100年度判字第1027號｜行政：營業稅｜裁判日期：100 年 06 月 16 日

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第1027號上訴人　翊琳銅業股份有限公司代　表　人　林太平送達代收人　王明勝區大業路368號訴訟代理人　陳世洋被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　吳自心送達代收人　陳志強縣楊梅市中山路212號2樓上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國99年4月22日臺北高等行政法院98年度訴字第2580號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人申請退還民國（下同）96年1月至8月因外銷貨物適用零稅率而溢付之營業稅款計新臺幣（下同）16,255,507元，經被上訴人以上訴人涉嫌無進、銷貨事實，循環開立不實統一發票，應稅虛進大於應稅虛銷致有短繳稅額及虛退稅款等情形，且按期核算之漏稅總額已高於所請退稅額，乃以98年7月13日北區國稅楊梅三字第0981007453號函否准。上訴人不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。二、上訴人起訴主張：㈠上訴人於96年1月至8月間，向新泰伸科技股份有限公司（下稱新泰伸公司）從事「2333-11基本銅件製造」之進料交易，進料金額為393,138,249元（不含稅），經上訴人加工、分條、切割後（已變更原進料之形態），以每公斤加工成本2元至3元加價，再以「成品」銷售予非關係人，包括永昌鑫國際股份有限公司（下稱永昌鑫公司）、永源銅鐵制品（深圳）有限公司（下稱永源公司）、統翔五金製品廠（下稱統翔廠）、祥立電器五金廠（下稱祥立廠）等客戶。又非關係人永昌鑫公司將加工、分條、切割後之銅板再以「成品」銷售予新泰伸公司。上訴人於98年7月13 日依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第39條第1項規定，申請退還96年1月至8月適用零稅率外銷貨物溢付營業稅16,255,507元，但被上訴人毫無證據，僅依97年6月 25日北區國稅審四第0970000939號函，而未依職權調查，更於未確實查明上訴人確無進料之前，誤認涉嫌不實循環交易，復罔顧上訴人確支付進料價款，被上訴人已派員親赴上訴人工廠現場履勘工廠設備，上訴人確於工廠從事加工、分條、切割，變更原進料形態之後，始以成品對外銷售之事實；永昌鑫公司及新泰伸公司均已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納營業稅；且上訴人確有向永昌鑫公司收取成品銷貨價款，永昌鑫公司亦確有向新泰伸公司收取銷貨價款；本案係正常之交易行為，既未涉嫌不實循環交易，自無逃漏稅款之結果。㈡退而言之，本案亦應仍有視為銷售貨物之適用，毫無涉及不實循環交易情事等有利於上訴人之事實即「正常之商業交易」，被上訴人遽率爾否准上訴人之申請，實有違誤；上訴人進料金額393,138,249元，確為實進實銷，而非不實之循環交易；上訴人全數外銷之貨物與報關資料相符，亦足證上訴人96年1月至8月貨物確已出口屬實。㈢債權人新泰伸公司業已依法且足額向臺灣桃園地方法院（下稱桃園地院）聲請對上訴人貨款之支付命令，上訴人並提供動產及不動產之擔保抵押設定予債權人新泰伸公司，被上訴人自不得單憑基礎薄弱之事證，推測租稅客體存在。㈣宏群國際股份有限公司（下稱宏群公司）、新峰國際股份有限公司（下稱新峰公司）、永昌鑫公司、進巨企業有限公司（下稱進巨公司）、中碁科技股份有限公司（下稱中碁公司）及新泰伸公司等6家公司，均准予退稅，僅上訴人仍遭否准退稅，被上訴人認定事實，顯有錯誤，更違反平等原則。營業稅法第39條所指「溢付」二字，與稅捐稽徵法第28條所指「溢繳」二字，法律意義相同，自有稅捐稽徵法第28條之適用，被上訴人本應查明退稅，卻應作為不作為而拒絕查明退稅，自應依稅捐稽徵法第28條第2項規定，自上訴人申請退稅之日起2個月之次日起，按日加計利息一併退還。