100年度判字第2122號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：100 年 12 月 08 日

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第2122號上訴人　兆豐金融控股股份有限公司代　表　人　蔡友才訴訟代理人　許祺昌　會計師李益甄　律師蘇偉哲　律師　（兼送達代收人）被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　陳金鑑上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國100年4月28日臺北高等行政法院99年度訴字第2566號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、緣上訴人民國91年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新臺幣（下同）0元、「第58欄」0元及課稅所得額負172,964,254元；被上訴人初查，將上訴人投資收益3,029,461,386元轉列核定營業收入淨額3,029,461,386元，並按該收入與其他收入2,289,313元之比例計算應分攤營業費用及利息支出199,300,063元，核定「第58欄」（投資收益減除應分攤之營業費用及利息支出後之淨額）2,830,161,323 元、課稅所得額26,335,809元，補徵應納稅額5,129,007元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起上訴。二、上訴人於原審起訴意旨略謂：㈠87年採兩稅合一制後，所得稅法第42條明定公司組織之營利事業投資於國內其他營利事業所獲配之股利淨額或盈餘淨額（即「投資收益」）「不計入所得額課稅」，而非將此投資收益定性為「免稅所得」，是依法投資收益應無分攤成本費用之必要，被上訴人認定其應依免稅所得相關規定分攤營業費用及利息支出，顯與租稅法律主義有違。縱投資收益應與免稅所得同等適用分攤成本費用之規定，然金融控股公司成立之目的在於對被投資事業之經營管理，依財政部93年7月5日台財稅字第0930453061號函釋（下稱93年函釋）、稅捐稽徵法第12條之1第1項、第2 項、金融控股公司法（下稱金控法）第36條第1項、第53條第1項及第56條，此與單純持股僅為獲配股利之情形有別；且93年函釋明定採連結稅制之金控公司與合併申報之子公司所產生之營業虧損，在申報集團合併後的前5年核定合併營業虧損時，僅須減除「獲配自合併申報公司外之投資收益」，免將獲配自合併申報公司間之投資收益先行抵減各該年度之合併營業虧損。如認採連結稅制之金融控股公司應適用財政部66年3月9日台財稅第31580號函（下稱66年函釋），將因集團內相互持股之原因，產生重複扣除投資收益之情形，致有實際虧損金額無法如數申報，造成設立金融控股公司反而有租稅懲罰之不公平情形。是依93年函釋意旨，採連結稅制之金融控股公司與合併申報之子公司所產生之營業虧損，在申報合併後之前5年核定合併營業虧損時，屬獲配自合併申報公司間之投資收益，免先行抵減各該年度之合併營業虧損，僅須減除「獲配自合併申報公司外之投資收益」，以避免實際虧損金額遭合併申報公司之內部轉投資收益抵銷，致有重複課稅之不公平情形。從而，於體系解釋上，金融控股公司之投資收益是否應分攤管理費用及利息支出，依財政部96年7月10日台財稅第09604533440號函（下稱96年函釋），亦應按取得該投資收益之法源依據為準，如有金控法第37條及第39條「獲配自合併申報公司外之投資收益」，方屬應分攤營業費用及利息支出之投資收益。是以，所謂應分攤營業費用及利息支出之投資收益，自應限縮於「獲配自合併申報公司外之投資收益」，方符法旨。故上訴人91年度全部業務均屬金控法第36條規定範圍，其收入亦全部源自對該條所定投資及被投資事業之管理，亦即，其投資收益全數為「獲配自合併申報公司間之投資收益」，自毋須比照一般投資收益依所得稅法第24條第1項後段分攤相關之成本、費用或損失。