100年度判字第481號｜行政：贈與稅｜裁判日期：100 年 04 月 07 日

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第481號上訴人　柯盛英訴訟代理人　劉士昇　律師被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　陳金鑑上列當事人間贈與稅事件，上訴人於中華民國98年5月21日臺北高等行政法院97年度訴字第223號判決，提起上訴，本院判決如下：主文原判決關於罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄。廢棄部分訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。其餘上訴駁回。廢棄部分第一審及上訴審訴訟費用由被上訴人負擔，駁回部分上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人於民國79年間提供其所有坐落臺北市○○區○○段○○段643（應有部分1/2）、658地號土地（應有部分全部，原判決誤載為應有部分1/2），與鄰近同小段637地號等19筆土地之地主共同合建，推出「華園大廈」建案。嗣於合建進行中，將其所有之658地號土地應有部分1/2於83年6月30日（登記日期為同年10月13日）移轉登記予其夫謝安鑫擔任負責人之泰康紙業股份有限公司（下稱泰康公司）。嗣該建案完工後，泰康公司再於88年10月30日將自包括前開2筆土地大部分在內之建物基地合併登記之莒光段3小段637地號之應有部分11810/100000，以買賣為原因移轉登記予上訴人之子女謝正德等4人（另有移轉登記予次女謝嫣淑部分，未經核定為贈與）。被上訴人認此屬俗稱「三角移轉」之實質贈與，乃以88年10月30日為贈與日期，核定贈與總額新臺幣（下同）22,069,316元，應納稅額5,198,567元，並處1倍之罰鍰5,198,567元。上訴人申請復查，惟被上訴人未於2個月法定期間內作成復查決定，上訴人乃依稅捐稽徵法第35條第5項規定，逕向財政部提起訴願，嗣經被上訴人作成復查決定，追減罰鍰67元，其餘復查駁回，上訴人仍表不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起行政訴訟。二、上訴人起訴主張：（一）上訴人基於買賣關係，於83年6月30日將所有坐落臺北市○○區○○段○○段658地號土地移轉與泰康公司，泰康公司則代上訴人支付合建工程款作為買賣價金，並成為真正所有權人。嗣後謝正德等4人亦基於買賣關係，於88年10月30日自泰康公司取得臺北市○○區○○段○○段637地號土地，且移轉標的與受讓標的之地號、構成部分及土地價值等均不相同，顯見本件非三角移轉關係，泰康公司並非虛偽第三人。（二）上訴人已盡其所能提供相關資料，併敘明上訴人以658地號土地應有部分1/2，換取19戶建物，故上訴人與泰康公司間非無償贈與行為，足以排除三角贈與之可能。（三）本件不論係依第一次上訴人將土地移轉予泰康公司（83年6月30日）時；抑或變更建物起造人日期（87年2月6日）、使用執照核發、領照日期（87年8月14日），或依土地應有部分分配表（86年間），或房屋分配協議書之日期（87年9月1日），均應認本件系爭土地之贈與日期，至遲應在87年9月1日（即以上列日期中最遲日期）之前即有贈與合意，其核課期間應自87年10月1日起算7年，而被上訴人至95年9月28日始行送達繳款書及贈與稅應稅案件核定通知書，已逾核課期間。（四）經比較上訴人與泰康公司所出之資金以觀，上訴人以相對高價移轉土地予泰康公司，反屬應受益者，可見被上訴人僅依「外觀形式」即認有三角移轉之贈與事實；復就諸如「贈與日期」、「贈與金額」、「贈與土地大小」等事實及有無輔導申報、給予陳述意見之機會等節均未詳為究明之下，被上訴人僅憑臆測推論而為認定，自屬率斷。