區內關於平價牛排館，例如歡樂牛排、貴族世家等營業人之設立登記申請案件，據你所知營業稅承辦人員係如何查核辦理申請設立登記案件？）在上班期間去看他的桌次、價目、地段、評估他的營業額。……（上班期間去看營業所，所指上班期間是幾點到幾點？）早上八點到十二點，下午一點半到五點半。……（本件盛芳記美食部，是屬於西餐還是平價牛排館？）我不知道，現場不是我去審查的，但是根據我審查的書面資料應該不屬於西餐。（如何界定平價牛排館？）從價目，一客一、二百元我們就認定屬於平價牛排館，另外從他的設備、裝潢、地段、區域性的消費行為，整體作一個估算，價錢如果一客五、六百元就是屬於西餐，等待正式營業以後，會有其他的機制來加以審核當時的估算是否正確再做適度的調整，是否要使用統一發票或補稅或處理漏稅罰。」（96年3月20日更一審審判
筆錄）。
⑷再查：案發當時，被告為台南縣稅捐稽徵處之助理稅務員，屬於基層公務員之一。依台南縣稅捐稽徵處函覆原審記載「依據公務人員服務法第十一條規定“公務員辦公，應依法定時間。”所謂法定時間即法定上班時間。本處人員辦理營業稅案件查核，依上述法規自應在前開正常辦公時間內為之。」。再依前開台南縣稅捐稽徵處函覆原審之函文更明確記載被告所任職機關之全體公務員，上班時間為非假日之上午八時至十二時；下午一時三十分至五時三十分，未對餐飲業之營業稅稽徵業務及營利事業申請設立案件另訂勘查時間。本件查核「九麗小吃部」申請設立案件當時之營業狀況，自應於上述時間內為之。被告於八十九年七月六日下午二時前往「九麗小吃部」查核其營業狀況，已考慮下午二時前往實地查核，則該營業人中午之營業狀況及營業資料會置放於營業處所，予以參酌審閱即可核估其營業狀況。又餐飲業之另一個營業高峰在下午六時以後，該時間被告已下班，依法當然無權前往查核，否則即遭民怨，於法亦有違背。公訴人無視於公務人員服務法之規定，逕主觀認定被告應於中午及晚上用餐時間即非正常上班時間前往查核，於法不合至為明確。又前開財政部函覆原審之內容已明確表示「由主管稅捐稽徵機關」自行決定安排查核之時間。既然台南縣稅捐稽徵處規定應於正常上班時間，而非中午用餐及休息時間查核，被告依規定實施查核，亦無不合。
⑸末查，縱然被告於公訴人指稱之中午十二時至十三時前往九麗小吃部查核其營業情形，據黃愛鑾於原審供證「（被告在九麗時期過去查核時，你是否在場？）是的，我有提供客人的消費單給他看。我有抗議相同類似的店不用統一發票，我有對他說中午才這些客人，你還要我用統一發票，我怎麼做。……（九麗剛設立時，每月做了多少？）八月裝潢之前不好，壹個月大概也是十幾萬元，比盛芳記時期多個一、二萬元（約十六、七萬元）」（九十一年六月二十日第一審筆錄），已有證據證明被告查核後在查簽表上記載月銷售額十八萬元並無任何故意低估九麗小吃部之月營業額之違法不當之處。
⑹故公訴人以被告未於中午十二時至十三時之用餐時間前往九麗小吃部查核其營業情形，在無其他客觀之證據可資認定九麗小吃部查核當天之營業狀況及營業額，更無其他客觀證據可資認定九麗小吃部於被告前往查核當時之月營業額超過十八萬元之情況下即認定被告犯圖利罪，應屬無證據即推定被告犯罪事實之重大違法判斷，應非法之所許。又各該稅捐機關函覆原審所記載之「營業稅特種稅額查定辦法」，並未就稅務人員應於何時前往營業人之營業場所查核其申請設立案件之營業情形實施查核有所規定，當然更無法令依據認定被告於下午二時前往九麗小吃部查核其營業情形有何違法失職之處，更遑論被告有圖利之故意及犯罪行為。
㈥、公訴人就九麗小吃部應繳營業稅之計算基準及依據與營業稅法之規定相違背。經查：
⑴原審向台南縣稅捐稽徵處調閱調查局台南縣調查站於九十年五月二十四日前往新營市「九麗小吃部」營業處所搜索後查扣之「點餐單」之全部資料，其中八十九年八月二十七日以前及八十九年九月一日至九月十三日期間，全部沒有任何營業及銷貨之紀錄及資料。公訴人是以九十年一月至九十年四月以後「九麗小吃部」之營業狀況來推測被告於八十九年七月六日前往查核時「九麗小吃部」之營業狀況，此與嚴格證據主義有違背，兩個不同時間之營業狀況，要難以推測之方式予以援用。再參諸證人黃愛鑾及葉國清之證詞渠二人均供稱「九麗小吃部剛開始營業時生意不好，八十九年八、九月間才重新裝潢增加桌椅數量擴充營業，「九麗小吃部」剛開始營業比盛芳記美食部之營業額一個月十五萬元，多個一、二萬元，即約十六十七萬元。如此客觀存在之事實，並非檢察官於九十年五月以後搜索查得之資料所能證明，公訴人以事後擴充營業重新裝潢後之經營狀況對被告查核當時作不利之認定，顯然是以「後證據」推測「前事實」，故公訴人之認定基礎即有違誤。
