100年度判字第776號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：100 年 05 月 19 日

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第776號上訴人　祐盛營造有限公司代　表　人　謝道明訴訟代理人　江燕鴻　律師被上訴人　財政部臺灣省中區國稅局代　表　人　鄭義和上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國99年2 月11日臺中高等行政法院98年度訴字第444號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人95年度營利事業所得稅結算申報，列報其他收入新臺幣(下同)0元，經被上訴人查得其漏報保險賠償收入4,979,015元，乃核定其他收入4,979,015元及全年所得額6,831,803元，應補稅額1,413,288元，並另按所漏稅額1,244,794元裁處0.8倍罰鍰995,835元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭駁回，遂提起本件行政訴訟。二、上訴人起訴主張：上訴人前任負責人及股東於民國94年12月21日轉讓股權與現任負責人及現股東，依股權讓渡契約書約定，前任負責人及股東等人若有以上訴人名義開立之帳戶，應於94年12月21日前提供銷戶證明予現任負責人，惟前任負責人竟另私自保留上訴人於臺灣銀行斗六分行之帳戶，並擅自領取明台產物保險股份有限公司(下稱明台保險公司)於95年度匯入之營造綜合理賠金4,979,015元，嗣被上訴人裁處上訴人補繳稅款及罰鍰後，始得知有該筆理賠金，其非出於過失甚明。且據其前任負責人及股東洪鄉等人稱，漏列之保險金收入係委由股東陳永同領取，該保險賠償金係股權轉讓前所發生之水災受損理賠金，與上訴人無涉，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責性。行政罰法生效後，「推定過失原則」之適用，即應不復存在。本件上訴人係屬刑事犯罪之被害人，於接獲被上訴人裁處書前，無從知悉有上開營造綜合理賠金4,979,015元匯入遭徐茂修(上訴人前任負責人)等人所隱瞞之臺灣銀行斗六分行帳戶之情事，且該筆理賠金亦遭徐茂修等人所盜領，是上訴人未列報災害損失之保險賠償收入，並無過失，且理賠金之所以未申報，係因理賠金所給付之雲林縣政府「施厝寮大排潰堤修復工程」，其災損(6,869,015元)大於理賠收入(4,979,015元)，依據財政部68年9月8日台財稅第36284號函釋，係屬無庸申報，自應無漏報之情事等語，求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。三、被上訴人則以：(一)本件上訴人承攬雲林縣政府「施厝寮大排潰堤修復工程」，工期自94年12月15日至95年12月26日止，上訴人之負責人及股東變更登記後，上訴人仍應概括承受該工程相關對外各項權利、義務。「施厝寮大排潰堤修復工程」因95年5月26日發生豪大雨，致該工程受損。上訴人與明台保險公司訂有營造工程財物損失險，經該公司依上訴人之水災損失清單所列損失金額理算賠償金額計4,979,015元，有該工程營造綜合保險單、營造綜合保險賠償接受書、水災損失清單、理算表及課稅資料歸戶清單附原處分卷可稽，惟上訴人於辦理95年度營利事業所得稅結算申報時漏未列報該項賠償收入，是被上訴人核定其他收入4,979,015元，並無不合。(二)上訴人前任負責人及股東雖於94年12月21日轉讓股權與現任負責人，惟爾後工程之進行、災害損失之發生及相關理賠之可能，上訴人難謂不知情，上訴人對理賠事由應注意、能注意、而未注意，與有過失。縱前任負責人私自保留上訴人帳戶並擅自領取營造綜合理賠金乙節屬實，「現任負責人」或為上訴人所稱「刑事犯罪之被害人」，惟自然人與法人之權利義務各異，上訴人之法人人格並不因內部負責人之變更而有所影響，上訴人對外各項權利、義務，於負責人變更後，依然存續不變。上訴人前後任股東、負責人之私權法律關係，應依其股權讓渡契約書及相關法律規定辦理。是上訴人漏未申報賠償收入4,979,015元之部分，加計漏報利息收入259元，被上訴人按漏報所得額4,979,274元所漏稅額1,244,794元，裁處0.8倍罰鍰995,835元並無不合等語，資為抗辯。