最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第1150號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第1150號上訴人　雙溪鋼鐵股份有限公司代　表　人　王英華訴訟代理人　曾國龍律師被上訴人　財政部臺灣省南區國稅局代　表　人　許春安上列當事人間貨物稅事件，上訴人對於中華民國99年5月6日高雄高等行政法院98年度訴字第797號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人為貨物稅廠商，於民國（下同）91年9月至96年8月產製汽車冷氣用冷媒壓縮機（下稱冷媒壓縮機）計578具出廠，以每具完稅價格新臺幣（下同）59,860元及貨物稅稅率20%計算，向被上訴人申報繳納貨物稅額6,919,816元。嗣經被上訴人查得系爭冷媒壓縮機之完稅價格應為71,832元，遂核定補徵貨物稅額1,383,963元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟。二、上訴人起訴主張：㈠本件補徵貨物稅之行政處分既在同一事實範圍內，並無發現應徵稅捐之新事實或新課稅資料，自不得依稅捐稽徵法第21條第2項向上訴人另行補徵貨物稅。㈡上訴人前曾申請經濟部工業局（下稱工業局）針對上訴人所生產汽車用中央系統型冷氣機產品之動力來源予以認定，業經工業局於96年12月3日以工金字第09600987080號函請財團法人工業技術研究院（下稱工研院）機械所、財團法人車輛研究測試中心、財政部賦稅署貨物稅評價委員會（下稱貨物稅評價委員會）、被上訴人等相關單位就上訴人生產之冷媒壓縮機之動力來源及適用貨物稅稅率等疑義提供意見，更經工業局以97年1月23日工金字第09700030940號函，認定上訴人所生產汽車用冷氣機乃由汽車引擎燃燒汽油或柴油所產生之動力，而燃燒汽油帶動壓縮機調節氣溫，並非由電力調節氣溫，顯見上訴人所生產之冷媒壓縮機並不屬於貨物稅條例第11條第1項第3款前段適用20%貨物稅之課稅範圍。工業局之函文既已認定上訴人之產品為巴士用中央系統型冷氣機，依貨物稅條例第11條第1項第3款規定之文義觀之，更可證明上訴人生產之產品並不屬於該款前段適用20%貨物稅稅率之課稅範圍。被上訴人就系爭冷媒壓縮機以貨物稅條例第11條第1項第3款課稅，亦有錯誤。㈢本件既經工業局以97年1月 23日函就本案巴士用中央系統型冷氣機產品，應歸類為從價徵收20%或15%產生疑義，則應主動送請貨物稅評價委員會釋疑，惟被上訴人對機械不瞭解，昧於事實而未移送，詎其又在未經貨物稅評價委員會釋疑前，遽為補繳貨物稅之處分，反以有權認定事實，無須送貨物稅評價委員會評價云云，顯屬不當。㈣上訴人於90年4月首次依法申報繳交貨物稅時，係完全依賴被上訴人經辦人員所提供「貨物稅廠商計算稅額申報書－填表說明」第4項、B款方法，及被上訴人經辦人員指導確認無誤後，申報繳納貨物稅，並就該稅額作成銷售成本之一部分對外銷售系爭壓縮機，詎料被上訴人以96年9月 21日函要求補繳稅額1,383,963元，上訴人若依該補稅處分補繳稅款，則補繳稅款損失已無從向該期間眾多買受人追討。被上訴人未檢討怠忽職守之行政疏失，卻不當要求上訴人補繳稅款，顯有違司法院釋字第525號解釋所揭示之信賴保護原則，更嚴重侵害憲法上賦予人民權利之保障等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。三、被上訴人則以：㈠稅捐稽徵法第21條第2項所謂「另發現應補徵之稅捐」，只須其事實不在行政救濟裁量範圍內者均屬之，此觀本院58年判字第31號判例意旨自明，上訴人於申報書所自行填報的稅率為20%，且本件為課稅處分，原則上無信賴保護原則的適用。又自上訴人申報書之完稅價格計算表中無法看出上訴人完稅價格的計算公式，上訴人僅是於「單位完稅價格（18）」欄中填載「59860」，故當初被上訴人的審核人員未即時發現，從而被上訴人對未逾核課期間部分依法補徵，並無違誤。