100年度判字第666號｜行政：綜合所得稅｜裁判日期：100 年 05 月 05 日

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第666號上訴人　黃春發訴訟代理人　萬文慧陳東良　律師被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　陳金鑑上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國98年9月24 日臺北高等行政法院98年度訴字第1006號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人民國92年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人查獲漏報其與配偶成偉莉取自美麗華大飯店股份有限公司（下稱美麗華公司）之營利所得新臺幣（下同）387,316,000元及62,160,000元，另經被上訴人查獲漏報本人、配偶及扶養親屬利息、執行業務所得合計220,148元，乃歸戶核定綜合所得總額為454,932,733元、補徵稅額179,440,300元，並按所漏稅額179,437,696元依有無股利憑單及各類所得扣繳暨免扣繳憑單分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰計89,695,000元（計至百元止）。上訴人就美麗華公司營利所得及罰鍰不服，申請復查，經被上訴人以97年11月11日財北國稅法二字第0970204077號復查決定（下稱原處分）追認可扣抵稅額3,011,488元、並相對調增營利所得3,011,488元，並追減罰鍰903,041元外，其餘復查駁回。上訴人仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審以98年度訴字第1006號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，遂提起本件上訴。二、上訴人起訴主張：（一）依據所得稅法第4條第1項第16款規定及立法理由規定，美麗華公司出售土地本即屬免稅，亦非所得稅法第66條之9未分配盈餘課稅或個人綜合所得稅之核課範圍，故就整體行為觀之，本件美麗華公司並無規避稅捐之動機，更遑論上訴人。（二）縱令被上訴人認定美麗華公司出售土地，有所得稅法第66條之9未分配盈餘課稅之適用，惟被上訴人至多僅得就美麗華公司91年度未分配之盈餘加徵10%營利事業所得稅；或逕依所得稅法第66條之8規定，向美麗華公司計算應補繳之營利事業所得稅，詎被上訴人竟向上訴人課徵綜合所得稅，顯與所得稅法第66條之8規範「不當為他人或自己規避或減少納稅義務」之要件有違。（三）被上訴人若認定92年7月24日美麗華公司股東會決議分配91 年度盈餘，為合法召集，則其決議分配盈餘予該日之股東，即應含美威投資股份有限公司（下稱美威公司），被上訴人自不得將分配予美威公司之盈餘，推計為上訴人等個人營利所得。被上訴人若認定該次股東會，為違法召集，該決議分配盈餘為無效決議時，則應視為美麗華公司91年度之盈餘保留未分配，需對其未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，惟被上訴人對於認定前開股東會決議分配91年度盈餘，前後有所矛盾，無法自圓其說。（四）依據所得稅法第66條之8規範意旨，及被上訴人曾於87年9月發佈「兩稅合一問答集」該書所舉類型可知，所得稅法第66條之8規定並未包括盈餘證券化之情形。又所得稅法第66條之8，係規定於所得稅法第3章「營利事業所得稅」第5節「股東可扣抵稅額帳戶」乙章，自與個人綜合所得稅無涉，被上訴人自不得據此命上訴人補繳稅款，否則即與收付實現原則有違。（五）美麗華公司處分土地日期為91年5月15日，而上訴人係以美麗華公司股票90年底之每股淨值作價成立美威公司，顯見上訴人未將出售土地利得隱藏於移轉股票之價款中，自無被上訴人所辯稱轉換所得形式為免稅證券交易所得之非法意圖。又美威公司早於91年11月7日成立，而美麗華公司遲至92年7月24日始作成分配股利之股東會決議，美威公司既係成立於美麗華公司股東會決議之前，何以被上訴人竟認定美威公司係上訴人規避前揭股東會決議之分配盈餘而成立，兩者間顯無關連。