㈡營業費用及利息支出除可直接歸屬投資收益者外，尚須適用分攤之規定，應以取得投資收益之營利事業係「以有價證券買賣為專業」為前提要件，而非一有投資收益即應分攤，且財政部83年2月8日台財稅字第83158472號函（下稱83年函釋）暨92年8月29日台財稅字第0920455298號函（下稱92 年8月函釋）等歷來對於成本費用分攤之解釋函令，凡非以有價證券買賣為專業之營利事業，其費用及利息除直接歸屬於投資收益者，應自該項下減除外，未有應分攤營業費用或利息支出之規定，是被上訴人依收入成本費用配合原則，認投資收益必有相關之營業費用及利息支出，應依上訴人投資收益與其他收入比例分攤方屬合理歸屬，其解釋有違論理法則，亦係將96年函釋視為具文。是依金控法第49條、第50條及財政部92年2月12日台財稅字第0910458039號函釋（下稱 92年2月函釋）之意旨，採行連結稅制之金控母子公司在經濟上乃為同一實體，基於實質課稅原則，在稅法上自應視為同一課稅主體對待。從而，金控母公司之營業費用及利息支出應視為金控集團此一課稅主體之費用支出，而金控母公司獲配自子公司之盈餘，則僅為部門間盈餘之轉撥，而非收入之性質。綜上所述，原處分將上訴人獲配自子公司交通銀行股份有限公司之盈餘認定為「投資收益」，及將上訴人91年度之營業費用及利息支出論為上訴人為取得投資收益之費用，又認此等費用應予分攤不得扣除等等，均係在「金控母公司與子公司屬不同經濟個體」之誤解下所生，致使上訴人所屬之企業集團於成立金控集團後，其稅捐負擔反而加重，顯然牴觸金控法第49條之立法意旨，自應予撤銷等語，為此請求判決撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定。三、被上訴人答辯意旨略謂：㈠依金控法第36條第1項及商業會計法第27條第1項第4款規定，金融控股股份有限公司投資子公司之收益，其本質應為其營業收入。是以上訴人91年度營利事業所得稅結算申報，原列報投資收益3,029,461,386元經被上訴人轉列為營業收入，核定營業收入淨額3,029,461,386元，並無不合。㈡依行為時所得稅法第4條之1、第24條第1項及第42條第1項之規定，營利事業之費用及損失既為免稅收入及應稅收入所共同發生，如免稅收入及不計入所得項目之相關成本、費用全歸由應稅項目吸收，則營利事業將雙重獲益，不僅有失立法原意，亦不符成本與費用配合及課稅公平原則，上訴人投資收益部分，既依所得稅法第42條第1 項規定不計入所得額課稅，則其相關營業費用及利息支出，即應配合歸屬該投資收益項下減除。上訴人91年度長期投資占全部資產比率達99.73%，依所得稅法第24條規定及收入與成本費用配合原則，申報損費歸屬於投資收益應為合理；又長短期投資金額占實收資本額比率為152.17%，占長短期借款比率為646.64%，顯可推定其借款資金全部挹注於投資資金，是上訴人列報可直接歸屬金控法第36條規範業務之營業費用及利息支出合計0元顯難謂合理，且上訴人迄今未就相關損費性質說明「直接」、「合理」、「明確」歸屬之依據基礎，致無從審酌。從而，上訴人91年度全部業務均屬金控法第36條規定範圍，其收入亦全部源自於對該法條事業之投資及對被投資事業管理，則依所得稅法第24條規定及收入與成本費用配合原則，其營業費用及利息支出均可歸屬於上訴人從事金控法第36條業務所產生之費用，自應歸屬其從事金控法第36條業務所獲取收入之減項，符合直接合理明確原則甚明；依96年函釋規定核算「第58欄」應為2,830,010,715 元（3,029,461,386元－營業費用93,814,290元－利息支出105,636,381元），課稅所得額應為26,486,417元（全年所得額2,856,497,132元－2,830,010,715元），大於原核定課稅所得額26,335,809元，基於行政救濟不利益變更禁止原則，原核定「第58欄」2,830,161,323元及課稅所得額26,335,809元並無不合等語。四、原判決駁回上訴人之訴，其理由略謂：㈠依行為時所得稅法第4條之1、第24條第1項、第42條第1項、83年函釋、92年8 月函釋及96年函釋意旨、金控法第36條第1項暨商業會計法第27條第1項第4款規定，金融控股股份有限公司投資子公司之收益，應為其營業收入，上訴人91年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額0元，經被上訴人初查以其投資收益3,029,461,386元應轉列營業收入淨額，尚無不合。