㈡查本件係因被上訴人於95年間查核成運汽車製造股份有限公司（下稱成運公司）受託打造巴士型冷氣車身案時，連帶查獲系爭冷媒壓縮機經由冷氣裝配廠新舒車企業有限公司（下稱新舒車公司）向上訴人購進裝配，並檢附相關交易發票供核，嗣經被上訴人所屬新化稽徵所（下稱新化稽徵所）循線追查，發現系爭冷媒壓縮機有低報完稅價格情事。次查上訴人為貨物稅廠商，於90年4月10日辦理系爭冷媒壓縮機產品登記，並經被上訴人原核准按稅率20%課徵貨物稅在案，有新化稽徵所90年4月11日南區國稅新化三字第90011784號函可稽。次查，上訴人於91年9月至96 年8月產製冷媒壓縮機計578具出廠，又系爭冷媒壓縮機每具價格8,979元，依中央系統型及汽車冷暖氣機貨物稅折算課徵辦法（下稱折算課徵辦法）規定，按每具冷媒壓縮機價格8,979元之8倍計算，每具完稅價格71,832元，有貨物稅廠商計算稅額申報書及上訴人96年6月29日說明書可稽；依折算課徵辦法之規定，中央系統型冷暖氣機係以整台主機之價格計算完稅價格，上開主機如為凝縮機組，包括冷媒壓縮機、馬達、冷凝器、受液器、控制儀表及機架等；如為冷（冰）水機組，包括凝縮機、冷水器、冷媒控制閥及視窗等，是系爭冷媒壓縮機（單一產品）既供汽車使用，自無上訴人所稱係中央控制型冷暖氣機之主機，上訴人主張應按中央系統型冷暖氣機，從價徵收之稅率15%課徵貨物稅，並請求退還溢繳貨物稅款乙節，核不足採。㈢上訴人於原審法院行準備程序時已自承申報之完稅價格59,860元係錯誤，正確的完稅價格應為71,832元，而該正確的完稅價格是依據折算課徵辦法第6條規定計算。至上訴人主張是依新化稽徵所提供之書表來申報，惟依上訴人於準備程序庭提之完稅價格計算表，其第（16）欄所填載計算方式為「C」，並非填寫「A」或「B 」，而「C」係指國內產製或進口供中央系統型及汽車冷暖氣機用之主機或冷媒壓縮機，均應依據折算課徵辦法之規定計算完稅價格以課徵貨物稅。又上訴人主張本件適用的稅率應由20%改為15%，但汽車冷暖氣機用之壓縮機，應依冷暖氣機類課徵貨物稅，業經司法院釋字第257號解釋在案，故系爭冷媒壓縮機應依冷暖氣機類課徵20%貨物稅甚為明確，上訴人主張為無理由等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。四、原判決以：上訴人對其於91年9月至96年8月產製冷媒壓縮機578具出廠，以每具完稅價格59,860元及貨物稅稅率20%計算，向被上訴人申報繳納貨物稅額6,919,816元之事實不爭執；上訴人於被上訴人作成本件補稅處分後，對於系爭冷媒壓縮機之完稅價格應為被上訴人查得之71,832元而非上訴人申報之59,860元之事實亦不爭執，惟以系爭冷媒壓縮機之貨物稅應按貨物稅條例第11條第1項第3款後段15%計算，及被上訴人事後作成本件補稅處分違反信賴保護原則，茲為爭議。經查：㈠按「貨物稅條例修正前第4條第1項第16款（三），係就『凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等』電器類課徵貨物稅之規定。行政院於中華民國64年7月21日修正發布之貨物稅稽徵規則第103條之1第2項第6款規定，對於國外進口裝配汽車冷暖氣機用之壓縮機，按冷暖氣機類徵收貨物稅，固與貨物稅條例首開條文之用語未盡相符。惟該規則係以此種壓縮機不僅為冷暖氣機之主要機件，且衹能供裝配汽車冷暖氣機之用，仍屬上開條例所規定之電器類範圍，而於冷暖氣機裝配完成後，並不再課徵貨物稅，無加重人民納稅義務之虞。上述規則將汽車冷暖氣機用之壓縮機，依冷暖氣機類課徵貨物稅，亦為簡化稽徵手續，防止逃漏稅捐及維持課稅公平所必要，與憲法第19條尚無牴觸。」經司法院釋字第257號解釋在案。