營業稅法第39條雖無退稅加計利息之明文，但經上訴人提起行政救濟，應退還稅款者，自應依稅捐稽徵法第38條規定，按日加計利息一併退還，以符稅捐稽徵法第1條之特別規定等語，求為判決撤銷訴願決定、原處分，及命被上訴人作成退還營業稅16,255,507元之處分，並按日加計利息，一併退還。三、被上訴人則以：㈠上訴人於95年11至12月間向程國金屬股份有限公司（下稱程國公司）、映鑫有限公司（下稱映鑫公司）、沛金有限公司（下稱沛金公司）、長冠億企業有限公司（下稱長冠億公司）及征峰貿易有限公司（下稱征峰公司）進貨取得紅廢料、磷銅碎，依上訴人提示之原料驗收單、地磅紀錄單均使用新泰伸公司之單據，且驗收過磅人員亦為新泰伸公司員工，顯示該貨物於95年11至12月間驗收及過磅入新泰伸公司庫房，足認實際進貨營業人應為新泰伸公司。次查上訴人於96年1至2月間銷售紅廢料、磷銅碎予永昌鑫公司，依其提示之訂、銷貨單據等資料，全數未經加工，僅賺取差價即再銷售予新泰伸公司，所開立統一發票備註欄亦詳載：「指送新泰伸」，且原料驗收單及地磅紀錄單皆為新泰伸公司之單據。上訴人前負責人林謂德於96年5月30日至被上訴人所屬楊梅稽徵所（下稱楊梅稽徵所）備詢，雖聲稱前開銷貨係由新泰伸公司於96年1至2月間派車前往載運，指送新泰伸公司庫房，貨物之進項來源係下游廠商之下腳料，並委由新泰伸公司派車前往程國公司指定地點，逕行載回該公司云云，惟此等進貨後過磅進入新泰伸公司庫房，同一批貨物銷售後又過磅入新泰伸公司庫房之說詞，顯然與常情有違。至上訴人訴稱楊梅稽徵所雖派員赴現場履勘工廠設備，惟距申請退稅所屬期間已逾2年，因時空變遷因素，以現場僅見少數機械設備閒置，並無跡象顯示曾有員工在此作業，遽以「無法確認」等模糊之詞，而不予採信上訴人主張之事實，惟依臺灣桃園地方法院檢察署（下稱桃園地檢署）98年1月 5日函，上訴人自與新泰伸公司交易開始迄96年8月止，即涉及不實循環交易，縱現場履勘日期距申請退稅所屬期間已逾2年，為兼顧稅捐保全，在未釐清正確溢付稅額前，仍難謂上訴人主張之事實為真實。㈡上訴人96年度營業稅申報進項來源主要為新泰伸公司，金額高達1,404,844,601元，占上訴人進項總額比例達98.76%，據上訴人98年7月13日提示其取得新泰伸公司所開立發票之付款資料，其中支付票據189 張金額合計1,317,139,347元皆遭退票，另115,777,150元未有任何支付證明，上訴人雖主張有桃園地院支付命令、支付命令確定證明書及上訴人提供設定抵押予新泰伸公司他項權利證明書、動產抵押契約書、動產擔保交易登記證明書及動產擔保交易登記標的物明細表、債權人新泰伸公司96年8月9日董事會與上訴人協議以加工費163萬餘元抵償債務及提存 320萬餘元作部分清償等保全貨款之動作，惟新泰伸公司於上訴人積欠14億餘元巨額貨款情形下，僅憑支付命令、抵押品及小額款項而並未取得現金情況下，仍繼續與其交易，顯與一般商業交易習慣有違。㈢上訴人訴稱其外銷貨物通關方式之決定權操之於海關，且其96年1至8月出口貨物亦從未經海關要求提供相關資料複驗，足證貨物確已出口屬實云云，惟查海關原則上是不經查驗即放行，必要時才查驗，亦即大部分出口貨物只要書面資料齊全即放行，經向海關查得上訴人96年1月至8月之出口報單貨物僅約6%有經海關查驗後放行出口，是上訴人外銷貨物既未經海關查驗與報關資料是否相符，且所提示之外銷收入水單，係以江旭原、林謂德、高中興、郭英勇、李連慶、沈阿清、Li Lien Ching等個人名義匯入，或由新泰伸公司甚至由上訴人跨行匯入，另部分轉帳匯入無法辨識匯款人，以江旭原、郭英勇係新泰伸公司員工，林謂德係上訴人之前負責人，上開匯款人皆非統翔廠等3 家廠商，非上訴人辯稱因大陸外匯管制，大陸買方將其應付之貨款，透過個人相互兌換方式，間接匯回臺灣，則上訴人訴稱其確有外銷乙節，尚難採據。