再者，援用實質課稅原則有其法定要件，參酌稅捐稽徵法第12條之1規範意旨，被上訴人須對上訴人有實質上經濟利益提出舉證，惟被上訴人既未提出證據證明上訴人有何實質上經濟利益，竟即認定上訴人有逃漏稅捐情事，顯屬無稽。（六）美威公司92年營利事業所得稅，業已依法如期申報，並於95年2月14日經被上訴人核課在案。被上訴人認為美威公司於92年7月間以每股120元，向上訴人購入美麗華股票93,000股，復於同年12月間，再以每股10元（美麗華12月底淨值11.38元）賣回給上訴人及其他關係人，92年間因出售美麗華股票產生出售證券損失高達646,977,600元，依實質課稅原則予以核定，調整減除因出售美麗華公司所產生之出售有價證券損失646,977,600元等云云。被上訴人此一核定立場係認定「美威公司回售美麗華公司股份予個人股東」及「個人股東以美威公司股票作價成立之佳安投資股份有限公司( 下稱佳安公司)」係屬虛偽安排規避稅捐，致認定美威公司實際應為獲配美麗華公司股票股利之實質經濟利益享有者。惟至96年，被上訴人審查上訴人92年綜合所得稅案件時，卻推翻前述核定案件之事實及見解，強行將美麗華公司分配之盈餘歸課至上訴人綜合所得。導致於96年2月1日重行核定美威公司92年營利事業所得稅。美威公司回售美麗華公司股票予上訴人等個人股東與續後佳安公司之解散清算皆發生於被上訴人作成原核定及重行核定前，原核定與重行核定期間亦未再有其他新事實之發生，重行核定並未指明發現新事實或新課稅資料，所爭之經濟事實亦未曾改變，被上訴人僅憑對法令及事實的新見解，即恣意變更納稅主體，錯誤援用「實質課稅」原則，選擇對上訴人較不利之查定處分，顯與本院89年度判字第699號判決意旨未合。（七）縱使本案存有實質課稅原則援用之空間，惟被上訴人可藉由對美威公司原核定剔除其申報之證券交易損失，即可防堵形式課稅之不公平，惟被上訴人捨此不為，卻以重行核定之方式，意圖縮短租稅徵收時點及擴大租稅效果，達到加重對上訴人的處罰，顯與行政程序法之「比例原則」未合。（八）縱令被上訴人認為可援用「實質課稅原則」，調整增加上訴人及其配偶之個人綜合所得額，然而被上訴人卻漏未扣除依稅捐稽徵法第12條之1，非屬上訴人實質經濟利益歸屬與享有之部分，被上訴人計算應調整歸課上訴人之個人綜合所得之計算基礎顯有不當，實有違援用「實質課稅」之行政原則及本院95年度判字第962號判決、原審法院90年度訴字第383號判決意旨。（九）縱令佳安公司或麗安投資股份有限公司（下稱麗安公司）有規避稅捐之動機，惟被上訴人至多僅就佳安公司及麗安公司課徵93年度未分配盈餘。又即便被上訴人越俎代庖，將92年7月24日美麗華公司股東會，當成由上訴人等個人取得盈餘分配，且不含當時有與會之實際持股人美威公司這個股東，則至少應追減真正實質上經濟之享有者，不應併入上訴人等人之營利所得。（十）罰鍰部分：上訴人既已依限申報綜合所得稅，在被上訴人依所得稅法第66條之8擬制調整前，根本無法知悉其行為必須繳稅，即非屬所得稅法第110條所稱短報或漏報之情事。又縱令被上訴人認定上訴人有何避稅行為之情事，惟在被上訴人依所得稅法第66條之9調整之前，上訴人根本無所得稅法第71條第1項該當課稅構成要件發生，且上訴人無從預見稅捐稽徵機關將如何認定，依據原審法院93年度訴字第2504號判決意旨，上訴人實無任何故意過失可言。另依據行政罰法第4條規定，上訴人申報92年度綜合所得稅時，既無違反所得稅法第71條第1項規定，被上訴人自不得率然處以上訴人罰鍰等語，為此，訴請將訴願決定及原處分（即復查決定）不利於上訴人部分均撤銷。三、被上訴人則以：（一）上訴人92年度，係適用綜合所得稅最高稅率40%之納稅義務人，渠等藉股權移轉之取巧安排，將原應受配之營利所得，轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，有不當為自己規避綜合所得稅納稅義務之情事，被上訴人乃依所得稅法第66條之8規定，於報經財政部核准後，依上訴人及其配偶實際應獲配之股利予以調整，核定增列上訴人及其配偶92年度取自美麗華公司營利所得387,316,000 元及62,160,000元，歸課綜合所得稅。（二）課稅處分本是確認性之行政處分，而非形成性行政處分，其功能僅在確認人民依法本來即應負擔之稅捐債務，而非因為行政處分之作成而創設新的不利益負擔，既然稅捐債務自始存在，被上訴人於核課期間內，經另發現應徵之稅捐，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，自可變更原核定。