⑵至公訴人以其所認定之營業額全額乘以百分之五之稅率算出九麗小吃部每月應繳營業稅為三萬元，其計算方式與加值型及非加值型營業稅法之法律規定不合。①查依加值型及非加值型營業稅法第十五條之規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」。現行財政部公告施行之稅率為百分之五乘計前開營業稅額，即得出應納稅額或應退稅額或留抵稅額。證人乙○○於本院供稱：「（核定使用統一發票之營業人的營業稅計算方法，是否直接以營業額乘以百分之五來計算營業稅？）不對，稅額計算是要銷項稅額減進項稅額，才是應納稅額，如果進項大於銷項，就會有留底稅額，留底稅額可以在下一期抵繳應納稅額。」（96年3月20日更一審
審判筆錄）。②再依財政部台灣省南區國稅局台南縣分局96年1月21日南區國稅南縣三字第0960004560號函覆本院
記載「說明：二、㈠加值型及非加值型營業稅法第15 條
規定，『營業當期銷項稅額扣減進項稅額後之餘額』，另現行營業稅申報書除以營業當期銷項稅額扣減進項稅額外，如有上期累積留抵稅額，亦可扣減上期（月）累積留抵稅額後為當期應納或溢付營業稅額，故僅有銷售額而無進項稅額無法估計其應納稅額或溢付稅額。」。從而公訴人未依前開法律之規定，依營業額乘以百分之五計算營業稅額，未先扣抵之營業成本，與法自有不合。證人葉國清供稱「（請問一般牛排店使用統一發票與不使用統一發票對店家有何差別？）稅務方面使用與不使用統一發票所繳稅款差不多。」（九十二年四月二十四日第一審筆錄）。公訴人認定之每月營業稅為三萬元，為黃愛鑾圖得私人不法利益達三十六萬六千六百元，顯係違背法律規定之營業稅計算方式，應有錯誤。
㈦、被告依八十九年七月六日前往九麗小吃部營業處所查核，所作出九麗小吃部免使用統一發票之核定，並未違法。經查：⑴依據財政部八十八年七月三十一日修正訂頒之營業稅特種稅額查定辦法之規定，僅於第六條規定「營業人經營左列業別者，主管稽徵機關應依實際營業情形分業查定其每月銷售額之計算方法或公式如左……此外別無其他法令關於營業人每月銷售營業額達到如何程度而為應使用統一發票之標準。此由台南縣稅捐稽徵處九十二年五月二十二日南縣稅消字第九二二三六六五號函覆原審記載「本處於九十二年一月一日前有關餐飲業營業額之查定，係由服務區人員依據財政部訂頒之營業稅特種稅額查定辦法規定查估辦理，並未另訂標準。」，即可明瞭。此外更查無其他稅捐法令有任何核定標準之規定。
⑵證人乙○○供稱「（一般餐飲業去現場查核那些要素？）我們會考量他的餐廳座位數目、價目表、訪談負責人、客人流動的狀況，但這在我們實務上牽涉到查訪人員主觀的因素。在實務運作上如果我們認定他須使用統一發票則不另行記載估定的營業額，但如果不須使用統一發票的話，就必須記載。」（九十一年九月十日第一審筆錄）足徵被告擔任助理稅務人員查核本案九麗小吃部及盛芳記美食部等平價排餐自助式沙拉吧類型之特種稅額之查定，應有極大空間之自由裁量權，只須於自由裁量權範圍內作出之核定，均非違法，亦未逾越法令之規定，當然無「明知違背法令」之要件存在。
㈧、被告核定九麗小吃部免使用統一發票，並未使九麗小吃部及黃愛鑾均因而獲得少繳營業稅之利益。經查：
⑴財政部台灣省南區國稅局台南縣分局於九十二年十一月七日以南區國稅南縣三字第○九二○○三四二○三號函覆前審（即上訴審）記載：「該商號（即九麗小吃部）……每月……應納營業稅額為一八○○元，……自九十年八月起核定為使用統一發票之營業人，按期（每兩個月為一期）自動報繳營業稅，各期之應納稅額及申報留抵稅額詳如下：
①九十年七月至八月應納稅額三○六元。
②九十年九月至十月留抵稅額四八九一元。
③九十年十一月至十二月留抵稅額九七五六元。
④九十一年一月至二月留抵稅額九一三四元。
⑤九十一年三月至四月應納稅額八七八九元。
⑥九十一年五月至六月應納稅額七八七七元。