㈡依司法院釋字第420號解釋意旨暨85年5月13日增訂稅捐稽徵法第12條之1第1項規定，上訴人為經經濟部核准登記之金融控股公司，主要業務範圍為投資經主管機關核准之國內金融相關事業及對被投資事業之管理，從而舉凡與其經營投資或管理轉投資事業之相關行為，均應屬其主要營業活動行為。而其91年度之各項收入皆源自於投資金融控股公司法第36條第2項規定事業所衍生之收入，尚無從事同法第37條及第39條規定經營之投資及資金運用，是原處分認定上訴人非屬以買賣有價證券為業，尚無不合。又上訴人雖非屬以買賣有價證券為業，然依行為時所得稅法第4條之1、第24條第1項及第42條第1項之規定，營利事業之費用及損失既為免稅收入及應稅收入所共同發生，如免稅收入及不計入所得項目之相關成本、費用全歸由應稅項目吸收，則營利事業將雙重獲益，不僅有失立法原意，亦不符成本與費用配合及課稅公平原則。故上訴人之主要營業項目既為「投資國內金融相關事業」及「對被投資事業之管理」，且其主要營業收入來源亦為子公司獲利有盈餘分配予股東（母公司，即上訴人）之投資收益，該部分既依所得稅法第42條第1項規定不計入所得額課稅，則其相關營業費用及利息支出，即應依96年函釋規定就各項費用判斷是否可「直接」「合理」明確歸屬於投資及對被投資事業管理，並自投資收益項下減除。復經以上訴人申報資料分析，長期投資占全部資產比率達99.73%，依所得稅法第24條規定及收入與成本費用配合原則，申報損費歸屬於投資收益應為合理；又長短期投資金額占實收資本額比率為152.17%，占長短期借款比率為646.64%，顯可推定其借款資金全部挹注於投資資金，是該利息顯可合理歸屬於上訴人投資及被投資事業管理行為之範疇，應全部自投資收益項下扣除，且96年函釋並未表明依據金融控股公司法第36條規定經營投資及管理時，「無法直接合理明確歸屬之營業費用及利息支出」必然存在，上訴人本期申報之營業費用93,814,290元及利息支出105,636,381元，原處分認定可合理歸屬於上訴人投資及被投資事業管理行為之範疇，自可全部在投資收益項下扣除，縱使91年度無其他「無法直接合理明確歸屬之營業費用及利息支出」存在，亦難謂此種認定違反96年函釋。㈢所得稅法第4條之1規定停止課徵所得稅之證券交易所得及同法第42條第1項規定「不計入所得額」課稅之投資收益，其所得態樣雖有不同，惟均屬所得稅法明定免徵所得稅之所得，83年函釋及92年8月函釋認定不計入所得額之投資收益係免稅所得，尚無違誤。又93年函釋係就合併辦理結算申報者依規定扣除前5年度核定合併營業盈虧之計算方式，尚非認定連結稅制下母公司之投資收益與一般投資公司獲取之投資收益性質不同，上訴人主張母公司之投資收益與一般投資公司獲取之投資收益性質不同，不應分攤一般營業發生之費用、利息云云，不足採信。公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，依所得稅法第42條第1項規定，雖不計入所得額課稅，惟上訴人於辦理營利事業所得稅結算申報時，宜計入營業收入以反映企業經營全貌，並自申報書第58欄（投資收益減除可直接合理明確歸屬理之各項支出後之餘額）中調減，以正確計算不計入所得額課稅之「所得額」。該不計入所得額課稅之「所得額」已列入全年所得額減項第58欄中，並無上訴人主張如因子公司之盈餘分配而致金融控股母公司另有投資收益，將造成同一筆所得於不同年度重複課稅之不合理現象。又金融控股公司於連結稅制下，所謂「內部利益已消除，無投資收益可供歸屬」者，應係指財務會計編製合併財報時，母公司當年度依權益法認列之投資收益將與子公司約當持股之當期損益相互沖銷之情形。惟依現行所得稅法及營利事業所得稅查核準則規定，對於長期投資並未採權益法之估價及損益認定原則，現行所得稅制亦未採合併財報申報，即應按個別公司分別計算之課稅所得額為連結稅制之計算基礎，故連結稅制應以個別公司按所得稅法第24條及相關規定計算之課稅所得額為連結基礎，公司間之交易損益或投資損益仍以個別公司為主體分別計算，不予消除。是金融控股公司與各子公司如有應稅、免稅收入，應計算個別公司之課稅所得額，再予加總計算合併結算申報所得額，財政部98年8月5日台財稅字第09800176880號函釋意旨，與立法意旨相符，行政機關予以援用，自無違誤。從而，上訴人營業費用及利息支出應自投資收益項下扣除，原處分核定「第58欄」2,830,161,323元尚無違誤等語。