最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第560號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第560號上訴人　金雨企業股份有限公司代　表　人　顧熾松訴訟代理人　羅豐胤　律師黃靖閔　律師被上訴人　財政部臺灣省中區國稅局代　表　人　鄭義和上列當事人間貨物稅事件，上訴人對於中華民國98年11月5日臺中高等行政法院98年度訴字第255號判決，提起上訴，本院判決如下：主文原判決關於罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄。廢棄部分訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。其餘上訴駁回。廢棄部分第一審及上訴審訴訟費用由被上訴人負擔，駁回部分上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人未依規定辦理貨物稅產品登記，於民國（下同）94年間產製應稅貨物液晶顯示器產品出廠，銷售金額合計新臺幣（下同）19,554,979元，致逃漏貨物稅2,249,685元，經被上訴人查獲，初查除補徵貨物稅2,249,685元外，並按補徵稅額處10倍之罰鍰22,496,800元（計至百元止）。上訴人不服，申請復查，未獲變更，上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審判決駁回。。二、上訴人起訴主張：上訴人產製之液晶顯示器，出廠時僅附電腦信號輸入端子，僅能直接接受電腦信號，無法接收其他視訊信號。其主要係將電腦對資訊處理之結果予以顯現，以達會議視訊、資料播放之目的，機具本身並不具電視調諧器裝置，且產品名稱、功能型錄及外包裝未標示有電視字樣，亦未併同具有電視調諧器功能之器具出廠，因無法直接接收電視視頻訊號及播放電視節目，依該類產品使用目的，應屬電腦系統之週邊應用產品，財政部90年8月22日台財稅字第0900455074號、92年11月18日台財稅字第0920455616號暨經濟部工業局94年5月22日工電字第09400341580號函釋，已有規定核非屬貨物稅條例第11條第1項第2款規定之彩色電視機，不課徵貨物稅。上訴人產製之液晶顯示器，必須另外接上視訊盒（電視調諧器）所傳輸之訊號才能播放電視節目，電視機之收看功能，並非原來設計上之主要功能，僅係因應科技產業之普遍性的附加功能，此由卷內之經濟部標準檢驗局核發之商品檢驗合格證書、調諧器型錄及使用說明書可稽。就成本結構而言，視訊盒含調諧器製造成本僅千餘元，零售價不到2千元；液晶顯示器模組主要成本為液晶面板約占成本 80%，價格則逐年下降，並非加裝調諧器變成液晶電視，售價即較高，售價之高低完全依液晶面板當時之價格而定，故液晶電視與液晶顯示器之主要價格差異只有調諧器及貨物稅。被上訴人僅片面以價格、備有遙控器、本體具有收視訊功能等而誤解為需整具課徵貨物稅，顯係對產品專業技術領域不了解而產生之誤會。上訴人產製之產品分為3項，分別為液晶顯示器、視訊盒含調諧器、液晶電視，該3種產品有其個別產品稅則分類號碼，此有商品檢驗局檢驗證書在卷可稽，並對此3種產品係分別銷售出廠，並對產製應稅之視訊盒含調諧器及液晶電視，皆於出廠時依法繳納貨物稅，有繳納稅款明細及稅單在卷可證，本件系爭「液晶顯示器」出廠時核非屬課稅項目。上訴人將液晶顯示器售予客戶，此有上訴人開立之統一發票在卷可稽。至於該客戶或經銷廠商是否再行安裝組合，與上訴人無涉，依法不能就此核課上訴人貨物稅。本件並無補徵貨物稅事由之存在，亦無罰鍰事由之存在。本件依財政部92年11月18日台財稅字第0920455616號函釋、財政部96年6月14日台財稅字第09604501870號函釋皆不應依電視機產品課徵貨物稅。被上訴人以課徵稅款為導向，非以實際產品結構為依據，且對產品有所誤解，因此其所搜集之問卷回函及查核工作日誌之記載，不足以作為不利於上訴人認定之證據等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。三、被上訴人則以：上訴人為產製應課徵貨物稅貨物之廠商，於94年間產製應稅貨物液晶顯示器（27吋、30吋、32吋及37吋LCD Monitor）產品出廠銷售額合計19,554,979元，未依規定辦理貨物稅產品登記，違反貨物稅條例第1條、第11條第1項第2款、第2項、第13條及第19條規定，經被上訴人所屬彰化縣分局查獲，有統一發票存根聯、說明書及使用說明書等影本可稽，原查乃依首揭規定補徵貨物稅2,249,685元。