100年度判字第1427號｜行政：營業稅｜裁判日期：100 年 08 月 18 日

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第1427號上訴人　陽明山有線電視股份有限公司代　表　人　鄭俊卿訴訟代理人　羅嘉希　律師吳敬恒　律師被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　陳金鑑上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國99年9月16日臺北高等行政法院99年度訴字第1163號判決，提起上訴，本院判決如下：主文原判決關於罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄。廢棄部分訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。其餘上訴駁回。廢棄部分第一審及上訴審訴訟費用由被上訴人負擔，駁回部分上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人於民國91年6月間無銷貨事實，涉嫌開立不實之統一發票予台力國際開發事業股份有限公司（下稱台力公司），銷售額合計新臺幣（下同）30,000,000元，營業稅額1,500,000元；同期間無進貨事實，取具台力公司所開立不實之統一發票，銷售額34,809,000，營業稅額1,740,450元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被上訴人查獲，初查就進銷項銷售額之差額4,809,000元，認屬虛報進項稅額240,450元，除核定補徵營業稅額240,450元外，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5款規定，按所漏稅額240,450元處5倍之罰鍰計1,202,200元（計至百元止）。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經原審判決駁回。二、上訴人起訴主張：按售後買回或售後租回等融資性交易，乃目前國際上普遍承認之商業行為，與消費借貸同屬企業融通資金之合法方式，惟融資性租賃與消費借貸之法律性質、標的物之利益與危險分擔均不相同，依私法自治原則，當事人有權依其商業考量，選擇適當之交易方式，依其選定之交易方式，享受權利並承擔相對應之義務與風險。被上訴人直接抄錄臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）檢察官96年度偵字第12832號起訴書所認定之事實，未說明為何該起訴書所載理由可採，有不備理由之違法；又動產交付之方式，非以現實交付為限，亦包括簡易交付、占有改定與指示交付；上訴人與台力公司分別以「占有改定」與「簡易交付」之方式，先後交付網路設備，並無被上訴人所謂動產未交付或物權未移轉之情形；上訴人與台力公司辦理系爭融資性交易，所有售出與買回之價款均已付清，台力公司對於中華銀行之貸款亦均繳清，並無任何欠款、逾放、掏空。不正當私相授受之行為，應納稅捐亦均依法報繳，無任何逃漏稅之行為，並無任何人受到損害。倘認為上訴人不應取得台力公司進項憑證扣抵銷項稅額，惟上訴人並無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐之情形，本件核課期間應為5年，原處分已逾核課期間，應予撤銷等語，求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。三、被上訴人則以：台力公司向上訴人虛偽買進網路設備，未久即再虛偽賣回給上訴人，取得上訴人所開出之支票、發票後，由台力公司持該不實交易支票，向中華銀行取得貸款，實際並無點交任何網路設備，目的是向中華銀行辦理貸款，提供資金予東森媒體公司使用，業經臺北地檢署檢察官96年度偵字第12832號起訴書論述綦詳。上訴人僅形式上賣出及買回系爭網路設備，其物權並未移轉，並無實際交易，僅虛增帳面營業收入及成本，藉以向中華銀行取得貸款，自非符合營業稅法所定銷售貨物，核與售後租回（物權移轉他方，取得使用權）或一般融資租賃交易有別，自無取得憑證及給予憑證之問題。台力公司並無資金來源可供上訴人融資，雙方利用互開統一發票虛增彼此營業收入，藉以向中華銀行貸款，上訴人確與台力公司無進、銷貨事實，其開立不實統一發票及取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，係故意以不正當方法虛增銷項稅額及虛報進項稅額，逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，核課期間應為7年。被上訴人認上訴人故意以不正當方法虛增銷項稅額及虛報進項稅額，逃漏營業稅240,450元之違章事證明確，參據修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額處5倍之罰鍰計1,202,200元（計至百元止）並無違誤等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：台力公司向上訴人虛偽買進網路設備，未久即再虛偽賣回給上訴人，取得上訴人所開出之支票、發票後，由台力公司持該不實交易支票，向中華銀行取得貸款，實際並無點交任何網路設備，目的是向中華銀行辦理貸款，提供資金予東森媒體公司使用，復經臺北地檢署檢察官96年度偵字第12832號起訴書內相關證人廖啟旭、連復彰、劉洪福、簡錦俊、陳圓圓等證述綦詳及臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）96年度矚重訴字第2 號、第3號、97年度金重訴字第2號及97年度金訴字第1號刑事判決認定在案。