100年度判字第30號｜行政：有關稅捐事務｜裁判日期：100 年 01 月 20 日

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第30號上訴人　鼎創達股份有限公司（原名大霸電子股份有限公司）代　表　人　郭佩芝訴訟代理人　蓋華英律師廖庭璉律師被上訴人　新北市土城區公所代　表　人　王澤民訴訟代理人　李承志律師上列當事人間有關稅捐事務事件，上訴人對於中華民國98年4月 29日臺北高等行政法院96年度訴字第4018號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、被上訴人於民國95年12月7日接獲台北縣（現已改制為新北市，以下同）政府95年11月23日北府工施字第0950802933號使用執照副本通知書，函知上訴人於台北縣土城市（現已改制為新北市○○區○○○○○○○段81-2地號土地所興造之建築物，業已發給95年11月17日95土使字第631號使用執照，被上訴人乃依據臺北縣土城市建築工地臨時稅自治條例（下稱自治條例）規定，核定上訴人應繳納建築工地臨時稅額為新台幣（下同）13,472,954元，並於95年12月22日以北縣土財字第0950041444號函檢附核定通知書及臨時稅繳款書等文件通知上訴人繳納，上訴人於96年3月20日向被上訴人申請復查，未獲變更，上訴人不服，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。二、上訴人起訴主張：（一）依稅捐稽徵法第35條第1項第1款已明定復查申請期限為「於繳納期間屆滿翌日起算30日內」，惟自治條例第8條第2項規定復查申請期間自「接到通知書之日起20日內」，已違背憲法第16條及大法官釋字第224、288、321、439號等解釋，並牴觸稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定，依地方制度法第30條第1項規定應為無效。（二）上訴人取得建築執照及使用執照之時點，均在自治條例公告暨施行之前。是自治條例事實上已回溯適用至上訴人公司先前發包興建之工程，確有法律溯及既往之情事。（三）自治條例第1條並未具體明確揭示開徵目的；又自治條例雖要求建築起造人應按「建築工地全部樓地板面積」，以每平方公尺200元課徵，然自治條例未闡述二者之關連性為何，起造人顯難預見土城市開徵系爭臨時稅之目的、動機為何，與釋字第622號、第597號解釋揭示構成要件明確性原則有悖。（四）依被上訴人96年10月17日發佈新聞稿指出：「…市公所基於使用者付費原則，向建築起造人收取建築工地稅…」等語，顯見臨時稅實屬規費法第8條第1款之使用規費。又自治條例第7條之費率計算為何，未見土城市公所向市民公告周知，顯已違反使用規費之計費原則。（五）依建築法第68條及廢止前台灣省建築管理規則第32條規定，足見土城市依自治條例所開徵之建築工地稅，並非對人民財產權造成最小損害之措施，已違反比例原則之必要性原則。甚且，建築物起造人縱依該自治條例繳納臨時稅，仍無法解免道路修復義務，形同重複填補損害，益見被上訴人開徵系爭建築工地稅不當等語，求為判決訴願決定及原處分均撤銷。三、被上訴人則以：（一）依自治條例第8條第2項規定，應於接到通知書之日起20日內申請復查，查上訴人於95年12月27日收受核定通知書及繳款書等文件，然上訴人於96年3月30日始提出申請，已違反行政訴訟法第107條第1項第10款規定，自應予裁定駁回。（二）自治條例係依地方稅法通則授權，經臺北縣土城市民代表會三讀通過，並經財政部地方稅自治條例審查委員會審查函准而制定，故原處分及自治條例之適法性及授權明確性不容置疑。另依自治條例規定，被上訴人僅有課徵與否之決定，並無其他行政裁量之空間。（三）臨時稅之課徵乃係為考量建築工地對地方環境與地方安寧之衝擊，業經自治條例第1規定甚明。被上訴人於95年12月7日接獲臺北縣政府函知上訴人於本市轄內前開土地所興造之建築物，業已發給95年11月17日95土使字第631號使用執照，被上訴人乃核定上訴人應繳稅額，自無違法之處。又上訴人申報之開工及竣工日期分別為94年8月8日及95年9月10日，顯見該建築物竣工前之建築工地在自治條例施行之日後仍繼續存在，且對於土城市之地方環境及安寧亦係有繼續衝擊之情況，原處分並無違反禁止法律溯及既往之疑慮。（四）信賴保護原則係以對於國家行為變動欠缺預見可能性之人民為保障之對象。經查，自治條例之公布日為93年12月1日，先於上訴人申報開工日94年8月8日，上訴人顯有預見可能。又自治條例第11條規定自公布日起一年施行，係為減少業界衝擊，希廣為宣導後再予施行，非為起造人可依該條規定自行選擇是否繳納稅款。另上訴人所舉之利益僅係反射利益，並非具實體法依據之權利，其主張自係無理由等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）地方稅法通則就地方稅之稽徵及行政救濟程序均未有規定，依同法第1條規定，自應適用稅捐稽徵法之規定辦理。而依稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定，申請復查之法定不變期間起算點為「繳納期間屆滿翌日」、復查申請期限為30日。然自治條例第8條第2項之規定，將申請復查期限縮短為20日，起算點亦提前至「接到通知日」，已抵觸稅捐稽徵法第35條第1 項第1款規定，依地方制度法第30條第1項規定應屬無效。