準此，財政部依據貨物稅條例第11條第3項訂定上引折算課徵辦法，就進口或國內產製供中央系統型及汽車冷暖氣機用之主機或冷媒壓縮機，應依同辦法之規定，按主機或冷媒壓縮機之價格折算課徵貨物稅；並對汽車冷暖氣機用之冷媒壓縮機，應於進口或國內產製出廠時，按冷媒壓縮機價格加計700%（即等於冷媒壓縮機價格之8倍）為整台汽車冷暖氣機之完稅價格課徵貨物稅等規定，核與母法貨物稅條例規定意旨無違，自得適用。是上訴人產製系爭冷媒壓縮機，應折算按汽車冷氣機之完稅價格課徵貨物稅，洵堪認定。而系爭冷媒壓縮機之完稅價格應為71,832元（8,979元×8倍），有上訴人出具之說明書附卷（原處分卷第108 頁）可稽，復經上訴人代表人於原審法院審理時所是認（見原審卷第59頁準備程序筆錄），則上訴人申報其於91年9月至96年8月產製之冷媒壓縮機，每具之完稅價格為59,860元，即非正確，洵堪認定。㈡茲應審究者為系爭冷媒壓縮機所應歸屬之冷氣機類型應為貨物稅條例第11條第1項第3款前段之用電力調節氣溫之各種冷氣機（貨物稅稅率20%）？抑或後段所稱之中央系統型冷氣機（貨物稅稅率15%）？經查： ⒈按「本條例規定之貨物，不論在國內產製及自國外進口，除法律另有規定外，均依本條例徵收貨物稅。」貨物稅條例第1條定有明文。故國內產製之貨物應否課徵貨物稅，自應按實際貨物依貨物稅條例之規定判定之。經查，現行貨物稅條例第11條第1項第3款之規定，乃79年1月24日修正貨物稅條例沿用迄今。在此之前修正沿革如下：①54年5月21日修正貨物稅條例第4條第25款第丙目：「徵收貨物稅之貨物如左：．．．二十五、電器類：．．．。丙、冷暖氣機：凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之。」第5條第 25款第丙目：「貨物稅稅率如左：．．．二十五、電器類：．．．。丙、冷暖氣機從價徵收15%。」②60年1月9日修正調整上述條文之條號為第4條第24款第3目及第5條第24款第3目，內容不變。③61年7月26日修正條次為第4條第1項第23 款第3目及第5條第23款第3目，內容不變。④68年5月29日將第4條第1項第23款第3目修正條次為第4條第1項第16款第3目，內容仍為「冷暖氣機：凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之。」另將第5條第23款第3目修正為條次第5 條第16款第3目，內容變更為：「貨物稅稅率如左：．．．十六、電器類：．．．（三）冷暖氣機從價徵收30%；供工業用中央系統型冷暖氣機從價徵收15%。」⑤75年1月27日條次不變，惟基於稽徵實務需要，中央系統型或汽車冷暖氣機，因就其進口或出廠之主機或壓縮機折算課徵之必要，爰修正第4條第2項明定第1項第16款第3目之冷暖氣機得就主要機件折算課徵貨物稅，以資依據。⑥79年1月24日將上述第4條第1項第16款第3目及第5條第16款第3目修正整合為第11條第1項第3款，修正為：「電器類之課稅項目及稅率如左：．．三、冷暖氣機：凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之，從價徵收20%；其由主機、空調箱、送風機等組成之中央系統型冷暖氣機，從價徵收15%。」修正理由：「第3款一般冷氣機之稅率降低5個百分點。同時為節約能源，促使廣泛使用中央系統型冷暖氣機，爰修正不論其用途，一律按15%稅率計徵。」而此即為沿用迄今之現行條文。⒉從上述修正沿革，可知貨物稅條例所稱之冷暖氣機係指凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之，則汽車用冷暖氣機當亦包括在內。嗣為對一般冷暖氣機及供工業用中央系統型冷暖氣機為差別稅率，達到節約能源目的，68年5月29日修正貨物稅條例第5條第16款第3目遂將供工業用中央系統型冷暖氣機以外之其他冷暖氣機提高稅率至30%。再者，從前段第⑤點所述75年1月27日修正貨物稅條例第4條第2項之修正理由更可得知，當時貨物稅條例第4條第1項第16款所稱之用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機，其種類除供工業用中央系統型外，汽車冷暖氣機亦包含在內。