又稅捐的正確核定，乃稅捐機關之職責，納稅義務人並無要求稅捐稽徵機關為重複錯誤的請求權，與上訴人主張「明確原則」並無違背。（三）上訴人藉由設立美威公司、佳安公司及麗安公司與出售股份予關係企業德威投資股份有限公司（下稱德威公司），並於獲配股利後，註銷佳安公司及麗安公司等一連串之作為，藉由形式上股權之移轉，以股份出售方式，無異係濫用私法上之法律關係形成自由，實質上將美麗華公司原應分配予上訴人等股東之營利所得，轉換成投資公司即美威公司及德威公司免計入所得額之投資收益，規避上訴人等因盈餘分配產生之個人綜合所得稅負，至臻明確，被上訴人依該經濟事實所產生之實質經濟利益，按「實質課稅原則」歸課上訴人及其配偶92年度之系爭營利所得，併課其綜合所得稅，自無不合。（四）罰鍰部分：上訴人及其配偶假藉股權移轉之取巧安排，將原應獲配之營利所得，轉換為營利事業不計入所得額課稅之股利，不當為自己規避綜合所得稅納稅義務，違章事證明確，自應論罰。從而，被上訴人以上訴人92年度漏報本人、配偶及扶養親屬營利、利息及執行業務所得合計449,696,148元，乃按所漏稅額179,437,696元依有無股利憑單及各類所得扣繳暨免扣繳憑單分別處0.2倍及0.5倍罰鍰，計89,695,000元（計至百元止）；嗣復查決定以系爭可扣抵稅額既經追認3,011,488元，並相對調增營利所得3,011,488元，重行核算按所漏稅額177,630,803元處0.2倍及0.5 倍罰鍰，計88,791,959元，乃追減罰鍰903,041元，並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）取自美麗華公司營利所得部分：1.所得稅法第66條之8乃透過法律之明文規定，授予財政部權限，將藉由形式上合法，而實質上為利用兩稅合一制度，進行租稅規避之行為，本於實質課稅原則，否定或變更原形式上之經濟行為安排，並按原實際情形進行調整之制度。本件上訴人及其配偶成偉莉係美麗華公司股東，黃春福家族等人在90年12月31日持有美麗華公司股份高達59.6933%，對於美麗華公司之經營情況知之甚詳，且具有實質之控制能力，可以操控左右美麗華公司分配股利之時間。美麗華公司於91年5月15日以4,500,000,000元出售臺北市○○區○○段○○段39地號土地予國華人壽公司，獲有鉅額土地交易利得。上訴人、黃春福、黃春照3人與渠等配偶成偉莉、陸美芳、李正媛及上訴人之妹黃秀美共7人，分別持有美麗華公司股份3,047,000股、3,820,000股、5,044,650股及1,000,000股，合計12,911,650股，占美麗華公司全部21,630,000股之59.69%，渠等若分別獲配股票股利個人綜合所得稅將因此遽增。上訴人與家族成員黃春照、黃春福及黃秀美等4人旋於土地出售後之91年11月7日以所持有之美麗華公司股份合計10,700,000股（黃春照4,200,000股、黃春福3,000,000股、黃秀美1,000,000股及上訴人2,500,000股），以每股24.1776元作價投資成立美威公司，該公司資本額為270,000,000元，股東為黃春照、黃春福、黃秀美、黃春偉及上訴人等5人。嗣美麗華公司於92年7月24日股東會臨時會決議提撥91年度盈餘轉增資配發新股，每1,000股配發 14,800股，並訂定除權基準日為92年8月12日。上訴人又於除權基準日前之92年7月25日(股東會決議配發股票股利之翌日)，另出售其所持有美麗華公司股份93,000股予美威公司，每股120元，合計11,160,000元，並與其配偶及家族成員黃春照、李正媛、黃春福、陸美芳等6人於92年7月25日以每股120元出售所持有美麗華公司股份合計2,076,650股，共計249,198,000元予德威公司，致使上訴人等原應獲配自美麗華公司之營利所得1,904,708,200元，轉換為美威公司及德威公司之投資收益。美威公司及德威公司於92年8月12日分別獲配美麗華公司股票股利159,736,400股及30,734,420股，總計各持有美麗華公司股數170,529,400股及170,561,000股。自美麗華公司出售土地、美威公司之設立、上訴人及家族成員等之股權移轉予美威公司及德威公司等行為之時間緊密性，均在美麗華公司92年度股利分配基準日（92年8月12 日）前完成，及上訴人等家族成員此項股權移轉之行為，除使渠等將原持有之美麗華公司股份易直接持有為間接持有，以規避其稅捐負擔外，別無創造更大實質之經濟利益，與所稱以控股公司持有股權、分配權益為其經營與管理理念目的相悖等情觀之，足見，上訴人等家族成員將渠等高額股利所得藉由轉讓予以隱藏之動機，有違一般股權交易常情，顯係刻意安排。