⑦九十一年七月至八月留抵稅額九四○元。
⑧九十一年九月至十月留抵稅額一四八三三元。
⑨九十一年十一月至十二月留抵稅額一三二九七元。
⑩九十二年一月至二月應納稅額二三九八二元。
⑪九十二年三月至四月應納稅額一四四○九元。
⑬九十二年五月至六月應納稅額六三一三元。
⑭九十二年七月至八月應納稅額七三九元。」
⑵查自九十年七月至九十二年八月期間，若九麗小吃部未使用統一發票，則每二個月之應納稅額為三千六百元（即一千八百元乘以二個月）。然依上開函文所記載之期間共有①九十年七月至八月、②九十年九月至十月、③九十年十一月至十二月、④九十一年一月至二月、⑤九十一年七月至八月、⑥九十一年九月至十月、⑦九十一年十一月至十二月、⑧九十二年七月至八月，共八期之應納稅額少於三千六百元。再依全部應納稅額六二四一五元與留抵稅額五二八一五元（即-52815元）比較後扣抵，九麗小吃部自九十年七月至九十二年八月（共二十六個月）之應納稅額僅為九千五百六十四元，此為核定使用統一發票後之實際繳納營業稅額。若依被告前所核定不需使用統一發票每月所需繳納之一千八百元計算九十年七月至九十二年八月期間之應繳稅額為四萬六千八百元（即1800元乘以26個月
=46800元），則比使用統一發票後之應繳稅額九千五百六十四元多出三萬七千二百三十六元。
⑶再依財政部台灣省南區國稅局台南縣分局96年1月21日南
區國稅南縣三字第0960004560號函覆本院所檢附九麗小吃部「營業人銷售額與稅額申報書」記載，90年7月8月，本期應實繳稅額為306元；90年9月10月，本期應實繳稅額為0元；90年11月12月，本期應實繳稅額為0元；91年1月2月，本期應實繳稅額為0元；91年3月4月，本期應實繳稅額
為0元；91年5月6月，本期應實繳稅額為0元；91年7月8月，本期應實繳稅額為0元；91年9月10月，本期應實繳稅額為0元；91年11月12月，本期應實繳稅額為0元；92 年1月2月，本期應實繳稅額為0元；92年3月4月，本期應實繳稅額為2206元；92年7月8月，本期應實繳稅額為739 元；均較被告核定其免使用統一發票時每二個月應繳營業稅共
3600元為少。
⑷依上所述，九麗小吃部免使用統一發票所應繳之營業稅額較應使用統一發票所應繳納之營業稅多，九麗小吃部及黃愛鑾並未因被告對其核定免使用統一發票而獲得任何利益。被告自始至終更未獲得分文利益。若依南區國稅局台南縣分局於本院上訴審最後一次審理期日前更正之前開函文之資料，「九麗小吃部」每期應繳納之營業稅均少於三千六百元（兩個月為一期），亦較核定免使用統一發票期間每月應繳納一千八百元，兩個月則應繳納三千六百元之營業稅還少，反而核定應使用統一發票後，九麗小吃部及黃愛鑾均因而獲得少繳營業稅之利益。被告當然未該當「因而獲得利益」之圖利罪不法構成要件。
四、綜上各情相參酌，依被告於承辦此案時所為簽呈中所為之記載，被告並未隱瞞證人黃愛鑾未依規定領取統一發票之違規情事，尚難認其確有圖利證人黃愛鑾之故意，且「盛芳記美食部」之稅籍資料始終未予註銷，而被告核定九麗小吃部免使用統一發票，亦未使九麗小吃部及黃愛鑾均因而獲得少繳營業稅之利益。是公訴意旨認被告基於圖利證人黃愛鑾之意，而違法註銷「盛芳記美食部」之稅籍資料等語，容有誤會，此外復查無其他積極證據足資證明被告確有瀆職犯行，原審經審理後，依調查所得證據尚不足以證明被告確有圖利證人黃愛鑾之犯行，因予諭知被告甲○○無罪之判決核無不合。檢察官上訴意旨仍執前詞指摘原判決不當為無理由，應予駁回。
據上論結，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。
本案經檢察官羅清溪到庭執行職務。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　4 　　月　　17　　日刑事第三庭 審判長法　官 陳義仲
法　官 張世展
法　官 宋明蒼
以上正本證明與原本無異。
檢察官如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀，其未敘述理由者並應於提出上訴狀後十日內向本院補提理由書（應附繕本)。
書記官 翁心欣
中　　華　　民　　國　　96　　年　　4 　　月　　17　　日