換言之，立法者在此明白表示，供工業用中央系統型冷暖氣機與汽車冷暖氣機為貨物稅條例所稱冷暖氣機概念下適用不同稅率之2種不同類型之冷暖氣機甚明。迨至前段第⑥點所述79年1月24日修正貨物稅條例第11條第1項第3款雖將「供工業用中央系統型冷暖氣機」修正為「中央系統型冷暖氣機」，然其緣由乃基於節約能源，促使廣泛使用中央系統型冷暖氣機之目的，爰修正不論其用途，一律按15%稅率計徵貨物稅，並無將汽車用冷暖氣機納入中央系統型冷暖氣機類型並適用相同稅率之用意。是以汽車用冷氣機並不屬於本件貨物稅條例第11條第1項第3款後段所稱之中央系統型冷氣機，其仍為同條款前段所稱之冷氣機，堪予認定。⒊工業局97年1月23日工金字第09700030940號函（附原審卷第37頁、原處分卷第268頁）雖謂：「主旨：有關雙溪鋼鐵股份有限公司所生產汽車（巴士）用中央系統型冷氣機產品，係由引擎帶動，而非由電力帶動調節氣溫，提請認定一案．．．說明：一、依據該公司96年11月26日未列文號申請書辦理．．．二、本局前於96年12月3日以工金字第09600987080號函請財團法人車輛研究測試中心、工研院機械所及台灣區車輛工業同業公會提供意見在案。業經該等單位回覆咸認目前汽車之空調系統之型式，確實由引擎燃燒汽油或柴油產生動力，而帶動壓縮機調節氣溫，並非由電力調節氣溫。三、按照現行『貨物稅條例』第11條第1項第3款『冷暖氣機：凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之，從價徵收20%；其由主機、空調箱、送風機等組成之中央系統型冷暖氣機，從價徵收15%。』因此本案巴士用中央系統型冷氣機產品應歸類為從價徵收20% 或15%產生疑義，尚請貴會（註：貨物稅評價委員會）釋疑．．．」然經財政部賦稅署以97年2月25日台稅二發字第09704503550號函被上訴人並覆工業局謂：「主旨：有關雙溪鋼鐵股份有限公司生產之汽車（巴士）用中央系統型冷氣機產品，係由引擎帶動，非由電力帶動調節氣溫，究應按15%或 20%稅率課徵貨物稅乙案，係屬事實認定範疇，請查明實情本諸職權核處逕復，．．．。」（見原處分卷第259頁）。經查，國內產製之貨物應否課徵貨物稅，應按實際貨物依貨物稅條例之規定判定之，並非以學理或者產業實務通俗用語判斷。有關汽車用冷氣機並非貨物稅條例第11條第1項第3款後段所稱之中央系統型冷氣機，已如前述，則工業局對系爭汽車用冷氣機以中央系統型冷氣機稱之，核係出於不同於貨物稅條例觀點所為之稱呼，不因此改變系爭貨物非屬貨物稅條例第3條第1項第3款後段之中央系統型冷氣機之性質。又雖然汽車用冷氣機之壓縮機，其運轉係藉引擎傳動之機械能，與一般裝置於建築物之冷氣機之壓縮機全賴電源運轉有所不同，然貨物稅條例第11條第1項第3款前段之應稅貨物，係指凡用電力調節氣溫之「冷氣機」，非僅指冷氣「壓縮機」本身。而不論是中央系統型、汽車用冷氣機或其他冷氣機，壓縮機固為主要機件，但非唯一機件，仍需其他機件，例如送風機、冷凝器、蒸發器等，方能組成完整之冷氣機，而汽車引擎之啟動及冷氣機之送風機、空調箱等仍須使用電力帶動，則為上訴人所不爭（見原審卷第58頁），是難謂汽車用冷氣機並非貨物稅條例第11條第1項第3款前段所稱以電力調節氣溫之冷氣機。況若僅以冷氣機之壓縮機之動力是否全賴電源運轉抑或係依賴引擎帶動判斷其類型，衡諸貨物稅條例所稱之中央系統型冷氣機亦是由電力帶動壓縮機，如此，既然汽車用冷氣機之壓縮機於引擎啟動後係賴引擎帶動，則其更無從歸類為貨物稅條例第11條第1項第3款後段之中央系統型冷氣機，甚為顯然。職是，工業局僅以汽車冷氣機之壓縮機動力來源主要來自引擎帶動乙節，即謂系爭冷媒壓縮機所應歸屬之冷氣機類型應為貨物稅條例第11條第1項第3款後段所稱之中央系統型冷氣，並否定其為同條項第3款前段之冷氣機類型，洵非可採。上訴人執以主張系爭冷媒壓縮機應歸屬之貨物，應為貨物稅條例所稱之中央系統型冷氣機云云，即無可取。