五、上訴意旨略謂：㈠依所得稅法第24條第1項後段規定，僅「應稅所得」及「免稅所得」始有成本費用分攤之問題，而所得稅法第42條所定之投資收益，其法律效果為「不計入所得額課稅」，而與「免稅所得」性質尚屬有間，是依所得稅法第24條第1項後段明文規定，投資收益應無須分攤成本費用。然原判決卻認系爭投資收益應依免稅所得相關規定分攤營業費用及利息支出，顯有適用所得稅法第42條第1項及第24 條第1項後段之不當，亦增加法律所無之限制，而與租稅法律主義有違。㈡原判決對96年函釋所稱「直接合理明確歸屬」之解釋不符論理法則，且原判決於法律未有授權之情形下，容許原處分逕以間接證據進行推計課稅，除使前開函釋成為具文，亦有悖於課稅舉證責任之分配及推計課稅之法定要件；再者，原判決未慮及上訴人91年度尚有其他收入2,289,313元，其解釋亦有違反證據法則、判決理由矛盾之違背法令。㈢依實質課稅原則、金控法第36條第1項、第53條第1項及第56條，金控子公司分配予母公司之投資收益經濟實質與一般投資收益不同，不應一併定性為免稅所得，上訴人並援引93年函釋作為佐證資料，然原判決僅以93年函釋並未認定連結稅制下母公司之投資收益與一般投資公司獲取之投資收益有別為由，即認上訴人之主張不可採，而未說明本案不適用實質課稅原則及前開金控法條文之理由，判決理由顯然不備，亦有應適用法規而不適用之違誤。㈣另依金控法第49條、第50條及92年2月函釋意旨，金控母子公司在經濟上乃為同一實體，依實質課稅原則，在稅法上自應視為同一課稅主體對待，原判決未察及此，仍拘泥於金控母子公司分屬不同個體之法律形式外觀，自有應適用而不適用金控法第49條、第50條之違背法令，及牴觸司法院釋字第420號解釋、稅捐稽徵法第12條之1第1項之違背法令。㈤系爭營業費用及利息支出是否可「直接」、「合理、「明確」歸屬於系爭投資收益，屬於課稅處分之要件事實（並非限制或減免要件事實），自應由被上訴人負擔舉證責任，被上訴人要求上訴人舉證系爭營業費用及利息支出不可「直接」、「合理、「明確」歸屬，顯係將舉證責任倒置由上訴人負擔，與本院向來所持之見解相互牴觸。且被上訴人現所提出之舉證方法違反論理法則，又架空96年函釋，自非可採，原判決不察竟予核認，構成判決違背法令等語，為此請求廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。六、本院查：㈠行為時所得稅法第4條之1規定：「自中華民國79年1月1日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」同法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」同法第42條第1項規定：「公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅，其可扣抵稅額，應依第66條之3規定，計入其股東可扣抵稅額帳戶餘額。」揆諸行為時所得稅法第42條第1項之立法沿革始自52年1月29日之修正公布全文，其中第42條明定：「公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其投資收益免予計入所得額課稅。」其立法意旨參照該法條於69年12月30日修正之立法理由，可知係：「公司投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其投資收益免予計入所得額課稅。此項規定，目的原在避免投資收益之重複課稅。惟此種轉投資收益既已免計入所得額課稅，則有關投資之利息支出及管理費用，暨因該項投資收益所繳納之營業稅及印花稅等費用，即不應在計算營利事業所得稅時減除，方屬合理。」再參照該法條於86年12月30日修正（即本件行為時暨現行適用條文）之立法理由略以：「在兩稅合一之設算扣抵制下，營利事業取自轉投資事業之投資收益，不計入投資事業之所得額課稅，無論營利事業轉投資層次之多寡，該投資收益僅在最終投資事業階段，課徵1次營利事業所得稅，由於營利事業之轉投資收益不計入所得額課稅，自應計入其股東可扣抵稅額帳戶餘額，俟盈餘分配予個人股東時，由個人股東併計其綜合所得總額課稅並予以扣抵，而非用以扣抵投資事業當年度所得稅結算申報應納稅額。」