2.美威公司設立後除購買大眾債券基金、投資臺灣雙龍興業股份有限公司（下稱雙龍公司）股份各10,000,000元及自美麗華公司獲配之股利外，並無其他營業收入又其為關係密切之股東所掌控之關係企業，並非以投資為目的而設立，並未實際經營其他業務。上訴人與配偶成偉莉、家族成員黃春照、李正媛、黃春福、陸美芳等6人，於92年7月25日，以每股120元之高價，出售其所持有美麗華公司股份予美威公司及德威公司，美威公司及德威公司卻於92年12月31日及92年12月25日，以每股10元之低價，售回予上訴人等，合計144,000,000股及50,000,000股，股款為1,440,000,000元及500,000,000元，何以前後時間相隔不到半年，美麗華公司之股份卻自每股120元降至每股10元?相差有12倍之鉅? 美威公司並無其他營業收入，卻能以高價購買美麗華公司股票？均未見上訴人作何合理說明，且上訴人等與美威公司及德威公司實際並未支付股款。3.美威公司及德威公司於93年9月15日及93年9月17日召開股東臨時會，決議以93年11月12日為除權基準日，分別按每1,000股配發3,056股及1,150股股票股利，上訴人等為免歸課個人股東營利所得，復於93年10月11日以渠等所持有美威公司及德威公司股份26,980,000股及30,230,000股，分別以每股56.5元及28.44856元作價投資成立佳安公司及麗安公司。佳安公司嗣獲配美威公司股票股利82,450,882股，麗安公司獲配德威公司股票股利34,764,500股，佳安公司及麗安公司旋於94年11月8日結束營業並辦理清算申報，並藉由佳安公司及麗安公司94年辦理清算將以股作價出資額1,524,370,000元及860,000,000元退還給上訴人等股東。其間股份移轉均未有價金之收付，僅以帳載股東往來及應收帳款沖轉。嗣於93年10月11日所成立之佳安公司及麗安公司，已於94年11月8日註銷，亦無營業行為，佳安公司及麗安公司，實為影子公司至臻明確。4.上訴人等如未將美麗華公司股份事先以股作價及出售予美威公司、德威公司，而係由美麗華公司直接對上訴人等分派股利為1,597,364,000元（淨額）、307,344,200元（淨額），則上訴人等股東原應擔負之個人綜合所得稅合計約達7億餘元；然上訴人等股東卻在美麗華公司分派股票股利之前，即先將渠等個人所有之美麗華公司股份以股作價及出售予美威公司、德威公司，上訴人等僅須繳納證券交易稅781,074元，即得以規避上訴人等股東原應繳納之個人綜合所得稅，此顯係上訴人等股東將因出售土地獲有鉅額盈餘之美麗華公司股份轉讓所隱藏之非法動機，至臻明確。上訴人92年度係適用綜合所得稅最高稅率40%之納稅義務人，美麗華公司出售土地有鉅額利得，已如前述，美麗華公司、美威公司、佳安公司及麗安公司之股東對於各該公司既具有實質的控制能力，可以左右並操控各該公司前揭分配股利之年度，而選擇對於渠等所得適用稅率較低之年度，即可達到操縱個人所得實現之年度，進而規避個人高達40%稅率之鉅額綜合所得稅，而該當於所得稅法第66條之8規定之構成要件。被上訴人依「實質課稅原則」將美麗華公司分配予美威公司及德威公司92年度股利，認屬上訴人等人之營利所得，依法歸課渠等綜合所得稅，自屬有據。（二）罰鍰部分：上訴人92年度漏報本人、配偶及扶養親屬營利、利息及執行業務所得合計449,696,148元，違反所得稅法第71條第1項規定。上訴人為求規避稅負目的，以不當手段將高額個人綜合所得稅負，轉由適用較低稅負之公司承擔，其濫用法律上之形式自由，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，使之不具備課稅構成要件，以減輕或免除其應納之租稅，已違租稅法之立法意旨，為求租稅公平，除應以其實質上已具備課稅構成要件之經濟事實加以課稅外，其因而致生漏稅之結果，亦符合所得稅法第110條第1項規定之構成要件。上訴人既有系爭所得，自應於辦理92年度綜合所得稅結算申報時，負依法申報之義務，惟其虛偽安排藉股權之移轉為自己規避納稅義務之違章事證明確，已如前述，顯有漏未申報之故意，堪以認定。