⒋又工業局以上開函請財政部賦稅署就系爭冷媒壓縮機所歸屬之貨物即汽車用冷氣機應否適用中央系統型冷氣機之貨物稅稅率15%課徵貨物稅之疑義加以釋疑乙節，業經財政部賦稅署以前引97年2月25日台稅二發字第09704503550號函覆工業局謂本件係屬事實認定問題，囑由被上訴人依職權逕復在案。故上訴人訴稱本件在未經財政部賦稅署釋疑前，被上訴人逕自認定，為權力濫用云云，殊有誤會。至於上訴人閱覽原處分卷第203頁之被上訴人稽核科手稿影本第5行雖有：「．．．但適用稅率確有爭議？車用冷暖氣並非電力調溫且具中央系統型外觀？究應適用20%or15%．．．」等字樣，及原處分卷第105頁被上訴人所屬東港稽徵所96年10 月3日南區國稅東港三字第0960011368號函說明三：「成運公司產製之大客車，依貨物稅條例第12條第1項第2款規定從價徵收15%貨物稅，惟查產製壓縮機之原廠商繳納壓縮機之貨物稅率為20%，以詳賀公司申報之『完稅價格計算表』所載之單位完稅價格計算抵繳：78,400元×稅率20%×10台＝1 56,800元或以78,400元×稅率15%×10台＝117,600元，何者較為適法？尚有疑義。」暨原處分卷第233頁被上訴人復查報告記載「本件為討論案件」等，核係被上訴人內部人員或單位對系爭貨物適用稅率之提問性質，並非被上訴人最終見解，不足作為系爭貨物應適用貨物稅條例所稱中央系統型冷氣機稅率之證據。況且上訴人為貨物稅廠商，於90年4月10 日辦理系爭冷媒壓縮機產品登記，並經被上訴人原核核准按稅率20%課徵貨物稅在案，其在申報系爭冷媒壓縮機之貨物稅時亦自行申報適用20%稅率，有新化稽徵所90年4月11日南區國稅新化三字第90011784號函、貨物稅完稅照及貨物稅廠商計算稅額申報書（原審卷第69頁、70頁、原處分卷第71頁、第114頁-121頁、第7頁-51頁）可參，上訴人事後復以系爭冷媒壓縮機應歸屬之貨物，應為貨物稅條例所稱之中央系統型冷氣機，應適用稅率15%課徵貨物稅云云，即無可取。㈢本件係因被上訴人於95年間查核成運公司受託打造巴士型冷氣車身案時，查得系爭冷媒壓縮機經由冷氣裝配廠新舒車公司向上訴人購進裝配，嗣經新化稽徵所追查，發現上訴人產製系爭冷媒壓縮機有低報完稅價格情事，而依折算課徵辦法第6條規定，汽車冷氣用冷媒壓縮機應於進口或國內產製出廠時，按冷媒壓縮機價格之8倍為整台汽車冷氣機之完稅價格課徵貨物稅，然上訴人按月報繳貨物稅之報表，僅記載數量、完稅價格等欄位，無冷媒壓縮機乙欄，致被上訴人無法逕從申報書發現上訴人低報情事，直到查核成運公司上情時，始發現本件上訴人低報情事等情，為被上訴人訴訟代理人陳述甚明，並有上訴人填報之貨物稅廠商計算稅額申報書、成運公司之申請書及新舒車公司發票等附原處分卷（第7 頁-51頁、第114頁-127頁）可參。上訴人亦自承系爭冷媒壓縮機完稅價格應為每具71,832元，而非其申報之59,860元，已如前述，則上訴人有低報完稅價格情事，被上訴人依查得之新事實，依稅捐稽徵法第21條第2項規定補徵系爭貨物稅，洵無違誤。又上訴人身為產製應稅貨物廠商，應注意依法申報完稅價格，被上訴人雖印製有制式表格及填表說明供上訴人填報貨物稅，然系爭冷媒壓縮機之價格若干，上訴人知之最詳，自應詳實填載，況且上訴人亦自承申報當時其僅是將自行填載完成之表格詢問被上訴人所屬人員是否書寫正確，並非在被上訴人所屬人員個別指導下計算填寫完稅價格（見原審卷第61頁準備程序筆錄），則上訴人之誤報完稅價格，即非被上訴人所屬人員之誤導所造成。上訴人主張被上訴人於未發現新課稅事實之情形下，自無適用稅捐稽徵法第21條規定之餘地，且係依被上訴人提供之表格申報貨物稅，經被上訴人所屬人員確認填載無誤後申報，應有信賴保護原則之適用云云，亦非可採。㈣綜上所述，上訴人之主張並無可採，被上訴人以上訴人為貨物稅廠商，於91年9月至96年8月產製冷媒壓縮機，經被上訴人查得系爭冷媒壓縮機之完稅價格應為71,832元，遂核定補徵貨物稅額1,383,963元，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。