上訴人主張依據財政部92年11月18日台財稅字第0920455616號函規定，本體不具有電視調諧器無法直接播放電視節目之彩色調諧器非屬貨物稅課稅範圍。又以貨物稅條例第11條第9 款列舉規定電器類之課稅項目其中電腦類貨物及其電腦週邊設備，並未列舉其中，亦即非屬應稅貨物，而其所產製之液晶顯示器出廠時僅附電腦信號輸入端子，僅能接受電腦信號，無法接收其他視訊信號。其主要係將電腦對資訊處理之結果予以顯現，以達會議視訊、資料播放之目的，亦即其基本功能在於PC Monitor、公司內部會議視訊、公司場所大型廣告看板、TV-Game、主管辦公室監控使用，機具本身並不具電視調諧器裝置，且產品名稱、功能型錄及外包裝未標示有電視字樣，亦未併同具有電視調諧器功能之器具出廠，因無法直接接收電視視頻訊號及播放電視節目，依該類產品使用目的，應屬電腦系統之週邊應用產品，非屬貨物稅條例第11條第1項第2款規定之彩色電視機不應課徵貨物稅。縱使系爭產品應課徵貨物稅，納稅義務人亦非上訴人，其將液晶顯示器售予客戶，該客戶是否再行安裝或改裝為彩色電視機亦係客戶裝配或銷售廠商所為，與上訴人無涉，不應重複核課云云。查上訴人網站之產品介紹揭示，19吋以下產品屬液晶顯示器，27吋以上產品全為液晶電視，次查上訴人之總代理雅羅蘭國際股份有限公司申請設立時所檢附之廣告型錄及液晶顯示器使用說明書，27吋以上機型均為液晶電視，而非LCD Monitor一般電腦之顯示器，與上訴人網站之資料相符。又查原查就系爭產品液晶顯示器函詢上訴人所銷售之對象，均說明系爭產品有電視調諧器可供收訊電視節目及播放電視節目使用，有全資有限公司、廣東製藥股份有限公司、翔詮紙業股份有限公司及百圖國際有限公司回函說明書可稽。綜上，上訴人產製液晶顯示器型號27吋、30吋、32吋及37吋LCD Monitor等系列產品，本體已具有電視調諧器裝置，且產品廣告介紹可直接接收電視視頻訊號及播放電視節目，核係屬應課貨物稅中電器類項目之彩色電視機產品，原補徵貨物稅2,249,685元並無不合，復查乃予維持。上訴人未依規定辦理產品登記於94年間擅自產製應稅貨物出廠銷售，違章事證明確已如前述，產品未稅出廠應按補徵稅額2,249,685元處 10倍罰鍰22,496,800元，被上訴人擇一從重處罰鍰22,496,800元並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之起訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人產製之產品固分別為液晶顯示器、視訊盒含調諧器、液晶電視3 項，該3種產品亦分別有其個別產品稅則分類號碼，其產製之液晶顯示器，出廠時固亦僅附電腦信號輸入端子（連結器），僅能直接接受電腦信號，無法接收其他視訊信號無訛。惟查上訴人網站之產品介紹揭示，19吋以下產品屬液晶顯示器，27吋以上產品全為液晶電視，上訴人之總代理雅羅蘭國際股份有限公司申請設立時所檢附之廣告型錄及液晶顯示器使用說明書，27吋以上機型均為液晶電視，而非LCD Monitor一般電腦之顯示器，與上訴人網站之資料相符，參以上訴人98年10月29日所提答辯狀附件五（產品）使用說明書第4 頁「顯示器控制面板介紹」載有「頻道選擇鍵」「此兩鍵可選擇電視…頻道」，第5頁載「顯示器連接及安裝」，第10 頁載有「電視、影音、D端子、電腦切換」，第16頁載有「天線、有線電視輸入的選擇」，附件六所附「雅羅蘭液晶顯示器」均載明「液晶顯示器（搭贈視訊盒），均相符合。上訴人代表人於言詞辯論時亦陳明「公司的廣告是有這樣作沒有錯」，足見上訴人有意將液晶顯示器及視訊盒一併搭售。證人蔡尚佑到庭證稱幫忙介紹祥詮紙業股份有限公司向上訴人購買30吋螢幕「因當初林（指祥詮公司負責人之子）只說要顯示器，沒想到他要看電視，後來問了才去看，才知道有附贈視訊盒，才向金雨索取。…我後來幫忙裝上，連接第4 台電視的線就可以看了。」，全資有限公司負責人莊樹堯到庭證稱：「…有寄賣（上訴人公司螢幕），我們是賺取差額」；「有進貨沒錯。是放在門市展示（售），只有賣一、二台左右，數量很少。說明書內容正確，每一台均有附贈視訊盒。」