從而，被上訴人審酌上訴人違章情節輕重，與稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表乃按所漏稅額177,630,803元處0.2倍及0.5倍罰鍰計88,791,959元，既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法等由，而駁回上訴人在原審之訴。五、本院按： (一)行為時所得稅法第14條第1項第1類前段：「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」第66條之8：「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」第71條第1項：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」第110條第1項：「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」本件原判決認定上訴人藉形式上股權移轉，濫用法律上之形式或法律行為，不當為自己規避股利之綜合所得稅納稅義務，並無不合，其雖漏論被上訴人經報請財政部獲准依所得稅法第66條之8辦理(見原處分卷第118 頁財政部96年1月22日台財稅字第09604510500號函)，然上訴人既有符合所得稅法第66條之8情事，被上訴人報請財政部獲准後，正確計算上訴人之所得稅應納稅額，並據以對上訴人補稅科罰，於法有據，原判決維持被上訴人對上訴人之補稅科罰處分，結論即無不合，原判決上開漏論，不影響判決結果。 (二)個人與國內外其他營利事業，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，報經財政部核准後，即得依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整，上開所得稅法第66條之8規定甚明，其適用不因法條規定於所得稅法之章節為何而受影響。上訴意旨主張所得稅法第66條之8規定，未包括盈餘證券化之情形，故被上訴人援用所得稅法第66條之8，顯有擴張解釋之違誤；所得稅法第66條之8係規定於所得稅法第3章「營利事業所得稅」第5節「股東可扣抵稅額帳戶」乙章，依體系解釋，該條立法目的應僅在於調整營利事業所得稅之股東可扣抵稅額帳戶，自與個人綜合所得稅無涉云云，顯無可採。又所得稅法第66條之8係透過法律之明文規定，授予財政部權限，將藉由形式上合法，而實質上為利用兩稅合一制度，進行租稅規避或逃漏之行為，本於實質課稅原則，否定或變更原形式上之經濟行為安排，並按原實際情形進行調整之制度，該規定符合法律保留及法律明確性原則之要求，並與司法院釋字第420號解釋揭櫫之實質課稅公平原則相符，不發生與收付實現原則是否牴觸之問題。而本院對本件所適用之上開法律，並無確信有牴觸憲法之疑義，自無依上訴人之請求裁定停止訴訟程序，聲請司法院大法官解釋之必要。上訴意旨另主張其在美麗華公司分配股票股利之前，即已將美麗華公司股票轉讓予第三人美威公司，上訴人既未收受上開股票股利，自始即無股票股利之所得可言，被上訴人自不得命上訴人補繳稅款，否則即與收付實現原則有違，所得稅法第66條之8，顯已違反憲法第23條法律保留及法律明確性等原則之要求，應屬違憲，請本院依據司法院大法官審理案件法第5條第2項規定，裁定停止訴訟程序，並聲請司法院大法官解釋之云云，並無足採。 (三)所得稅法關於出售土地免徵土地交易所得稅之規定，係針對出售者而言，公司出售土地之利得是免公司之營利所得稅，非股東個人綜合所得稅。倘公司以該利得發放股利予股東個人，該股東個人即應課稅。本件美麗華公司就出售土地之利得已經作成分配股利之決議且已經分配，自應就此部分予以課稅。況上訴人及其家族成員為美麗華公司、美威公司、佳安公司及麗安公司之股東，對於各該公司既具有實質的控制能力，足以決定操縱各該公司分配股利之年度，各該公司一則作成股利分配之決議，上訴人及其家族成員又於相當期間內同時進行設立公司、移轉股權之安排，其結果減少上訴人及家族成員當年度原因美麗華公司分配股利而應增加之綜合所得稅，上訴人亦為獲得稅捐減少之利益者，上訴人規避稅捐之意圖至為明確。上訴意旨指摘美麗華公司出售土地，依據所得稅法第4條第1項第16款規定，美麗華公司原本即無庸繳納營利事業所得稅，即遑論上訴人有何規避稅捐之動機可言，詎原審對此上訴人重要攻擊防禦，竟隻字未提，顯有判決不備理由云云，亦屬無據。 (四)本件不合常規之財產安排係始於美威公司之成立、德威公司之受讓股權，而實際產生上訴人等人規避所得之時點，則為美麗華公司92年8月12日分配股利時實現，規避部分即呈現於上訴人以股作價成立美威公司之股數，及上訴人與其配偶出售予美威公司及德威公司之股數，是被上訴人核認上訴人92年度短漏之營利所得，自無違誤。上訴意旨主張縱令佳安公司或麗安公司有規避稅捐之動機，惟被上訴人至多僅得就佳安公司及麗安公司，課徵93年度未分配盈餘，分別為82,397,051元及34,728,799元，此為上訴人於原審業已主張，惟原判決未敘明取捨之原因，及其所由心證如何，原判決顯有判決不備理由，及被上訴人若認定92年7月24日美麗華公司股東會為合法召集，其決議係為分配盈餘予該日（92年8月 12日）之股東，即含美威公司、德威公司，則不應將分配予美威公司、德威公司之盈餘推計為上訴人個人營利所得，若被上訴人認定該次股東會為違法召集，該決議分配盈餘為無效決議時，則應視為美麗華公司91年度之盈餘保留未分配，需對其未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，原判決就上述矛盾情形，未予詳究，有不適用法規或適用不當之違法云云，自難採據。 (五)上訴人及其家族成員既係透過設立公司、股權移轉、公司清算，使原應歸屬於自己之營利所得，形式上由公司取得，藉以脫免此部分應納之當年度綜合所得稅額，其金額高達數億餘元，且上訴人均參與全程計畫之進行，時間自91年11月美威公司成立，迄94年11月佳安公司、麗安公司辦理清算，長達3年多，上訴人又為美麗華公司之大股東，精於商場事務，自有相當之財務知識，核其情節，對於上開安排足以漏報上訴人及其配偶之營利所得，應具有明知並蓄意使其發生之故意。上訴人主張其無故意、過失云云，尚難採信。從而被上訴人以上訴人故意漏報92年度營利所得，依所得稅法第110條第1項規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，裁量後決定罰鍰數額，於法無違。上訴意旨主張被上訴人未視金額多寡及情節，即率然以本稅一定倍數加以處罰，顯已違反憲法比例原則及保障人民財產權等意旨，亦違反行政罰法第18條第1項之規範，並已構成裁量怠惰之違法，詎原審對此竟未審酌，顯已構成判決不適用法規違誤云云，當屬無據。(六)上訴人所引原審法院及本院之判決，其個案情形與本件有別，且非判例，自難執為有利於上訴人之論據。 (七)上訴人其餘上訴理由，或係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，或就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，或以無關判決結果事項，對原判決為指摘，均無可採。 (八)綜上所述，原判決並無上訴人所指有違背法令之情形，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。又財政部97年4月30日台財稅字第09700196750號函釋：「主旨：規範稽徵機關依所得稅法第66條之8規定調整之處理原則……。(四)衍生其他稅捐之處理：虛偽安排後造成之稅負影響：個人與營利事業藉股權移轉及虛偽安排，經稽徵機關依法正確計算核定之應納稅額，得減除其因利用股權移轉及虛偽安排後所繳納之所得稅稅款。至稅款之稽徵作業，宜由稽徵機關視個案情形衡酌辦理。……」據此，本件經調整補徵綜合所得稅後，德威公司果因受上訴人及其配偶移轉取得美麗華公司股權(經調整部分)受分配股利，而致增加92年度未分配盈餘之所得稅款，則是德威公司之稅款應否減除問題，而非對上訴人重複課稅問題，併此指明。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　5　　月　　5　　日最高行政法院第三庭審判長法官　黃　璽　君法官　楊　惠　欽法官　吳　東　都法官　陳　金　圍法官　蕭　惠　芳以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　5　　月　　9　　日書記官　楊　子　鋒

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第666號

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