（五）本件被上訴人原以遺產及贈與稅法第5 條第2款規定，認應以贈與論核課，但房屋部分已逾核課期間而免議簽結，然被上訴人未發現新資料即遽予補徵土地部分之贈與稅並予以處罰，顯有違反稅捐稽徵法第21條第2項及一事不再理原則。（六）縱本件有贈與情事，被上訴人亦應對泰康公司核課贈與稅，系爭核課處分對象錯誤，並重複課稅、違反量能課稅原則及實質課稅原則；另上訴人並無故意過失，裁罰處分亦屬違誤。（七）本件非檢舉案件，然被上訴人未依財政部83年2月16日台財稅第831583193號函知意旨，先行發函輔導申報，顯有違誤等語，求為判決訴願決定及原處分關於應納稅額及罰鍰（未獲追減部分）均撤銷。三、被上訴人則以：（一）依司法院釋字第537號解釋及改制前行政法院36年判字第16號判例之意旨，倘當事人不履行申報協力義務，或對主張之事實不提出證據，或其所提出之證據不足為主張事實之證明，稽徵機關斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷，認定贈與行為之客觀要件均已成立而致生效，自應依法定其所應歸屬之贈與之法律效果。故納稅義務人有提出該證據資料之協力義務。（二）上訴人及泰康公司各應有部分658地號1/2，因建築「華園大廈」基地需要，將系爭658地號土地逐次辦理分割及合併，原始643、658地號已不復存在，所新持有者為合併後之637地號；又土地有不可移動之特質，則上訴人二次移轉時地號雖不相同，實際上係相同財產內容。（三）被上訴人通知上訴人、子女及泰康公司等人到局備詢，然上訴人均以「有關資料已不知置於何處，或於搬遷中遺失，已不復記憶」為由，未提供具體證明文件供核；又上訴人雖有提示土地買賣所有權移轉契約書及帳戶往來明細表或存摺影本，惟查上訴人並未指明支付價款確實日期、金額及資金流程佐證，尚無法證明其有支付泰康公司土地款項之事實。（四）上訴人迄未提示相關證明資料佐證，致無法證明上訴人與泰康公司間、泰康公司與上訴人4名子女間系爭土地應有部分之2次移轉均為有償移轉。又系爭土地成交價格屬鉅額交易，惟查上訴人所提示資料既無書立日期，更非完整契約或文件全本，自無法證明其資料之真實性及有支付價款之事實之證據力。再者，泰康公司自成立迄至96年12月31日止，其虧損額與資本額幾已打平，該公司應無資產以支應高達9千7百多萬之工程款，上訴人提示之泰康公司支付價款證明均為統計報表式之資料，並非原始付款憑證，實不足採。（五）任何一筆資金之移動，其往來真意僅當事者人知悉，上訴人雖提示謝嫣淑銀行交易明細，但未能證明該資金來源為其兄弟姐妹及泰康公司之自有資金，則謝正隆等4人88年10月30 日向泰康公司購買系爭土地是否支付價金、其付款方式及流程，其4人迄未提示收付價款之具體證明文件，上訴人所言自不足採。（六）上訴人訴稱家族共取得25戶建物，上訴人應取得19戶，其中17戶以中途變更起造人方式移轉建物所有權予其子女5人，而泰康公司取得6戶，顯係上訴人假藉與泰康公司之合建名義行移轉建物所有權予其子女5人之行為。次就系爭637地號土地應有部分面積分配及臺北市建成地政事務所登記之權利範圍可知，上訴人配偶及子女並非原始合建地主，因無償取得系爭土地，涉有贈與情事。末查上訴人於93年9月8日二度取得系爭土地應有部分12040/100000，面積156.88平方公尺，其登記原因「共有物分割」，係上訴人與配偶於93年8月7日申請共有物交換取得，經其他登記事項為1414建號基地之應有部分，與本案合建後登記之應有部分2780/100000無涉。（七）上訴人以俗稱「三角移轉」之方式，達到實質贈與子女不動產之目的，依民法第87條第2項規定，應適用所隱藏之真正贈與行為，參諸財政部67年10月5日台財稅第36742號函示之意旨，則88年10月30日乃不動產贈與行為發生日。又本件贈與核屬以其他不正當方法逃漏稅捐，其核課期間為自申報期間屆滿翌日起算7年。再查除遺產及贈與稅法第20條所規定之贈與外，贈與人應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關辦理贈與稅申報，是本案申報期間應於88年10月30日之後30日內即同年11月29日屆滿，核課期間自88年11月30日起算，迄95年11月29日屆滿，原處分機關於95年9月28日送達繳款書及核定通知書，自未逾核課期間。