最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第1033號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第1033號上訴人　嚴凱泰訴訟代理人　陳惠明林瑞彬　律師羅名威　律師複代理人余明賢　律師被上訴人　財政部臺灣省中區國稅局代　表　人　鄭義和上列當事人間扣繳稅款事件，上訴人對於中華民國99年5月6日臺中高等行政法院98年度訴字第487號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人之母吳舜文於民國92至95年期間為裕隆汽車製造股份有限公司（下稱裕隆公司）代表人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，吳舜文死亡後由上訴人接任代表人。嗣裕隆公司經檢舉其部分員工每月支領之加班費屬按月定額給付津貼，案經被上訴人審理後，將該公司92至95年度給付予高階經理人之加班費各計為新臺幣（下同）5,569,780元、9,699,826元、10,716,665元及13,407,107元，轉正列為該等員工之薪資所得，責令吳舜文限期補繳期間應扣未扣之稅款1,459,723元、3,011,120元、3,100,931元及3,881,742元，並補報各該年度薪資所得扣繳憑單。吳舜文不服，申請復查，嗣其於期間內死亡，由上訴人聲請承受復查，案經復查及提起訴願均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。二、上訴人於原審起訴意旨略謂：領取系爭加班費之相關經理人員為裕隆公司各主要部門主管，因綜理業務繁多致每日均無法於下午4時30分準時下班，每月除正常工時外，實際加班時數均逾46小時，合於請領加班費之實質條件，然裕隆公司考量實情、營運成本及勞動基準法（下稱勞基法）規定，對經理級以上主管之加班時數概以每月46小時為限；復按財政部69年6月12日台財稅第34657號函釋係以未必有加班事實而仍得領取定額給付為其前提，若以有加班事實僅因勞資雙方定有加班費上限，以致於具有定額給付外觀情形即予以否准認定為免稅範圍，將產生未對加班費設限而可享免稅之不公平現象，自有違核實課稅及租稅公平原則，詎被上訴人未能查明實情，率予援引上開函釋，逕認系爭加班費屬定額給付津貼而不得免稅，自屬違誤。又固定年薪係指不論公司盈虧均需支付定額薪給，除無法激勵及鞭策員工外，亦無法達成人事管控目的，查該公司經理人員薪資結構係包含本薪、加班費、三節獎金、加發年終獎金與紅利等，其中除本薪為每月固定金額外，其餘如年終績效獎金均視公司營運狀況及個人績效，並以總體薪酬而採追扣補方式彈性調整，實屬不確定薪給項目，以便於控制人事薪酬，其所屬員工實無從事先知悉獎金之認定與計算方式，從而，產生部分經理人依理當隨年資增加而調整年薪，卻因公司獲利及個人績效因素，而有後年度薪資總額低於前年度之現象，經理人雖非裕隆公司彈性工時所規範之對象，然僱傭雙方是否訂有勞僱勞動條件相關約定實不影響經理人依法請領加班費之權利，惟被上訴人並無實體證據，復無視上訴人提出之薪酬政策、高階經理人管理及加班紀錄等相關事證，即以未經確認之傳聞證據，逕認裕隆公司對經理人採行固定年薪制度，將三節獎金扭曲為年終績效獎金，其認事用法顯有違誤。為此請判決將原處分、復查決定及訴願決定均撤銷等語。三、被上訴人則以：裕隆公司經檢舉其高階主管領取之加班費，屬按月定額給付津貼，經被上訴人原查勾稽該公司92至95年度董監事及經理人薪資資料，均列有高額加班費且加班時數均為46小時，又據該公司所委任巫鑫會計師之談話筆錄略以其並未依該公司所定差勤管理辦法勾稽薪資，部分員工薪資係採年薪制，公司並不過問員工是否於工作時間與規定上班時數內完成工作，而於年終總結算薪資時，再將先前領取之加班費扣除調整；嗣經被上訴人函請上訴人提供僱傭雙方勞動條件相關文件、92至95年度申報系爭加班費之高階經理人因業務需要而加班之相關事證暨會計師就該公司加班費查核簽證之文書備查，詎上訴人僅提出租賃汽車公司派車之行車紀錄表供核，被上訴人另函請勤業眾信會計師事務所提供查核裕隆公司92至95年度薪資及加班費之工作底稿及查核報告書供參，經核亦無員工加班紀錄之簽證查核報告可供勾稽。此外，經查該公司彈性工作管制規定、彈性工作時數處理原則及該公司高階經理人加班明細表，系爭高階經理人核有於不同年度、月份、日期之加班紀錄，起始期間均為16時30分，下班時間多為18時30分，少部分則同為21時0分，而加班時間不約而同均為46小時，是其加班明細表顯與公司彈性工作管制所規定正常工作日不得申請彈性工作，彈性工作無須刷卡之規定不相吻合，並與前開會計師談話筆錄表示部分員工出勤或加班並不需要打卡，並無差勤紀錄之說明有所歧異，是以，系爭加班費應屬按月定額給付津貼，原查據該公司所提供之薪資資料，將系爭加班費轉正列為高階經理人等92至95年度之薪資所得，並無不合等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：㈠本件上訴人之母吳舜文於92至95年期間為裕隆公司代表人，即所得稅法第89條規定之扣繳義務人，嗣吳舜文死亡後由上訴人接任代表人。