㈣上訴人之董事蔣惠雲同時亦為友晟投資之董事、新泰伸公司第二大股東永昌鑫公司之監察人、新泰伸公司第三大股東金霆投資興業股份有限公司（下稱金霆公司）之董事長及代表人，且其所代表之法人恰為新泰伸公司，從上訴人、新泰伸公司、永昌鑫公司董監事人選之高度重疊，又宏群公司、新峰公司、永昌鑫公司之地址相近，再參以前述諸多異常情事，實難認定該等公司間相互交易為真。㈤上訴人涉嫌虛開統一發票幫助他人逃漏稅部分，經被上訴人以96年7月3日北區國稅監字第9607003號函移法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）偵辦，嗣桃園地檢署於98年1月5日以桃檢玲律97他4398字第240 號函請楊梅稽徵所核算上訴人、宏群公司、新峰公司、永昌鑫公司、進巨公司、中碁公司等6家公司自涉及與新泰伸公司不實循環交易開始，迄96年8月止不實申報出口退稅金額及溢領之退稅金額，經該所核算上訴人涉嫌無進、銷貨事實，循環開立不實發票（按期）合計漏稅額為393,138,249元，預估罰鍰達1,965,691,245元，因已大於系爭溢付營業稅 16,255,507元，為兼顧稅捐保全，在法院未判決前即未釐清正確溢付稅額前，該所否准退還系爭營業稅款並無不合。㈥營業稅外銷退稅係退「進項稅額」，上訴人訴稱宏群公司、新峰公司、永昌鑫公司、進巨公司、中碁公司及新泰伸公司等6家公司均已核退營業稅云云，惟查宏群公司、進巨公司及中碁公司雖申報退稅，然其進貨對象均未包含上訴人，實難將上述公司退稅與上訴人亦應退稅劃上等號，而永昌鑫公司及新泰伸公司雖有向上訴人進貨，但永昌鑫公司並非申報退稅，而新泰伸公司雖經退稅，惟其向上訴人進貨比例僅佔總進貨3.76%，尚難謂其退稅款即係向上訴人進貨之進項稅額，上訴人顯誤用平等原則等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。四、原判決以：㈠稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任。本件上訴人主張外銷貨物，適用零稅率，申請退還溢付稅額，乃基於獎勵外銷政策，所為稅捐優惠，此等優惠構成要件事實之證明責任，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，均應由納稅義務人負擔證明責任，倘稅捐優惠要件事實不明，應由上訴人承擔事實不明之不利益。㈡上訴人於95年11至12月間向程國公司、映鑫公司、沛金公司、長冠億公司及征峰公司進貨取得紅廢料、磷銅碎，依上訴人提示之原料驗收單、地磅紀錄單均使用新泰伸公司之單據，且驗收過磅人員亦為新泰伸公司員工，有原料驗收單、地磅紀錄單及綜合所得稅BAN給付清單等附原處分卷可稽，顯示該貨物於95年11至12月間驗收及過磅入新泰伸公司庫房，足認實際進貨營業人應為新泰伸公司。又上訴人於96年1至2月間銷售紅廢料、磷銅碎予永昌鑫公司，依其提示之訂、銷貨單據等資料，全數未經加工，僅賺取差價即再銷售予新泰伸公司，所開立統一發票備註欄亦詳載：「指送新泰伸」，且原料驗收單及地磅紀錄單皆為新泰伸公司之單據。上訴人前負責人林謂德於96年5月30日至楊梅稽徵所備詢時雖陳明前開銷貨係由新泰伸公司於96年1至2月間派車前往載運，指送新泰伸公司庫房，貨物之進項來源係下游廠商之下腳料，並委由新泰伸公司派車前往程國公司指定地點，逕行載回該公司云云；惟此等進貨後過磅進入新泰伸公司庫房，同一批貨物銷售後又過磅入新泰伸公司庫房之說詞，顯然與常情有違。至上訴人主張被上訴人已派員赴現場履勘工廠設備，上訴人確從事進料加工、分條、切割作業乙節；查被上訴人係應其要求派員履勘，而現場僅見少數機械設備閒置，並無跡象顯示曾有員工在此作業，有履勘相片附原處分卷可稽，尚難謂上訴人主張之事實為真實。㈢次查，上訴人96年度營業稅申報進項來源主要為新泰伸公司，金額高達1,404,844,601元，占上訴人進項總額比例達98.76%，據上訴人98年7月13日提示其取得新泰伸公司所開立發票之付款資料，其中支付票據189張金額合計1,317,139,347元皆遭退票，另115,777,150元未有任何支付證明，此為上訴人所不爭，並有營業稅年度資料查詢進項來源明細、營業人申報適用零稅率銷售額清單、進貨發票明細表等附原處分卷可佐。