（二）臨時稅之核定通知書所載繳納期間為96年1月1日起至96年2月28日止，上訴人於96年3月21日向被上訴人申請復查，尚未逾稅捐稽徵法第35條第1項第1款之復查期間；且被上訴人所為復查決定及訴願機關之訴願決定，亦自實體審查而分別駁回上訴人之復查及訴願在案，上訴人起訴應屬合法。（三）被上訴人係因地方自治財政需要，依地方稅法通則第6 條第1項規定制定自治條例，經核屬地方稅法通則第2條第3 款規定鄉（鎮市）臨時稅課性質，自無規費法之適用甚明。又自治條例第1、3、6條及第8條第1項等規定，就系爭建築工地稅之稅捐構成要件為明確規定，已符合租稅構成要件明確性要求，與租稅法定主義原則無違。（四）上訴人於自治條例有效施行期間內，既在轄區內興建總樓地板面積在500 平方公尺以上之建築物，自有繳納建築工地臨時稅之義務，核與上訴人何時取得系爭基地使用權、建築執照及發包興建工程無關；復審諸自治條例第6條及第7條規定之內容，亦未賦予被上訴人對於課徵建築工地稅之要件、納稅義務人或稅額計算之標準有任何裁量空間，被上訴人以上訴人為納稅義務人，並按總樓地板面積計算並核定建築工地臨時稅，並無違反法律不溯既往原則、比例原則或信賴保護原則等語，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。五、上訴意旨略謂：依建築法第68條與廢止前台灣省建築管理規則第32條等規定可知，建築物之起造人或承造人如因施工造成道路或公共設施之損害者，除應自行修復外，立法上得選擇由起造人或承造人依道路實際受損情形，繳納代金或委由當地政府代為修復，然自治條例採取一律繳納「建築工地臨時稅」，並非對人民財產權造成最小侵害之措施，已違反比例原則中必要性原則。然原判決並未對此重要法律上主張進行實體審理，亦未於判決理由項下載明何以不採之理由，自有理由不備之違法等語。六、本院按：（一）地方稅法通則第3條規定：「「（第1項）直轄市政府、縣（市）政府、鄉（鎮、市）公所得視自治財政需要，依前條規定，開徵特別稅課、臨時稅課或附加稅課。……（第2項）特別稅課及附加稅課之課徵年限至多4年，臨時稅課至多2年，年限屆滿仍需繼續課徵者，應依本通則之規定重行辦理。（第3項）……臨時稅課應指明課徵該稅課之目的，並應對所開徵之臨時稅課指定用途，並開立專款帳戶。」又台北縣土城市建築工地臨時稅自治條例第1條規定：「為開闢財源，改善地方財政，充沛市庫，及考量建築工地對地方環境與地方安寧之衝擊，以提升市民生活品質，依地方稅法通則第6條第1項之規定制定本自治條例。」第2條規定：「臺北縣土城市開徵地方建築工地臨時稅（下稱建築工地稅），依本自治條例之規定。」第3條規定：「凡於本市轄區內，建築工地總樓地板面積在500平方公尺以上者，應就其全部樓地板面積課徵建築工地稅。」第6條規定：「建築工地稅之課徵以使用執照登記之建築起造人為納稅義務人。」第7條規定：「建築工地稅按使用執照登記之總樓地板面積核算，每一平方公尺課徵200元。」從以上規定，可知被上訴人已就系爭建築工地臨時稅之課徵範圍、納稅義務人、稅率稅額等稅捐構成要件為明確之規定，足夠使納稅義務人明瞭及事前預計其租稅負擔，已符合租稅構成要件明確性要求，與租稅法定主義原則及法律保留原則無違。（二）依自治條例第1條規定，被上訴人開徵建築工地臨時稅有兩大目的，即改善地方財政與提升市民生活品質，是被上訴人開徵建築工地臨時稅如能有助於上開目的之達成，且採取對人民損害最少及損害與目的未顯失均衡時，即無違行政法上之比例原則。觀之自治條例第3條規定，已將課徵範圍限縮於總樓地板面積在五百平方公尺以上之建築，且將公辦建築及配合公共建設拆遷所興建之建築排除在外；並於第6條將納稅義務人限縮在自治條例施行期間取得使用執照之起造人；復於第7條規定每一平方公尺課徵新台幣二百元之建築工地臨時稅，以目前之房地產市價及行情衡量，其課稅比率尚屬不高；況被上訴人並非直接從增加人民取得使用執照之限制著手，而係採取俟人民取得使用執照後始課徵工地稅之間接手段，其對人民權益之侵害已相對輕微；從以上種種課稅範圍、納稅義務人、稅額及課稅手段之限縮規定，足証被上訴人課徵建築工地臨時稅已採取相當克制之手段，並非毫無限制，且採取之方法有助於上開兩大目的之達成，而其採取之方法與造成之損害間尚難謂有失均衡，揆之上開說明，即難謂被上訴人之開徵建築工地臨時稅有違比例原則。上訴意旨雖稱建築物之起造人如因施工造成道路或公共設施之損害者，除應自行修復外，立法上得選擇由起造人依道路實際受損情形繳納代金，或委由當地政府代為修復，而非採取一律繳納建築工地臨時稅之方式云云，惟查如建築施工而造成道路或公共設施之損害，依現行法令規定，本即應負修復之責（或繳納代金），無庸被上訴人另訂自治條例加以規範，被上訴人係為達上開兩大目的，始採取對建築工地進一步規範之手段，上訴意旨尚有誤解，核無足採。原判決對被上訴人是否有違比例原則之論述，其理由雖未盡週延，惟尚不影響本件判決結果。（三）綜上所述，原判決所適用之法規與本案應用之法規並無違背，與判例、解釋亦無牴觸，上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　1　　月　　20　　日最高行政法院第一庭審判長法官　鍾　耀　光法官　劉　介　中法官　黃　淑　玲法官　鄭　小　康法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　1　　月　　21　　日書記官　王　福　瀛

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第30號

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