（見同上揭），證人廣東製藥股份有限公司負責人（總經理）黎青龍到庭證稱：「（買來時）可以（看電視），…買來時，賣方說可以當電腦使用，也可以裝在電視上，我們是當電視使用。」，益見上訴人確係將液晶顯示器及視訊盒一併搭售。上訴人雖將顯示器與調諧器分開2張發票，同1天賣給同1人，亦難認非一併搭售。上訴人雖主張：「上訴人將液晶顯示器售予客戶，此有上訴人開立之統一發票在卷可稽。至於該客戶或經銷廠商是否再行安裝組合，與上訴人無涉，依法不能就此核課上訴人貨物稅。」云云，惟如上訴人係分別銷售，而係顧客主動選購自行組裝，固可認與上訴人無涉。但本件係上訴人於廣告單上載明附贈視訊盒，而於實際銷售中亦為相同搭售，自非客戶或經銷廠商之再行組裝之問題。故本件係一併搭售，而非實際產品結構之問題，上訴人是項主張自非可採。至被上訴人有否查獲其他廠商相同情形，而亦為補稅及處罰，核屬另一問題。依財政部96年6 月14日台財稅字第09604501870號釋令，須廠商產製（或進口）之彩色顯示器，本體不具有電視調諧器（TV Tuner）裝置，且產品名稱、功能型錄及外包裝未標示有電視字樣，亦未併同具有電視調諧器功能之機具出廠（或進口）者，始免徵彩色電視機之貨物稅，本件上訴人之型錄（廣告）已載明附贈視訊盒，於產品說明書亦載明綦詳，又將顯示器、調諧器（視訊盒）二者一併出售等情已如前述，自不合免徵彩色電視機貨物稅之規定，上訴人主張本件依財政部92年11月18日台財稅字第0920455616號函釋、財政部96年6月14日台財稅字第09604501870號函釋皆不應依電視機產品課徵貨物稅云云，實屬誤解。本件原處分依上開規定補徵貨物稅2,249,685元，並按補徵稅額處10倍之罰鍰22,496,800元（計至百元止），核尚無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人訴請予以撤銷，核無理由，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。五、本院查：（一）駁回部分（本稅部分）： 1、按「電器類之課稅項目及稅率如左：……二、彩色電視機：從價徵收百分之十三。…」、「納稅義務人有左列情形之一者，除通知補辦或改正外，處新臺幣9千元以上3萬元以下罰鍰：一、未依第19條或第20條規定申請登記者。」為貨物稅條例第11條第1項第2款、第28條第1款所明定。「一、貨物稅條例第11條第1項第2款規定之彩色電視機須同時具備彩色顯示器及電視調諧器二大主要部分。二、廠商產製（或進口）之彩色顯示器，本體不具有電視調諧器（TV Tuner）裝置，且產品名稱、功能型錄及外包裝未標示有電視字樣，亦未併同具有電視調諧器功能之機具出廠（或進口）者，因無法直接接收電視視頻訊號及播放電視節目，核非屬彩色電視機之範圍，免於出廠（或進口）時課徵貨物稅。」亦為財政部96 年6月14日台財稅字第09604501870號令所明釋。該函釋乃係主管機關因執行貨物稅條例第11條第2款所定彩色電視機定義發生疑義，對彩色電視機之範圍所為之釋示，並非就貨物稅條例所未規定之課稅項目作成課稅標的之解釋，是以上述財政部函釋，核與母法所定意旨無違，原審予以援用，自無不合。 2、原判決關於上訴人之型錄（廣告）已載明附贈視訊盒，於產品說明書亦載明綦詳，又將顯示器、調諧器（視訊盒）二者一併出售，為彩色電視機，不合免徵貨物稅之規定之事實，以及上訴人所主張如何不足採等事項均詳予以論述，是原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；上訴人上訴意旨略謂：上訴人產製之液晶顯示器，本體主要功能及用途為接受各種訊號源傳輸進來之後顯示影像，並非設計作為電視機為主要功能，就成本結構而言，售價之高低完全依液晶面板當時的價格而定，因此液晶電視與液晶顯示器之主要價格差意旨有調協器及貨物稅，本案之液晶顯示器及調協器均分別銷售，分別開立發票，並無合併出廠銷售之情事，搭贈視訊盒則為業界普遍現象，原判決未依實際銷售及組裝、改裝情形判定，在何階段組裝或改裝成彩色電視機，率爾認定無法依財政部函釋免徵彩色電視機之貨物稅，構成判決適用法規不當之違法云云，無非就原審取捨證據、認定事實之職權行使，任意指摘原判決有違背法令情事，並非可採。 3、又上訴意旨雖又以：上訴人將液晶顯示器銷售予雅羅蘭公司，再由雅羅蘭公司銷售予一般客戶，至於雅羅蘭公司或一般客戶是否再行安裝視訊盒或改裝為彩色電視機之情事係與上訴人無涉，秀翔實業有限公司回復中區國稅局彰化分局之說明書說明產品出售給消費者用途由消費者決定等重要證據，原判決對於有利於上訴人之重要證據未加審酌有判決違背法令云云。