上訴人主張有桃園地院支付命令、支付命令確定證明書及上訴人提供設定抵押予新泰伸公司他項權利證明書、動產抵押契約書、動產擔保交易登記證明書及動產擔保交易登記標的物明細表、債權人新泰伸公司96年8月9日董事會與上訴人協議以加工費163萬餘元抵償債務及提存320萬餘元作部分清償等保全貨款之動作；惟新泰伸公司於上訴人積欠14億餘元巨額貨款情形下，僅憑支付命令、抵押品及小額款項而並未取得現金情況下，仍繼續與其交易，顯與一般商業交易習慣有違。再者，營業稅外銷退稅係退「進項稅額」，而如上述，上訴人96年度營業稅申報進項來源主要為新泰伸公司，金額高達1,404,844,601元，占上訴人進項總額比例達98.76%，上訴人對於應給付新泰伸公司進項來源之貨款（含應付營業稅款）既尚積欠14億餘元巨額款項未為給付，復難證明交易屬實，故其申請退還96年1至8月因外銷貨物適用零稅率而溢付之營業稅16,255,507元，自屬無從准許。㈣上訴人主張其外銷貨物通關方式之決定權操之於海關，且其96年1至8月出口貨物亦從未經海關要求提供相關資料複驗，且因大陸外匯管制，大陸買方將其應付之貨款，透過個人相互兌換方式，間接匯回臺灣，足證貨物已出口，確有外銷之事實云云；但查海關貨物通關方式固分為C1（免審免驗）、C2（書面審查）及C3（貨物查驗）3種，且以Cl及C2為主，必要時方以C3之通關方式；換言之，海關原則上是不經查驗即放行，必要時才查驗，亦即大部分出口貨物只要書面資料齊全即放行，本件經被上訴人向海關查得上訴人96年1月至8月之出口報單貨物僅約6%有經海關查驗後放行出口，有出口報單、水單等資料附原處分卷可稽。上訴人外銷貨物既未經海關查驗與報關資料是否相符，尚難據此證明貨物確已出口予外銷交易相對人；況上訴人提示之外銷收入水單，係以江旭原、林謂德、高中興、郭英勇、李連慶、沈阿清、Li Lien Ching 等個人名義匯入，或由新泰伸公司甚至由上訴人跨行匯入，另部分轉帳匯入無法辨識匯款人，參以江旭原、郭英勇係新泰伸公司員工，林謂德係上訴人之前負責人，上開匯款人皆非統翔廠等3家廠商，此為上訴人所不爭執，並有外銷收入水單附原處分卷可參，尚難證明上訴人確已自外銷交易廠商取得系爭外銷收入（交易價款）。上訴人上揭主張確有外銷乙節，尚難採據。又上訴人之董事蔣惠雲同時亦為友晟投資之董事、新泰伸公司第二大股東永昌鑫公司之監察人、新泰伸公司第三大股東金霆公司之董事長及代表人，且其所代表之法人恰為新泰伸公司，從上訴人、新泰伸公司、永昌鑫公司董監事人選之高度重疊，又宏群公司、新峰公司、永昌鑫公司之地址相近等情，亦有公司及分公司基本資料查詢明細、公司變更登記表、綜合所得稅各類所得資料清單、綜合所得稅BAN給付清單附原處分卷可參。再參諸前述諸多異常情事，實難認定該等公司間相互交易為真。㈤上訴人涉嫌虛開統一發票幫助他人逃漏稅部分，經被上訴人以96年7月3日北區國稅監字第9607003號函移北機組偵辦，嗣桃園地檢署於 98年1月5日以桃檢玲律97他4398字第240號函請楊梅稽徵所核算上訴人、宏群公司、新峰公司、永昌鑫公司、進巨公司、中碁公司等6家公司自涉及與新泰伸公司不實循環交易開始，迄96年8月止，不實申報出口退稅金額及溢領之退稅金額，經該所核算上訴人涉嫌無進、銷貨事實，循環開立不實發票（按期）合計漏稅額為393,138,249元，預估罰鍰達1,965,691,245元，有營業人銷售額與稅額申報書、被上訴人96年7月3日北區國稅監字第9607003號函、桃園地檢署98年1月5日桃檢玲律97他4398字第240號函、楊梅稽徵所98年1月17 日北區國稅楊梅三字第0980000529號函附被上訴人答辯卷附件可參，因已大於系爭溢付營業稅16,255,507元，被上訴人為兼顧稅捐保全，否准退還系爭營業稅款，尚無不合。㈥再查，營業稅外銷退稅係退「進項稅額」，上訴人雖主張宏群公司、新峰公司、永昌鑫公司、進巨公司、中碁公司及新泰伸公司等6家公司均已核退營業稅云云；但查宏群公司、進巨公司及中碁公司雖申報退稅，惟其進貨對象均未包含上訴人，則上述公司退稅與本件上訴人應否退稅，自難比附援引。