上訴人起訴意旨求為撤銷，為無理由等由，乃駁回上訴人在原審之訴，並敘明本件事證已臻明確，兩造其餘主張，核與判決之結果無影響，爰不逐一論述。五、本院按：㈠「本條例規定之貨物，不論在國內產製或自國外進口，除法律另有規定外，均依本條例徵收貨物稅。」「（第1項）電器類之課稅項目及稅率如左：．．．三、冷暖氣機：（前段）凡用電力調節氣溫之各種冷氣機、熱氣機等均屬之，從價徵收20%；（後段）其由主機、空調箱、送風機等組成之中央系統型冷暖氣機，從價徵收15%。．．．（第3項）第1項第3款冷暖氣機，得就其主要機件，由財政部訂定辦法折算課徵。」為貨物稅條例第1條、第11條第1項第3款、第3項所明定。次按「本辦法依照貨物稅條例第11條第3項之規定訂定。」「中央系統型及汽車用之冷暖氣機，除整台（套）進口者，應照整台（套）冷暖氣機課徵貨物稅外，凡進口或國內產製供中央系統型及汽車冷暖氣機用之主機或冷媒壓縮機，應依本辦法之規定，按主機或冷媒壓縮機之價格折算課徵貨物稅。」「中央系統型冷暖氣機應於主機或冷媒壓縮機進口或國內產製出廠時，依照左列規定計算整台應稅機件價格課徵貨物稅。．．．二、往復式中央系統型整台冷暖氣機之完稅價格按其主機價格加計50%（即等於主機價格之1.5倍）為完稅價格。本款所稱之主機分為2大類：（一）凝縮機組（Condensing Unit）：包括冷媒壓縮機、馬達、冷凝器、受液器、控制儀表及機架等。（二）冷（冰）水機組（Water Chiller）：包括凝縮機、冷水器、冷媒控制閥及視窗等。．．．」及「汽車冷暖氣機用之冷媒壓縮機，應於進口或國內產製出廠時，按冷媒壓縮機價格加計700%（即等於冷媒壓縮機價格之8倍）為整台汽車冷暖氣機之完稅價格課徵貨物稅。」復為折算課徵辦法第1條、第2條、第3條第2款及第6條所規定。又按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。」及「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」亦為稅捐稽徵法第21條第1 項第1款及第2項所規定。㈡本件上訴人為貨物稅廠商，於91年9月至96年8月產製冷媒壓縮機計578具出廠，以每具完稅價格59,860元及貨物稅稅率20%計算，向被上訴人申報繳納貨物稅額6,919,816元。嗣經被上訴人查得系爭冷媒壓縮機之完稅價格應為71,832元，遂核定補徵貨物稅額1,383,963 元。上訴人不服，循序提起行政訴訟。查原判決關於上訴人所產製系爭冷媒壓縮機，應折算按整台汽車冷氣機之完稅價格課徵貨物稅，即系爭冷媒壓縮機之完稅價格應為71,832元，而非上訴人申報之59,860元；系爭冷媒壓縮機應歸屬之冷氣機類型應為貨物稅條例第11條第1項第3款前段之用電力調節氣溫之各種冷氣機（貨物稅稅率20%），而非上訴人所主張貨物稅條例第11條第1項第3款後段之中央系統型冷氣機（貨物稅稅率15%）；及被上訴人依首揭規定所為補徵貨物稅之原處分合法性，暨上訴人在原審之主張如何不足採等事項，均已詳為論述，因而駁回上訴人在原審之訴，經核其所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋、判例，亦無牴觸，並無所謂原判決違反經驗法則、論理法則及證據法則可言，亦無所謂原判決有不適用法規或適用法規不當、判決不備理由之違背法令情形。㈢上訴意旨略謂：原判決謂被上訴人依查得之新資料，認上訴人有低報完稅價格情事，依法得補徵貨物稅，其判斷有違改制前行政法院81年度判字第1765號判決意旨，而有錯誤適用法令之違法；原處分有違信賴保護原則，原判決未撤銷，顯有判決不適用法則之違法；原判決擅自扭曲立法原意，並以折算課徵辦法所為之分類，佐證中央系統型冷暖氣機與汽車用冷暖氣機應適用不同稅率，顯逾越法令解釋，而有法令適用不當之違法；系爭汽車用冷暖氣機究應適用20%或15%稅率，在法未明定，甚至被上訴人內部見解尚未統一之情況下，原判決以被上訴人稽核科手稿影本係被上訴人內部人員或單位對系爭貨物適用稅率之提問性質，並非被上訴人之最終見解云云，以之不足作為系爭貨物應適用貨物稅條例所稱中央系統型冷氣機稅率之證據，顯違背「有疑義即作有利於人民解釋之原則」，而有不適用法令之可議云云。