（八）依財政部83年2月16日台財稅第831583193號函釋意旨有關三角移轉案件處理原則，檢舉案件自無應輔導申報贈與稅規定之適用，然被上訴人為求慎重，分別要求上訴人陳述意見及依法辦理贈與稅申報以免受罰，業經合法送達，已充分保障上訴人之權利，惟上訴人屆期並未辦理申報，故被上訴人對之處以罰鍰，洵無不妥。另依行政程序法第68條及第76條第1項所規定，送達證書非絕對必要等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）按當事人間財產移轉，稅法原則上予以尊重，惟當事人間係出於何原因而移轉，當事人自得提出主張，並就所主張該移轉行為之實質因果關係、有關內容負舉證責任及盡協力義務，此觀司法院釋字第537號解釋及改制前行政法院36年判字第16號判例意旨自明。泰康公司之經營階層、股東悉為上訴人之一家人，上訴人與泰康公司又適為土地買賣契約之賣方、買方，則上訴人盡其舉證責任，應屬輕易可行。惟上訴人自復查以來，從未「直接」陳明並證明該等事實為何，已悖於常情。（二）上訴人始終未直接陳明並證明97,389,600元中有若干金額係作為買賣土地之價金，其稱「若以」實際登記建物總面積之比例，分算97,389,600元工程款，上訴人支付之買賣價金為64,556,535元云云，不僅迂迴無以信其為真實，且資金之投注與建物之分配也非正比關係，上訴人顯係虛應故事；況上訴人於同一書狀中又稱「…衡之市場上交易常情，可供作營業使用之店面建物，其實際上之價值顯較僅能供作住宅使用之建物價值為高。是以，本件就泰康公司與上訴人所取得建物之價值相較，尚難遽認有何不相當之處而言，此對價堪可謂相當…」等語，意謂分配之建物面積雖有不同，惟建物之市場價值應係相當，則依其分算邏輯，該筆土地之買賣價金即應為97,389,600元之半數，較之前述主張，矛盾立現。（三）依上訴人主張本件支付工程款日期係按工程進度比例，分32期支付，惟上訴人主張付第1次款之時間竟係在開工後4年；又依約使用執照取得時應支付第31期款，總計達應付款比例之97%，本件使用執照係於87年8月14日取得，惟付款明細卻未錄有當日之付款，反倒記載當日之後有25次付款，且總額遠超過依約原應付3%尾款之2,921,688元。又上訴人提出之付款紀錄係來自於謝嫣淑，也難逕予認定為泰康公司所支付。（四）關於三角移轉之第2段買賣關係，即泰康公司於88年10月30日再將合建案之建物基地合併登記之莒光段3小段637地號之應有部分11810/100000，以買賣為原因移轉登記予謝正德等4人，上訴人係指謝嫣淑（按謝嫣淑名下之土地未經被上訴人核課贈與稅）等兄弟姊妹出資支付工程款以購買系爭贈與標的，惟此與泰康公司代為出資之主張已有未合，且謝嫣淑帳戶之支出不足以認定係供支付工程款，其餘兄弟姊妹縱有部分資金流入謝嫣淑帳戶，更難認與工程款有關，故上訴人之主張實難以採信。（五）上訴人以俗稱「三角移轉」之方式，達到實質贈與子女不動產之目的，而受贈人謝正德等4人與泰康公司於88年10月30日簽訂土地買賣所有權移轉契約書嗣並辦妥土地移轉登記，是88年10月30日買賣契約簽訂完成贈與之目的，即應以同年11月29日為申報期限。又本件贈與該當稅捐稽徵法第21條第1項第3款之規定，則依同法第22條第2款規定，其核課期間為自申報期間屆滿翌日起算7年，迄95年11月29日屆滿，被上訴人於95年9月28日送達繳款書及應稅案件核定通知書，未逾核課期間。（六）本件係屬他人檢舉之事件，嗣經被上訴人查證結果該當俗稱之「三角移轉」贈與關係，則依財政部83年2月16日台財稅第831583193號函釋意旨，本件無踐行先行輔導申報程序之必要，然被上訴人仍要求上訴人陳述意見及通知上訴人依法辦理贈與稅申報，僅為便宜措施。故縱被上訴人未有發函輔導之程序，也不致違反其內部行政規則。