而永昌鑫公司及新泰伸公司雖有向上訴人進貨，但永昌鑫公司並非申報退稅，而新泰伸公司雖經退稅，惟其向上訴人進貨比例僅佔總進貨3.76%，尚難謂其退稅款即係向上訴人進貨之「進項稅額」，上訴人主張被上訴人否准退稅有違平等原則云云，委無可採。㈦至上訴人主張本件應加計利息退還溢付稅額乙節；惟參照財政部90年2月15日台財稅字第0900450607號函釋意旨，依營業稅法第39條規定申請之退稅款，並非稅捐稽徵法第28條所指因適用法令錯誤或計算錯誤而發生之溢繳稅款，不適用加計利息退還之規定。上訴人主張加計利息退還溢付稅額；亦屬無據。㈧綜上論述，上訴人起訴論旨，並非可採。被上訴人以上訴人與新泰伸公司、永昌鑫公司等之進、銷貨交易，難謂為真實，並以上訴人涉嫌循環開立不實統一發票，應稅虛進大於應稅虛銷致有短繳稅額及虛退稅款等情形，且按期核算之漏稅總額已高於所請退稅額，為兼顧稅捐保全，乃否准加計利息退還系爭營業稅16,255,507元，揆諸稅捐稽徵法第28條、營業稅法第7條第1款及第39條第1項第1款、財政部90年2月2日台財稅字第0900450602號及90年2月15日台財稅字第0900450607號函釋，並無違誤，訴願決定，遞予維持，亦無不合，上訴人徒執前詞，訴請撤銷，併請求被上訴人應作成按日加計利息，退還營業稅16,255,507元之行政處分，為無理由等由，乃駁回上訴人在原審之訴，並敘明本件事證明確，兩造其餘主張及證據，與原判決所得心證及結果不生影響，毋庸逐一論述。五、本院查：㈠按「（第1項）納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。（第2項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。（第3項）前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。（第4項）本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。（第5項）前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施行前已知有錯誤之原因者，2年之退還期間，自本條修正施行之日起算。」為稅捐稽徵法第28條所明定。次按「左列貨物或勞務之營業稅稅率為零：一、外銷貨物。」及「營業人申報之左列溢付稅額，應由主管稽徵機關查明後退還之：一、因銷售第7條規定適用零稅率貨物或勞務而溢付之營業稅。」亦分別為營業稅法第7條第1款及第39條第1項第1款所明定。㈡復按當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任，民事訴訟法第277條前段定有明文，依行政訴訟法第136條規定，上開規定為行政訴訟程序所準用。又在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，原應依法課徵營業稅，營業稅法第7條第1款規定營業人外銷貨物適用零稅率，旨在促進對外貿易，鼓勵外銷；而因銷售營業稅法第7條第1款規定適用零稅率貨物或勞務而溢付之營業稅額，納稅義務人主張退還者，應就此有利於己之事實，負舉證之責任，並由主管稽徵機關查明後，始得退還之。㈢本件上訴人申請退還96年1月至8月因外銷貨物適用零稅率而溢付之營業稅款計16,255,507元，經被上訴人以上訴人涉嫌無進、銷貨事實，循環開立不實統一發票，應稅虛進大於應稅虛銷致有短繳稅額及虛退稅款等情形，且按期核算之漏稅總額已高於所請退稅額，乃函復否准所請。上訴人不服，循序提起行政訴訟。經查本件上訴人係於98年7月13日向被上訴人申請退還96年1月至8月因外銷貨物適用零稅率而溢付之營業稅，依上訴人於原審之主張及其向被上訴人所提出之出口報單等資料顯示，其所據以申請退稅之交易為系爭期間就黃銅板、磷銅板出口外銷予永源公司、統翔廠、祥立廠等客戶之交易，且其主張係向新泰伸公司進貨後，經加工、分條、切割後，再予出售。則上訴人自應就其於系爭期間有向新泰伸公司進貨及外銷貨物予永源公司、統翔廠、祥立廠等客戶之有利事實，負舉證之責任，而經查明屬實後，方得依營業稅法第39條第1項第1款規定，退還其系爭期間溢付之營業稅額。