100年度判字第2059號｜行政：營業稅｜裁判日期：100 年 11 月 30 日

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第2059號再審原告國泰金融控股股份有限公司代　表　人　蔡宏圖訴訟代理人　楊建華再審被告財政部臺北市國稅局代　表　人　陳金鑑上列當事人間營業稅事件，再審原告對於中華民國100年3月3日本院100年度判字第228號判決，提起再審之訴，本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理由一、本件再審原告於民國93年11月間委託國外證券承銷商英商 J.P. Morgan Securities Limited（下稱J.P.Morgan）發行海外存託憑證，支付海外承銷費新臺幣（下同）39,865,265元，未依規定於給付報酬之次期開始15日內申報繳納營業稅，經再審被告查獲，核定補徵營業稅1,993,263元，並依行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第6款規定處罰鍰1,993,200元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經原審97年度訴字第3033號判決（下稱原審判決）駁回，提起上訴，本院100年度判字第228號判決（下稱原確定判決）原審判決關於罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄。廢棄部分訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。其餘上訴駁回。亦即駁回其本稅部份之上訴。再審原告以本稅部分原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，提起本件再審之訴。二、再審原告起訴意旨除重述前次上訴之主張外，略以：（一）原確定判決不當聯結發行海外存託憑證而取得資金與使用資金，而未探究發行海外存託憑證之交易流程，且銷售勞務使用地之認定，法律未有明確之規定，原確定判決未附正當理由認定應以「購買者之營業場所」為使用地，顯有判決不適用法規之瑕疵：原確定判決認再審原告因取得與使用發行海外存託憑證資金，而有在中華民國境內使用銷售勞務之情事，該等推論實有未明發行海外存託憑證之實務，因此不當將發行海外存託憑證而取得資金與使用資金兩者相互聯結，法規適用顯有錯誤。系爭交易流程之勞務係指「發行」海外存託憑證，故該勞務發揮作用之地點及完成地均在「境外」，而再審原告則取得國外資金，至此系爭發行海外存託憑證之勞務即已全部完成，至於該等資金如何使用則與系爭勞務是否在中華民國境內無涉，惟原確定判決忽略上述海外存託憑證發行之交易流程，僅以再審原告在中華民國境內使用發行海外存託憑證之資金，不當聯結兩不相關之交易行為，推論再審原告有在中華民國境內使用J.P.Morgan所提供之勞務，適用法規顯有錯誤。參照營業稅法第1條及第4條第2項第1款規定，並無明定「在中華民國境內使用」之判斷方法，惟原確定判決逕謂再審原告因符合目的地課稅原則，應報繳營業稅。系爭由J.P.Morgan協助再審原告海外承銷之勞務究否屬於在中華民國境內使用乃本案爭點所在，倘若「使用地」在境外，則無須繳稅，揆諸前揭營業稅法規定，皆未明文「在中華民國境內使用」之定義及構成要件，原確定判決卻不當聯結所謂「目的地課稅原則」，以再審原告獲得國外資金認定再審原告購買勞務之目的係將提供勞務所產致之最終成果供自身使用，而得出系爭勞務之使用地在中華民國境內之結論。此種以再審原告是否獲得資金判斷系爭勞務使用地之標準並無法理依據。（二）原確定判決未探究財政部75年5月5日台財稅第7545545號函釋之真意，僅以「系爭交易事實與該函釋有別，尚無從因稅捐稽徵法第1條之1規定，而得援為有利於再審原告之認定」，於此原確定判決有適用法規顯有錯誤及判決不備理由之當然違背法令等語，求為判決原確定判決及原審判決不利再審原告部分均廢棄。三、再審被告則以：當事人提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項所列各款情事之一者，始得為之。所謂適用法規顯有錯誤，係指確定判決所適用之法規，顯然不合於現行法律規定，或與司法院現尚有效之解釋、或現存有效之判例顯然違反者而言。本件原確定判決並無適用法規顯有錯誤之情事，再審原告仍執前詞反覆訴求，顯係對法令見解之歧異，要難謂有理由。四、本院按：行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言，本院97年判字第360號著有判例。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，此亦有本院62年判字第610號判例意旨可參。查原確定判決維持原審判決關於本稅部分，駁回再審原告之上訴，其理由係以：（一）營業稅性質上屬消費稅，故營業稅法第4條第2項第1款關於是否屬「在中華民國境內銷售勞務」所規定之「使用地」標準，係針對消費者即勞務購買者而言，即指勞務購買者對該勞務之「使用地」，又因購買勞務者係為供其自身使用，是一般而言，此使用地原則上應為勞務購買者所在地即其營業所所在地。（二）再審原告本年度支付國外證券承銷商J.P.Morgan系爭海外承銷費，乃為委託其發行海外存託憑證，目的即為將再審原告之庫藏股銷售予海外投資者以獲得國外資金，俾用以「增加對各子公司之長期股權投資」及「支應未來投資金融事業所需資金」。暨J.P.Morgan在中華民國境內無固定營業場所，再審原告既係委託J.P.Morgan發行海外存託憑證以獲取資金，而此資金又是為供再審原告使用，則再審原告對J.P.Morgan所提供勞務之使用地即應為其營業所所在地，即在中華民國境內。是再審原告因此支付之系爭海外承銷費，原審判決認其屬在中華民國境內銷售勞務而支付，並因J.P.Morgan在中華民國境內無固定營業場所，故依營業稅法第36條第1項前段規定應由買受人即再審原告報繳營業稅，即無不合。又本件不論是否援引原審判決所論述之「目的地課稅原則」，均與論斷之結果無影響，是上訴意旨據以指摘原審判決有適用法規不當及理由不備之違法云云，並無可採。（三）本件再審原告援引之財政部75年5月5日台財稅第7545545號函係謂：「營業人介紹國內營業人向國外廠商進口原料等，取得之外匯佣金收入，非屬零稅率之適用範圍。」即此函釋係關於營業稅法第7條第2款規定之釋示，核與本件之事實及依據均有別，尚無從因稅捐稽徵法第1條之1規定，而得援為有利於再審原告之認定等語。經核原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例亦不相牴觸。再審原告起訴意旨所執各詞，或係於前訴訟程序業已主張，並經原確定判決指駁綦詳；或無非係就法律見解為爭執，揆諸首揭說明，自不得據為再審理由。原確定判決並無行政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之情事，再審原告再審意旨，仍執前詞，指摘原確定判決有再審事由，請求廢棄原確定判決，難認為有理由，應予駁回五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　11　　月　　30　　日最高行政法院第一庭審判長法官　鍾　耀　光法官　黃　淑　玲法官　鄭　小　康法官　林　樹　埔法官　陳　秀　媖以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　11　　月　　30　　日書記官　王　史　民

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第2059號

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