裕隆公司經檢舉其高階主管領取之加班費，係屬按月定額給付之津貼，案經被上訴人勾稽該公司92至95年度董監事及經理人薪資資料，發現均列有高額加班費，且申請加班時數均為46小時，又據該公司委任會計師說明，部分員工薪資係採年薪制，年終總結算薪資時，再將先前領取之加班費扣除調整，被上訴人初查乃將洪寶燄等33位高階經理人，92年度所領取之加班費計5,569,780元；洪寶燄等21位高階經理人，93年度所領取之加班費計9,699,826元；洪寶燄等25 位高階經理人，94年度所領取之加班費計10,716,665元；洪寶燄等28位高階經理人，95年度所領取之加班費計13,407,107元，均轉正列為該等員工92至95年度薪資所得，責令原代表人吳舜文限期補繳92至95年度應扣未扣或短扣之稅款1,459,723元、3,011,120元、3,100,931元及3,881,742元，並補報該等員工各年度薪資所得扣繳憑單。原代表人吳舜文不服申請復查，經被上訴人核對裕隆日產汽車股份有限公司與裕隆公司2家公司高階經理人加班既無須刷卡，卻有同時一起加班之紀錄，是系爭加班費應屬按月定額給付之津貼，原查將該公司92至95年度給付該等員工之加班費5,569,780元、9,699,826元、10,716,665元及13,407,107元，予以轉正列為該等員工之薪資所得，並通知扣繳義務人吳舜文補繳92至95年度應扣未扣或短扣之稅款1,459,723元、3,011,120元、3,100,931元及3,881,742元，並無不合為由，駁回上訴人復查之申請。㈡上訴人起訴主張系爭加班費為免稅之加班費云云。查：1.加班費之性質係員工對於應付公司工作、業務所需所為延長工作時數之報酬，在勞基法規定之46小時內之加班費免稅，超過46小時者應列入應稅薪資內核報員工之所得，稽之性質，公司有無盈虧，只要員工有加班事實，均應予以支付，與獎金之考核無關。而本件裕隆公司支付高階經理人員系爭加班費，均在年終時列入年度績效獎金考核之減項，予以扣減，則系爭加班費之性質應屬年度績效獎金之一項，僅是於平日先支付給員工，年終時，予以考核員工之績效時，予以扣除，補發剩餘獎金，故系爭加班費已屬績效獎金之性質，依行為時所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款之規定，屬薪資支出項目。2.而依上訴人所提供裕隆公司支付系爭加班費之明細，核其性質為系爭加班費之彙總明細，非營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第71條第12款所稱之「加班紀錄」，況證人階孟月99年3月30日於原審法院準備程序時證稱：「經理級以上人員的加班部分沒有填寫加班單」，更足以證明裕隆公司支付系爭高階主管人員並無「加班紀錄」，自與查核準則第71條第12款有違。又由加班費之明細中可以看出系爭高階主管加班之時間，幾乎為每月每日以2小時或4小時計算，足以證明系爭高階主管之加班費係以固定時數按月支付，揆諸財政部69年6月12日台財稅第34657號函釋意旨，自不得列為免稅加班費。3.被上訴人於97年10月3日函請上訴人，提供僱傭雙方勞動條件相關約定文件、92至95年度申報系爭加班費之高階經理人，因業務需要而加班之相關事證，連同會計師就該公司加班費查核簽證之文書備查，惟僅提供租賃汽車公司派車之行車紀錄表供核，並無法證明該等高階經理人確有因業務需要而加班之事實，與查核準則第71條第12款規定：「因業務需要延時加班而發給之加班費，應有加班紀錄，憑以認定」有違，故依該條款後段「其未提供加班紀錄或超出勞動基準法第32條所訂定之標準部分，仍應按薪資支出列帳，並應依規定合併各該員工之薪資所得扣繳稅款。」本件系爭加班費應屬員工應稅薪資所得，由上訴人負扣繳、申報義務，被上訴人予以由免稅加班費轉正為員工應稅薪資支出，尚無違誤等由，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。五、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，並無違誤，再論斷如下：（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第4條規定免稅之項目，不在此限。」為行為時所得稅法第14條第1 項第3類第1款及第2款所明定。次按「薪資支出……因業務需要延時加班而發給之加班費，應有加班紀錄，憑以認定；其未提供加班紀錄或超出勞動基準法第32條所訂定之標準部分，仍應按薪資支出列帳，並應依規定合併各該員工之薪資所得扣繳稅款。」為查核準則第71條第12款所規定。又「公司雇用之服務技術人員因業務需要，於平時工作時間以外延長工作時間支領之加班費，如未超過規定標準者，可適用所得稅法第14條第1項第3類第2款但書規定免納所得稅，並免予扣繳。