足見台力公司並無自有資金協助上訴人為本件資本融資交易，本項交易亦非上訴人自己使用於業務之發展，而是虛增帳面營業收入及成本，實際上係為取得款項供東森集團使用而已。上訴人與台力公司虛偽交易，上訴人與台力公司間僅為形式上售出再買回之關係，並未將系爭網路設備所有權移轉予他方，與民法第761條所規範之動產物權讓與之交付方式，係基於讓與人與受讓人間均有讓與動產物權之真意為前提有間；自非符合營業稅法所定銷售貨物，核與售後租回（物權移轉他方，取得使用權）或一般融資租賃交易有別，自無取得憑證及給予憑證之問題。上訴人將所擁有之生產設備出售給台力公司，而由台力公司向金融機構融資，上訴人再以分期付款之方式向台力公司加價買回，上訴人就經濟利益而言，出售獲得之款項是要以加價及其分期付款之利息為成本，而取得資金使用於自己業務之發展，即此資本融資交易活動，應依此契約之主要目的及其經濟價值來衡估此項交易模式之意義。查台力公司並無資金來源可供上訴人融資，雙方利用互開統一發票虛增彼此營業收入，藉以向中華銀行貸款，上訴人確與台力公司無進、銷貨事實，其開立不實統一發票及取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，係故意以不正當方法虛增銷項稅額及虛報進項稅額，逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，核課期間為7年。從而，被上訴人以上訴人91年6月間無進、銷貨事實，卻虛開統一發票予台力公司，且取具台力公司所開立之不實統一發票，充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，構成虛報進銷項稅額之違章情事，洵堪認定。被上訴人就進銷項銷售額之差額4,800,000元，認定上訴人虛報進項稅額240,450元，核定補徵營業稅額240,450元，洵無不合。被上訴人以上訴人故意以不正當方法虛增銷項稅額及虛報進項稅額，逃漏營業稅240,450元之違章事證明確，按所漏稅額處5倍之罰鍰計1,202,200元（計至百元止），核無違誤，因將訴願決定及原處分（復查決定）均予維持，駁回上訴人之訴。五、上訴意旨略以：（一）本件自原處分、復查決定、訴願決定至原判決言詞辯論終結，均圍繞在有無「訴之利益」，並未對上訴人闡明「融資性交易之資金，是否應供自己業務之使用，不得供關係企業使用」與「上訴人融資之資金是否供自己業務之使用，有無提供東森集團使用」該爭點，顯無法為適當及完全之辯論。又原判決援引力霸案起訴書與一審判決書所載關係人供述，然原審不曾將起訴書及一審判決書所載關係人供述，「具體提示」予上訴人為辯論，顯未依法踐行調查證據程序，有違反行政訴訟法第125條及第141條第1項之違背法令，為一典型之突襲性裁判。（二）上訴人與台力公司辦理系爭融資（租賃）交易，係因營運資金需求，擬以資產售後租（買）回之商業條件，向他人辦理融資，乃普遍承認之商業行為，本件並無虛報進項稅額之情事，縱認上訴人不應取得台力公司進項憑證扣抵銷項稅額，惟上訴人並無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐之情形，本件核課期間應為5年，原處分已逾核課期間，故被上訴人核定本件應補徵營業稅並處罰鍰，於法有違等語。六、本院查：（一）駁回部分（本稅部分）：１、按「稅捐之核課期間，依左列規定：..三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」、「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型及非加值型之營業稅。」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額....進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為稅捐稽徵法第21條第1項第3款、營業稅法第1條、第3條第1項、第15條及同法施行細則第52條第1項所明定。再者，「一、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而營業稅法第51條第5款規定之案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。二、營業人以不實進項稅額申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定補稅並擇一從重處罰；如經查明無進貨事實者，除依營業稅法第15條第1項、第3項及第51條規定補稅處罰外，倘查獲有以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之事證，應依本部95年2月6日台財稅字第09504508090號函發布『稅捐稽徵法第41條所定納稅義務人逃漏稅行為移送偵辦注意事項』規定移送偵辦刑責。」為財政部98年12月7日台財稅字第09804577370號令所明釋。上開函釋係財政部基於中央主管機關職權，釋示營業人取得虛設行號之發票作為進項憑證申報扣抵之處罰原則，並未牴觸營業稅法之規定，本件自得予以援用。復按行政訴訟法第189條規定，行政法院為裁判時，除別有規定外，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷事實之真偽；依此判斷而得心證之理由，應記明於判決。