查原判決就本件上訴人無進貨、（外）銷貨事實，且無確切證據證明其已取得系爭外銷收入，而其循環開立不實統一發票，漏稅總額已高於所請退稅額等情，及被上訴人否准其申請加計利息退還系爭期間因外銷貨物適用零稅率而溢付之營業稅16,255,507元之原處分合法性，以及上訴人於原審之主張如何不足採等事項，均已詳為論述，因而駁回上訴人在原審之訴，尚無上訴人所指摘原判決有如何違反營業稅法第7條第1款及第3條第3項規定、證據法則或判決不備理由之情形。原判決並且敘明兩造其餘主張及證據，與原判決所得心證及結果不生影響者，毋庸逐一論述，縱原審有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。㈣上訴意旨略謂：基於行政一體，上訴人未能逐批舉證外銷貨物事實，係因海關「證據妨礙」之故，自應認上訴人主張外銷貨物之事實為真正，且本件係因被上訴人故意消極不予查明，致上訴人因舉證不足而未能退稅，自應認上訴人關於該證據之主張（上訴人無逃漏稅）或依該證據應證之事實（上訴人無逃漏稅）為真實，並判准退稅，原判決違背證據法則及行政訴訟法第135條第1項規定，復未說明其何以應適用卻不適用行政訴訟法第135條第1項規定之理由，自有判決不備理由之違法；原判決限縮外銷貨物適用零稅率之範圍於「經製造、加工」之貨物，否准「進料（進貨）而未加工」之貨物適用外銷貨物零稅率，且認應俟購入外銷貨物之價款已支付，方得適用零稅率，顯違證據法則及營業稅法第7條第1款規定；上訴人縱難證明向新泰伸公司進貨屬實，惟依營業稅法第3條第3項「視為銷售」之擬制規定及「擬制並非真實，但替代真實」之法理，仍應認上訴人向新泰伸公司進貨屬實，原判決之認定顯違營業稅法第3條第3項規定；原判決率認上訴人涉嫌無進、銷貨事實，循環開立不實發票（按期）合計漏稅額為393,138,249元，否認上訴人有將購進貨物出口之事實，其認定事實錯誤，並違反證據法則，原判決對有利於上訴人之事實，竟未斟酌，違背行政程序法第9條及第36條規定，且原判決未予說明何以在課稅事實未明確之情形下，仍可認上訴人逃漏稅之理由，均有不備理由之違法；新泰伸公司既經退稅且迄未遭被上訴人裁罰，其向上訴人進貨比例雖僅占總進貨3.76%，但為真正，上訴人96年度營業稅申報進項來源主要為新泰伸公司，金額高達1,404,844,601元，占上訴人進項總額比例達98.76% ，亦為真正，原判決對此有利於上訴人之事項，應斟酌而未斟酌，復未說明何以未能「部分退稅」之理由，有判決不備理由之違法等語。經核前開上訴理由，無非就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，指摘其為不當，惟原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，所為之判斷並未違背論理法則、經驗法則或證據法則，要難謂為原判決違背法令；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。查原判決所適用之法規，與本件應適用之法規並無違背，與解釋、判例，亦無牴觸，上訴人對於業經原判決論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令或不備理由之情形。㈤綜上所述，本件上訴論旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　6　　月　　16　　日最高行政法院第二庭審判長法官　劉　鑫　楨法官　吳　慧　娟法官　胡　方　新法官　曹　瑞　卿法官　林　金　本以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　6　　月　　17　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第1027號

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