惟如不論有無加班及加班時數多寡，一律按月定額給付者，則屬同條款規定之津貼，應併同薪資所得扣繳稅款，不得適用免稅規定。」業經財政部以69年6月12日台財稅第34657號函釋在案。該函釋係財政部基於主管機關地位，就公司支付加班費之認定，所作細節性及技術性之規定，核未逾越所得稅法之授權範圍，亦未違反法律保留原則，原審法院予以援用，並無違誤。（二）又認定事實為事實審之職權，是事實審法院之事實認定，如無違經驗法則、論理法則或證據法則，即不能指為違法。原審認：裕隆公司高階主管領取之加班費，係屬按月定額給付之津貼，被上訴人勾稽該公司92至95年度董監事及經理人薪資資料，均列有高額加班費，且申請加班時數均為46小時，又據該公司委任會計師說明，部分員工薪資係採年薪制，年終總結算薪資時，再將先前領取之加班費扣除調整，被上訴人乃將洪寶燄等33位高階經理人，92年度所領取之加班費計5,569,780元；洪寶燄等21位高階經理人，93年度所領取之加班費計9,699,826元；洪寶燄等25 位高階經理人，94年度所領取之加班費計10,716,665元；洪寶燄等28位高階經理人，95年度所領取之加班費計13,407,107元，均改列為該等員工92至95年度薪資所得，責令原代表人吳舜文限期補繳92至95年度應扣未扣或短扣之稅款1,459,723元、3,011,120元、3,100,931元及3,881,742元，並補報該等員工各年度薪資所得扣繳憑單等情，業據原判決詳述其得心證之理由，並就上訴人之主張何以不足採，分別詳予指駁甚明；經核與證據法則、經驗法則及上開規定無違。又裕隆公司人事組的副理階孟月99年3月30 日於原審法院證稱：「經理級以上人員的加班部分沒有填寫加班單，……。」等語，益足以證明裕隆公司支付系爭高階主管人員之「加班費」並無「加班紀錄」，自與查核準則第71條第12款有違。另查系爭高階主管加班之時間，幾乎為每月每日以2小時或4小時計算，為原審依法所認定之事實；是以，原審以系爭高階主管之加班費係以固定時數按月支付，揆諸財政部69年6月12日台財稅第34657號函釋意旨，自不得列為免稅加班費，自無不合。上訴意旨執以：查核準則第71條第12款規定，並未規定加班紀錄應具備事項，上訴人業已提出詳載員工姓名、加班別與起迄時間等明細之加班紀錄與薪酬政策、高階經理人管理等相關事證供核，詎原審法院誤解上開規定，未按論理及經驗法則認定系爭經理人有無加班之事實，亦無視上訴人所提各項事證，率予增加法律所無之限制，且未能正確適用該條意旨與涵攝本案事實關係，並斷章取義證人於原審法院之證述，而為完全歧異之論斷，顯有不當援引財政部69年6 月12日台財稅第34657號函釋而將系爭加班費定性為按月定額給付津貼，實有違租稅法律主義、法律保留原則及所得稅法第88條第3項及行政訴訟法第189條規定，其判決顯有適用法規不當之違法云云，乃上訴人就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，殊無可採。（三）上訴意旨另以：上訴人於原審法院主張年終績效獎金係採取追扣補之計算方式，係按公司獲利及個人績效因素予以調整總體薪酬，此為裕隆公司追求營運績效之管理手段，然並不影響按月請領加班費之本質，詎原審法院未能提出事證，證明裕隆公司於無加班之情形仍給予加班費，復違反論理法則及略未審酌上訴人所提各項事證，即逕認績效獎金與加班費性質無法區分，其判決亦有不備理由與理由矛盾之違法云云；經查，此乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當；惟原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷，並無違背論理法則或經驗法則，又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。另核上訴狀所載其餘內容，或係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或係就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言原判決不適用法規或適用不當，均非合法之上訴理由。（四）綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以原處分及訴願決定均無違誤，因將其均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　6　　月　　16　　日最高行政法院第四庭審判長法官　吳　明　鴻法官　林　茂　權法官　侯　東　昇法官　黃　秋　鴻法官　陳　國　成以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　6　　月　　17　　日書記官　吳　玫　瑩

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