準此，所得稅法第4條之1規定停止課徵所得稅之證券交易所得及同法第42條第1項為避免重複課徵營利事業所得稅，規定不計入所得額課稅之投資收益，其所得態樣雖有不同，惟均為免課徵營利事業所得稅之所得，是故非以有價證券買賣為專業之營利事業，如有依所得稅法規定停止課徵所得稅之證券交易所得或不計入所得額課稅之投資收益等，除可明確歸屬之費用、利息，應自有價證券出售收入或投資收益項下減除外，不必分攤一般營業發生之費用、利息。財政部83年函釋謂：「‧‧說明：二、非以有價證券買賣為專業之營利事業，其買賣有價證券部分，除可直接歸屬之費用及利息，應自有價證券出售收入項下減除外，不必分攤一般營業發生之費用及利息。三、以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息，自有價證券出售收入項下減除。」、財政部92年8月函釋謂：「公司組織之營利事業，投資國內其他營利事業所獲配之投資收益，依所得稅法第42條第1項規定，不計入所得額課稅者，其營業費用及利息支出，應按下列規定計算分攤，自該投資收益項下減除，不得在課稅所得項下減除：一、非以有價證券買賣為專業之營利事業，除直接歸屬之費用或利息，應自投資收益項下減除外，不必分攤一般營業發生之費用或利息。二、以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及利息支出，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，應依照本部83年2月8日台財稅第831582472號函規定之比例，計算分攤之。」、財政部96年函釋謂：「‧‧說明：二、依據金融控股公司法第36條規定，金融控股公司應確保其子公司業務之健全經營，其業務以投資及對被投資事業之管理為限，其得投資之事業並有明文規定。準此，金融控股公司依上開規定經營投資及管理，尚非屬以有價證券買賣為業；其於申報營利事業所得稅時，除可直接合理明確歸屬於投資及對被投資事業管理之各項支出，得自投資收益項下減除外，免分攤無法直接合理明確歸屬之營業費用及利息支出。三、依金融控股公司法第37條及第39條規定，金融控股公司得向主管機關申請核准，投資同法第36條第2項所定以外之事業，或運用短期資金購買政府債券或金融債券等。如金融控股公司從事上開投資或買賣有價證券之金額龐大，致其買賣有價證券之收入及投資收益遠超過其依金融控股公司法第36條規定經營業務之營業收入，足認其係以買賣有價證券為業者，除可直接合理明確歸屬之成本、費用、利息或損失，應作個別歸屬認列外，尚應依法分攤無法直接合理明確歸屬之營業費用及利息支出。」等語，經核與母法立法目的及規範意旨無違，得予適用，亦與現行所得稅法第24條第1項後段規定：「所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。」意旨相符。又營業費用及利息支出是否可以「直接合理明確歸屬」，重點在於是否可以「明確歸屬」，直接或合理的歸屬均須是明確的，才應作個別歸屬認列。上訴意旨謂依現行所得稅法第24條第1項後段規定，僅「應稅所得」及「免稅所得」始有成本費用分攤之問題，而所得稅法第42條所定之投資收益，其法律效果為「不計入所得額課稅」，與「免稅所得」性質尚屬有間，是投資收益應無須分攤成本費用云云，恐係望文生義，容有誤解。㈡依行政訴訟法第133條前段規定，行政法院於撤銷訴訟，固應依職權調查證據，以期發現真實，然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，而必須決定其不利益結果責任之歸屬，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277條前段規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」，於上述範圍內，仍為撤銷訴訟所準用（行政訴訟法第136條參照）。據此，負擔處分之要件事實，基於依法行政原則，為原則事實者，如所得稅有關所得計算基礎之收入，依上開規定，應由行政機關負舉證責任，而納稅義務人於稽徵機關對於上開收入之事實已盡證明之責後，如對其主張抗辯不實並提出反對之主張者，則應由納稅義務人對其有利之反對主張，負其證明之責。至就所得計算基礎之減項，如「成本」與「費用」及稅捐優惠等例外減免稅負等事實，則因屬於權利發生後之消滅事由，倘有不明，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由納稅義務人負客觀之舉證責任。