惟查，本件原判決已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，就本件係上訴人於廣告單上載明附贈視訊盒，而於實際銷售中亦為相同搭售，自非客戶或經銷廠商之再行組裝之問題，本件係一併搭售，而非實際產品結構之問題，上訴人是項主張自非可採等情，詳予論斷，將判斷而得心證之理由記明於判決，業如上述，經核並無違背論理法則或經驗法則，亦無判決不適用法規或適用不當、不備理由等違背法令情事。上訴意旨係就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言原判決不適用法規或適用不當，並非可採。 4、至於原判決係以上訴人之型錄（廣告）已載明附贈視訊盒，於產品說明書亦載明綦詳，又將顯示器、調諧器（視訊盒）二者一併出售，不符合「產品名稱、功能型錄及外包裝未標示有電視字樣，亦未併同具有電視調諧器功能之機具出廠（或進口）者，因無法直接接收電視視頻訊號及播放電視節目」之免徵貨物稅要件，而應課徵貨物稅。至於是否本體具有電視調諧器（TV Tuner）裝置，並非本件之重點，原判決理由就「液晶顯示器本體是否具有電視協調器裝置」雖為不同之論述，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法或理由矛盾情形不相當。上訴意旨以：原判決一方面在理由中論述液晶顯示器本體以具有電視調諧器裝置，一方面又在理由中論述液晶顯示器本體不具有電視調諧器之裝置，有理由矛盾之違誤云云，顯係就原判決在判決理由無關判決結果之論述，指摘其違法，自非可採，附此敘明。（二）廢棄部分（罰鍰部分）： 1、原審以上訴人未依規定辦理貨物稅產品登記，於94年間產製應稅貨物液晶顯示器產品出廠，銷售金額合計19,554,979元，致逃漏貨物稅2,249,685元，經被上訴人查獲，除上述之補徵貨物稅2,249,685元外，並按補徵稅額處10倍之罰鍰22,496,800元（計至百元止），關於罰鍰部分，固非無見。 2、惟按稅捐稽徵法第48條之3規定「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」上開法條所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。而行為時貨物稅條例第32條原規定「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處5倍至15倍罰鍰…」，嗣於98年12月30日修正為「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處1倍至3倍罰鍰…」即罰鍰倍數之上下限，修正後之規定較修正前之規定為低，有利於納稅義務人，依稅捐稽徵法第48條之3規定，本件裁罰即應適用98年12月30日修正公布之貨物稅條例第32條規定。原判決未及適用，仍有適用法規不當之違法，且與判決結論有影響。且「處罰金額（依倍數計算）多寡，屬行政裁量權範圍，基於司法不宜干涉行政權，原處罰鍰既經撤銷命由原處分機關依法重為處分，則由其依職權裁罰即可，毋須由本院為逕定科罰金額之變更判決。」亦經本院86年2月份庭長評事聯席會議決議在案。可知裁罰倍數涉及被上訴人之裁量權，原判決關於罰鍰部分應由本院將之廢棄，並將訴願決定及原處分(復查決定)均撤銷，由被上訴人另為適法之處分。上訴意旨以：依98年12月30日新修正之貨物稅條例第32 條第1項第1款規定，僅科處補徵稅額之1倍至3倍罰鍰，原判決依原處分機關之認定科處10倍罰鍰，顯然與行政罰法第5條、本院89年9月份第1次庭長法官聯席會議決議意旨有違云云，自屬有理由。六、據上論結，本件上訴為一部有理由，一部無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　4　　月　　21　　日最高行政法院第六庭審判長法官　黃　合　文法官　鄭　忠　仁法官　劉　介　中法官　帥　嘉　寶法官　陳　鴻　斌以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　4　　月　　21　　日書記官　張　雅　琴

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第560號

關鍵資訊