經核上訴人上開理由，無非係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，並以其歧異之見解，泛言原判決違背法令，所訴委不足採。㈣另上訴意旨略謂：原判決未對於被上訴人未依貨物稅條例第17條規定，檢附相關事證送請貨物稅評價委員會評定後計算核定其差額後補徵貨物稅等有利理由予以敘明，顯有不備理由之違法云云。按所謂判決不備理由，係指判決全然未記載理由，或雖有判決理由，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文所由成立之依據而言。經查原判決已就系爭冷媒壓縮機之每具完稅價格應為71,832元，記明其判斷而得心證之理由，並且敘明兩造其餘主張，與論斷結果無礙部分，不逐一論述，縱原審有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形不相當。況依貨物稅條例第17條第1項：「產製廠商申報應稅貨物之銷售價格及完稅價格，主管稽徵機關於進行調查時，發現有不合第13條至第16條之情事，應予調整者，應敘明事實，檢附有關資料，送請財政部賦稅署貨物稅評價委員會評定。」之規定，主管稽徵機關於進行調查產製廠商申報應稅貨物之銷售價格及完稅價格時，係以發現有不合同條例第13條至第16條之情事，而認應予調整者，始敘明事實並檢附有關資料，送請貨物稅評價委員會評定。查系爭冷媒壓縮機每具價格8,979元，依貨物稅條例第11條第3項授權訂定之折算課徵辦法第6條規定，按每具冷媒壓縮機價格8,979元之8倍計算，每具完稅價格應為71,832元，有上訴人96年6月29日說明書（原處分卷第108頁）可稽；且上訴人就系爭冷媒壓縮機之銷售價格或完稅價格並無爭議（見原判決第8頁、原審卷第58及59頁之準備程序筆錄），僅係爭執應適用貨物稅條例第11條第1項第3款前段（貨物稅稅率20%）或後段（貨物稅稅率15%）之貨物稅稅率；是核其情形，尚無貨物稅條例第17條第1項有關送請貨物稅評價委員會評定規定之適用。上訴人上開理由，委不足採。㈤又上訴意旨略謂：上訴人於按月報繳貨物稅之報表詳載品名規格為汽車冷氣用之冷媒壓縮機，原判決謂上訴人按月報繳貨物稅之報表中未見冷媒壓縮機一欄，致被上訴人無法從申報書發現上訴人低報完稅價格情事乙節，與事實及證據不符，違反證據法則、論理法則，而有判決理由矛盾及不適用法則之違法云云。查被上訴人係以上訴人有低報完稅價格情事，而補徵本件貨物稅；雖上訴人於系爭貨物稅廠商計算稅額申報書之品名規格欄記載冷媒壓縮機（原判決誤認並無記載冷媒壓縮機），惟被上訴人事後發現原核定之完稅價格有誤，為維護租稅之公平性及正確性，而於核課期間內補徵系爭貨物稅款，於法尚無不合。上訴人稱其有信賴保護原則之適用云云，仍無可採。㈥至於上訴人其餘述稱各節，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，指摘其為不當，均無可採。綜上所述，本件上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　6　　月　　30　　日最高行政法院第二庭審判長法官　劉　鑫　楨法官　吳　慧　娟法官　胡　方　新法官　曹　瑞　卿法官　林　金　本以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　6　　月　　31　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第1150號

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