（七）本件贈與標的之全貌實為上訴人合建後所獲配之建物及其坐落基地，而建物部分經被上訴人接獲檢舉於94年9月2日通知上訴人申報，上訴人已於當日申報；至基地部分即係本件核課之贈與標的，然上訴人之各項指摘，均係疏漏合建之過程所必要之土地合併、分割程序及合建結果所創設之利益之推論，核不足採。至關於建物申報贈與稅與本件土地移轉涉及贈與稅，乃屬二事，上訴人指建物贈與部分已經簽結，被上訴人再對本件核課，違反一事不再理云云，亦有誤解。末查上訴人抄錄被上訴人人員內部之簽核意見，僅屬行政程序進行中之研議意見，縱有相歧見解，亦不足影響本件認定等語，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。五、上訴意旨略謂：（一）依最高行政法院71年判字第1328號判決、財政部67年10月5日台財稅第36742號函意旨，贈與日期之認定，係以「贈與契約訂立之日為準」，加諸贈與契約非屬要式行為，故只要當事人有贈與意思之合致時即已成立。本件縱認上訴人與謝正德等4人間存在無償之贈與行為，惟其贈與契約究係何時成立、有無逾核課期間等問題，原審判決未為任何調查並敘明理由，自有判決不備理由之違法。又原審判決既認上訴人透過合建方式一併將「土地」與「建物」贈與給謝正德等4人，且建物與基地不得分開移轉登記予不同之權利人，而建物部分已於87年2月6日（尚未取得使照）贈與予謝正德等人，則土地部分之贈與日期應為相同之認定，然原審判決卻以88年10月30日作為本件「贈與日期」之認定，顯有判決理由矛盾之違法。另贈與稅係以「贈與契約」成立日期為據，與物權行為無涉，然原審判決既認定建物部分之贈與日期為87年2月6日，則土地部分不應另以88年10月30日作為「贈與日期」之理，則原審判決顯有判決理由矛盾、適用法規不當之違法。（二）細繹被上訴人之事實認定過程，不外出於訴外人謝正德等人自泰康公司所取得共計10萬分之11,810之持分，係上訴人柯盛英所為之三角移轉贈與之預設立場；加以被上訴人又僅以637地號土地登記謄本，即遽認上訴人名下土地於合併後僅登記10萬分之2,780，益見被上訴人基於臆測推算。又原審就此重要之爭點未於判決書中為任何交代以及說明，顯有判決不備理由之違法。（三）原審判決一方面認上訴人投入上開2筆土地，已獲配之建物共計19戶，故上訴人原投入之上開2筆土地業已不復存在；然另一方面，原審復認上訴人另有贈與建物坐落基地予受贈人謝正德等4人，則原審判決除違反實質課稅原則、量能課稅原則外，亦顯有判決理由相互矛盾之違法。另上訴人所為財產移轉行為，一方面減少部分財產同時亦增加部分財產，則上訴人自無法評價為「無償」；另就上訴人整體財產價值而言，上訴人少了658地號土地持分1/2以及643地號土地持分1/2，但卻也獲得了19戶建物，上訴人之財產反而增多，則何來該當遺產及贈與稅第4條第2項之課稅要件，並被處罰一倍之理。（四）上訴人一再主張，83年間係為興建華園大廈，因上訴人有土地但無資金，便商同泰康公司共同參與此合建案，上訴人因合建關係，核計取得華園大廈19戶建物，而工程款由泰康公司支付，則上訴人主張與泰康公司間係屬有償行為，然原審判決仍認上訴人有無償贈與之行為，即顯有判決理由矛盾之違法。又上訴人就本身並未支付工程款，而工程款係由泰康公司所支付之事實以及泰康公司係實質上真正所有權人並非「虛偽第三人」、「紙上公司」之事實均有詳為舉證並說明，然原審判決均未詳加調查，自有判決不備理由之違法。（五）原審判決所引為判決基礎之附表五、泰康公司為無償自上訴人取得原658地號土地、是否調閱附表二所示之支票兌領紀錄、謝嫣淑名義之帳戶支出無以證明係泰康公司所支付、工程付款表之記載等事實，均未盡事實調查義務而逕自認定，亦未對上訴人於原審所提出之相關證明表示不採之理由，顯有理由不備、重大證據漏未審酌之違法。（六）原審判決認本件無踐行先行輔導申報程序之必要，然檢舉者所檢舉之事項，均未就上訴人是否就「土地」部分逃漏贈與稅為檢舉，更未就本件涉嫌借用泰康公司名義而為三角贈與土地之情況為任何說明；又本案事實上源於上訴人94年逃漏營業稅遭人檢舉，因而延伸出此案，被上訴人均謂本件係因「逃漏營業稅」而遭人檢舉之案件，則原審判決據為完全相反之認定，自未按卷內證據資料審理之違法。