原判決理由既已就系爭營業費用及利息支出，如何可以「合理」明確歸屬於投資收益項下，詳加論證（參見原判決第30-31頁），上訴人如主張系爭營業費用及利息支出無法「直接合理明確歸屬」，不應在投資收益項下認列，而應在計算課稅所得時減除，依前揭說明，即應負客觀舉證責任，使法院相信其除經營金控法第36條之業務外，尚經營何項業務，致系爭營業費用及利息支出無法「直接合理明確歸屬」何項業務，然上訴人並未盡任何協力義務，自難為其作有利之認定；上訴意旨謂原判決於法律未有授權之情形下，容許原處分逕以間接證據進行推計課稅云云，容有誤會。至於上訴意旨主張其於系爭年度尚有其他收入2,289,313元，原處分最初作成時仍以投資收益與其他收入之比例而分攤系爭營業費用及利息支出，嗣後至復查階段，被上訴人始改將系爭營業費用及利息支出全數歸屬於系爭投資收益項下云云，按復查決定以系爭營業費用及利息支出應全數認為可明確歸屬於投資及對被投資事業管理之各項支出，乃依前揭96年函釋核算「第58欄」應為2,830,010,715元（投資收益淨額即營業收入淨額3,029,461,386元－營業費用93,814,290元－利息支出105,636,381元），課稅所得額應為26,486,417元（全年所得額2,856,497,132元－第58欄2,830,010,715元），大於原核定課稅所得額26,335,809元，惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，仍維持原核定「第58欄」2,830,161,323元及課稅所得額26,335,809元（即按系爭投資收益與其他收入2,289,313元之比例計算投資收益應分攤之營業費用及利息支出為199,300,063元），故前述上訴意旨所爭執者對於訴訟結果並無實益。㈢末按92年2月函釋令訂定營利事業依金控法第49條及企業併購法第40條規定合併辦理營利事業所得稅申報處理原則第1 項第6款合併結算申報課稅所得額及應納稅額之計算規定：「(一)各公司依所得稅法第24條規定計算之所得額，扣除依法律規定減免所得稅之所得額及合於所得稅法第39條但書規定之個別營業虧損後之餘額，為各公司課稅所得額。(二)各公司課稅所得額之合計數，為合併結算申報所得額。(三)合併結算申報所得額，扣除合於所得稅法第三十九條但書規定之合併營業虧損後之餘額，為合併結算申報課稅所得額。( 四)合併結算申報課稅所得額，依規定稅率計算之應納稅額，為合併結算申報應納稅額；各公司暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，得自合併結算申報應納稅額中減除。」，即明示先由各母子公司計算其收入減除各項成本費用、損失後之所得額，再循序合併計算集團之課稅所得額及應納稅額，並非以金控母公司與其子公司之收入合計數減除母子公司之各項成本費用、損失之合計數後計算課稅所得額及應納稅額，符合民法及公司法賦予各公司獨立的法人人格，係個別的權利義務主體之規範意旨。上訴意旨主張金控母子公司應視為同一課稅主體，系爭營業費用及利息支出應歸屬應稅收入項下而得予減除云云，亦係對法令之誤解。㈣綜上所述，原判決認原處分（復查決定）認事用法，尚無違誤，因將原訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，於法並無不合，上訴意旨無非重述其在原審主張之歧異見解，對原審取捨證據、認定事實及適用法律之職權行使，指摘為不當，並就原判決已論斷者，泛言其未論斷，或對原判決論駁其主張之理由，泛言判決理由矛盾，均無可採，其請求廢棄原判決，為無理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　12　　月　　8　　日最高行政法院第四庭審判長法官　藍　獻　林法官　廖　宏　明法官　林　文　舟法官　胡　國　棟法官　林　玫　君以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　12　　月　　9　　日書記官　邱　彰　德

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第2122號

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