據此可知，構成行政法院判斷事實真偽之證據評價基礎，乃全辯論意旨及調查證據之結果。又刑事案件之偵審筆錄及其判決書，為文書證據方法，經依調查證據程序所得之調查證據結果（證據資料），自得成為行政法院判斷事實真偽之證據評價基礎。２、本件上訴人於91年6月間無銷貨事實，開立統一發票銷售額合計30,000,000元，營業稅額1,500,000元予台力公司；同期間無進貨事實，取具台力公司開立之統一發票銷售額合計34,809,000元，營業稅額1,740,450元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，雙方利用互開統一發票虛增彼此營業收入，藉以向中華商業銀行貸款，上訴人開立不實統一發票及取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額240,450元，逃漏稅捐240,450元，為原審依職權認定之事實，則被上訴人認上訴人故意以不正當方法逃漏稅，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，以本件核課期間為7年，予以補徵營業稅額227,633元，洵非無據。原判決對於上訴人故意以不正當方法虛增銷項稅額及虛報進項稅額，逃漏稅捐，且依臺北地檢署檢察官96年度偵字第12832號起訴書內相關證人廖啟旭、連復彰、劉洪福、簡錦俊、陳圓圓等證詞及臺北地院96年度矚重訴字第2號、第3號、97年度金重訴字第2號及97 年度金訴字第1號刑事判決，經言詞辯論期日提示全部卷證予兩造辯論，認原處分認事用法，尚無違誤，駁回上訴人在原審之訴，依首開之說明，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋、判例，亦無牴觸，亦無違證據法則及禁止突襲性裁判原則，並無所謂原判決有違背法令之情形。上訴論旨，謂原判決以臺北地檢署檢察官96年度偵字第12832號起訴書之內容及臺北地院96年度矚重訴字第2號、第3號、97年度金重訴字第2號及97年度金訴字第1號刑事判決，認定上訴人融資之資金並未供自己業務之使用，而是提供東森集團使用，未給予上訴人表示意見之機會，有違禁止突襲性裁判原則，未查明上訴人融資所得資金，並無供東森集團套利，有違證據法則等詞，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，尚難認為合法之上訴理由。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。另上訴人所主張援引之本院92年度裁字第235號裁定、71年度判字第840號、87年度判字第2082號、最高法院96年度台上字第732號、97年度台上字第1993號判決，案情均與本件不同，本件無適用餘地，附此敘明。（二）廢棄部分（罰鍰部分）：原判決以上訴人於91年6月間與台力公司無進、銷貨事實，開立不實統一發票及取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，故意以不正當方法虛增銷項稅額及虛報進項稅額，逃漏營業稅240,450元之違章事證明確，按所漏稅額處以5倍之罰鍰計1,202,200元（計至百元止），於法有據，固非無見。惟按「營業人違反本法後，法律有變更者，適用裁處時之罰則規定。但裁處前之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」為營業稅法第53條之1所明文。所謂裁處，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決（本院89年9月份第1次庭長法官聯席會議決議參照）。本件行為時營業稅法第51條第5 款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」嗣該條款於99年12月8日修正公布（並於100年2月1日施行）為：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」即罰鍰倍數之上下限，修正後之規定較修正前之規定為低，有利於納稅義務人，依營業稅法第53條之1規定，本件裁罰即應適用 99年12月8日修正公布之營業稅法第51條第5款規定。原判決未及適用，仍有適用法規不當之違法，且與判決結論有影響。再按裁罰倍數多寡，涉及被上訴人行政裁量權範圍，基於司法不宜干涉行政權，原處罰鍰既經撤銷命由原處分機關依法重為處分，則由其依職權裁罰即可，毋須由本院為逕定科罰金額之變更判決（參本院86年2月份庭長評事聯席會議決議）。原判決關於罰鍰部分應由本院將之廢棄，並將訴願決定及原處分(復查決定)均撤銷，由被上訴人另為適法之處分。七、據上論結，本件上訴為一部有理由，一部無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　8　　月　　18　　日最高行政法院第一庭審判長法官　鍾　耀　光法官　黃　淑　玲法官　鄭　小　康法官　林　樹　埔法官　陳　秀　媖以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　8　　月　　18　　日書記官　王　史　民

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第1427號

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