（七）原審維持原處分及訴願決定之理由，僅係就本稅部分加以論駁，對於上訴人有如何之故意過失逃漏贈與稅，則於判決理由欄未據敘明，即逕為上訴人不利之判決，亦有判決不備理由之違法等語。六、本院按：（一）「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」及「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰。」遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條分別定有明文。又「有關不動產所有人經由第三人移轉不動產予特定人（通稱三角移轉）之案件，除經人檢舉者外，請依說明二所列原則處理。說明：二、除經人檢舉之案件外，稽徵機關於蒐集三角移轉資料後，依下列原則處理：㈠先行輔導當事人申報，如已依輔導申報者，按贈與日時價核算贈與價值，並免處罰。㈡經輔導仍未申報者，稽徵機關應進行調查。其調查結果，如有遺產及贈與稅法第4條或第5條情事者，再依各該條規定，分別依法處理。」亦經財政部83年2 月16日台財稅第831583193號函釋在案。（二）原判決引用公寓大廈管理條例第4條第2項即建物與基地不得分開移轉登記予不同權利人之規定，係在說明系爭贈與標的（土地）移轉登記於受贈人謝正德等人名下，係因地上建物已經登記於謝正德等人名下，故將基地部分逐一登記予渠等各自名下，係在履行合建契約之權益分配等情，此與土地及房屋之贈與日期是否應為同一係屬二事，況本件土地歷經多次之分割與合併，其移轉登記之時間自會較合建之房屋為晚，上訴人將土地與房屋權利人應為同一誤解為移轉日期應為同一，自無足採。查新建房屋之贈與日期一般係以取得使用執照日為贈與日，此有財政部65年6月5日台財稅字第33672號函可稽，惟本件房屋興建中系爭房屋之起造人變更為上訴人之子女謝正德等人，被上訴人乃以起造人變更日（87年2月6日）為房屋之贈與日，核係對上訴人較為有利之認定，且如上所述，房屋部分贈與日之認定，與系爭土地贈與日之認定係屬兩事，上訴人以被上訴人對房屋贈與日之認定與土地贈與日之認定前後不一為由，主張被上訴人對系爭土地贈與日之認定有誤云云，核屬對於法令之誤解。又土地並無如房屋有一定之興建過程，因此土地之贈與日一般係以訂立買賣契約日為贈與日，惟如雙方並未訂立買賣債權契約，則須以訂立物權移轉契約日或其他足以確認贈與意思及贈與標的之日為贈與日。查本件上訴人與其子女間並未訂有贈與契約，乃係藉由三角移轉之方式而達實質贈與之目的，其有贈與之意思應於房屋分配時即已確定，惟因系爭土地係經過冗長之分割及合併之過程，最後始確定每位合建人所取得之土地持分，在訂立系爭土地之買賣所有權移轉契約書（88年10月30日）前，無論於86年10月訂立土地分配協議書時（原審卷原証15號），或於87年9月1日訂立房屋分配協議書時（原審卷原証12號），上訴人之子女謝正德等人所分得之土地持分均尚未確定，則贈與標的既尚未確定，自無法以該等日期為贈與日，迄至系爭土地之買賣所有權移轉契約書訂立時謝正德等人所分得之土地持分始告確定，因此被上訴人以該物權移轉契約訂立時為系爭土地之贈與日，經核尚無不合，其適用法規亦屬無誤。原判決對於系爭土地贈與日之認定，其理由雖未儘周詳，惟尚不影響本件判斷之結果。（三）原判決業已敘明：縱認原判決附表二所示支票係由謝嫣淑簽發支票所支付，惟上訴人既未能證明其與泰康公司間之買賣價金究竟多少，且各該支票票款之兌領又無法證明與其主張之泰康公司代付工程款有關，是上訴人此部分之舉證，尚難證明泰康公司有以代為支付應付工程款予許有進，作為買受658地號土地價金之事實；且謝嫣淑前揭帳戶之支出不足以認定係供支付工程款，其餘兄弟姊妹縱有部分資金流入謝嫣淑帳戶，更難認與工程款有關；又上訴人主張謝嫣淑等兄弟姊妹出資支付工程款以購買系爭贈與標的，惟此與其泰康公司出資代為支付工程款之主張相互矛盾，難以採信等語，業已說明其認定事實之依據，及得心証之理由，是上訴人主張原審未盡調查義務及未調閱原判決附表二所示之支票兌領紀錄，即逕認上訴人買賣之主張不可採，有判決不備理由之違法云云，核屬其一己之法律見解，委無足採。（四）原判決認定本件上訴人贈與系爭637地號土地之應有部分為11810/100000，係根據上訴人所分得19戶房屋中登記給謝正德等四人之11戶房屋所占基地之持分比率計算而得（如原判決附表五），並非如上訴人主張係以上訴人系爭土地原始持分減去上訴人目前所剩下持分而得，況上訴人所有之系爭土地歷經與其配偶謝安鑫之土地合併分割後，其土地持分已有變更，自不能單以上訴人所有土地持分之增減，作為計算贈與土地持分之標準。又原判決已敘明：本件檢舉內容係有關系爭合建案之土地建物移轉之疑義，非如上訴人所言僅檢舉逃漏營業稅，是本件顯屬經人檢舉之案件，依財政部83年2月16日台財稅字第831583193號函釋，本無先踐行輔導程序之必要，本件被上訴人於先函請上訴人陳述意見後，復通知上訴人依法辦理贈與稅申報，不過為被上訴人從寬處理之便宜措施等語，上訴人主張本件係非經檢舉之案件，被上訴人未經發函輔導，即予以補稅裁罰，於法有違云云，與事實不符，核無足採。（五）關於本稅部分：綜上所述，原審以上訴人未依限申報贈與稅，認被上訴人核定贈與總額22,069,316元，贈與淨額21,069,316元，補徵贈與稅額5,198,567元部分，並無違誤，因而駁回上訴人此部分之訴，核無不合，上訴意旨指摘原判決關於補稅部分不當，求予廢棄，為無理由，應予駁回。（六）關於罰鍰部分：原審以上訴人未依限申報贈與稅，認被上訴人除補徵稅額5,198,567元外，並按所漏稅額5,198,567元處1倍之罰鍰，復查時並核減罰鍰67元，於法有據，進而駁回上訴人此部分之訴，固非無見。惟查原判決對於上訴人未依限申報贈與稅究有何故意或過失？為何裁處漏稅額一倍之罰鍰？均未予交代說明，即遽認原裁罰處分並無不合，已嫌速斷。次按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」稅捐稽徵法第48條之3定有明文。所謂「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。依行為時遺產及贈與稅法第44條規定：「納稅義務人違反第23條或第24條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以900元之罰鍰。」嗣該條規定於98年1月21日修正公布為：「納稅義務人違反第23條或第24條規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2倍以下之罰鍰。」即罰鍰倍數之下限，修正後之規定較修正前之規定為低，有利於納稅義務人，依稅捐稽徵法第48條之3規定，本件裁罰即應適用98年1月21日修正公布之遺產及贈與稅法第44條之規定，被上訴人未及適用，原判決未予糾正，即有適用法規不當之違法。上訴意旨執以指摘，非無理由，爰將原判決關於罰鍰部分廢棄，並將訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被上訴人依法更為裁處適當之罰鍰。七、據上論結，本件上訴為一部有理由，一部無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段、第104條，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　4　　月　　7　　日最高行政法院第一庭審判長法官　鍾　耀　光法官　陳金圍法官　蕭惠芳法官　黃　淑　玲法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　4　　月　　7　　日書記官　張　雅　琴

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第481號

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