求為判決駁回上訴人之訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：(一)查上訴人承攬雲林縣政府「施厝寮大排潰堤修復工程」，工期自94年12月15日至95年12月26日止。該工程因95年5月26日發生豪大雨，致工程受損。上訴人與明台保險公司訂有營造工程財物損失險，經該保險公司依上訴人之水災損失清單所列損失金額理算賠償金額計4,979,015元，有被上訴人提出上訴人向其申報之該工程營造綜合保險單、營造綜合保險賠償接受書、水災損失清單、理算表及課稅資料歸戶清單可稽，並為上訴人所不爭。惟上訴人於辦理95年度營利事業所得稅結算申報時，漏未列報該項賠償收入。依行為時所得稅法第24條第1項前段及第35條、營利事業所得稅查核準則(下稱查核準則)第102條第1款、第2款第3目等規定，在建工程等因災害而變質、損壞、毀滅、廢棄，應依據有關帳據核實認定。經查系爭「施厝寮大排潰堤修復工程」，於95年5月26日發生豪大雨後，相關進貨發票及憑證(包含水災前已投入在建工程之損失)，業經結轉為當年度之營業成本，有上訴人95年度工程收入及成本分析表、已完工程成本分析表、明細分類帳等影本資料附原處分卷可稽，並均為上訴人所不爭。按水災損失之在建工程性質，應予轉正為其他損失，惟上訴人未能提供水災損失在建工程明細，且95年度營利事業所得稅結算申報係屬查帳案件，若無列帳以外之災害損失相關憑證，無法由其帳載資料認定其有無將已獲保險賠償之材料列入成本，經被上訴人以97年12月30日中區國稅法一字第0970051445號函，請上訴人提供該工程截至水災損失發生日95年5月26日在建工程明細，及其他未於95年度列帳之災害損失相關憑證或證明供核，上訴人迄未提示，從而，上訴人主張系爭雲林縣政府「施厝寮大排潰堤修復工程」，其災損(6,869,015元)大於保險理賠收入(4,979,015元)，依據財政部68年9 月8日台財稅第36284號函釋，係屬無庸申報云云，並未提出證據證明其損失確大於保險賠償，自難採據。(二)末查上訴人是屬法律上獨立人格之法人，「查公司負責人變更，經主管機關核准變更登記時，該新登記之負責人在法律上即生對抗第三人之效力。但公司之法人人格並不因內部負責人之變更而有所影響，如本於法律對公司本身原有之處分，仍應依法予以執行。」為經濟部63年11月18日經商第29523號函釋在案。又「法人為法律之獨立人格者，其與法人代表人之自然人，係各別之權利義務主體，不容混為一談。」本院亦著有50年判字第110號判例可參。是上訴人雖於95年1月6日變更登記負責人及股東，惟其法人人格並不因而有所影響。本件上訴人承攬雲林縣政府「施厝寮大排潰堤修復工程」，工期自94年12月15日至95年12月26日止，上訴人負責人及股東變更登記後，該工程相關對外各項權利、義務，仍屬上訴人之權責。況依上訴人提示之「施厝寮大排潰堤修復工程」工程契約書第6頁，訂有自開工日起，至預定竣工日止，需依約投保營造保險。上訴人亦將該工程列入95年度已完工程，於96年5月24日申報營利事業所得稅收入、成本及損益。則 95年5月26日發生豪大雨，致該工程受損，上訴人現任負責人當即應「注意」有否依約向保險公司辦理出險相關事宜。上訴人前任負責人及股東雖於94年12月21日轉讓股權與現任負責人及股東，惟爾後工程之進行、災害損失之發生及相關理賠之可能，上訴人之現任負責人非不能查悉，上訴人之現任負責人對理賠事由應注意、能注意、而未注意，亦顯有過失。縱前任負責人私自保留上訴人帳戶並擅自領取營造綜合理賠金乙節屬實，「現任負責人」或為上訴人所稱「刑事犯罪之被害人」，惟自然人與法人之權利義務各異，上訴人之法人人格並不因內部負責人之變更而有所影響，上訴人對外各項權利、義務，於負責人變更後，依然存續不變；況所得稅法第22條規定：「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制，其非公司組織者，得因原有習慣或因營業範圍狹小，申報該管稽徵機關採用現金收付制。」是依上開法律之規定，公司營利事業所得稅之申報係採權責發生制，上訴人於承攬工程發生水災，保險公司依約應負賠償責任之時起，即有申報所得之義務，並非自將保險賠償金交付新任負責人時，始有申報義務。從而，上訴人請求傳訊其公司變更登記前之股東，證明系爭保險賠償款，係原股東領取，非現任股東領取乙節，即無傳訊之必要，併予敍明。上訴人前後任股東、負責人之私權法律關係，應依其股權讓渡契約書及相關法律規定辦理，不影響上訴人申報營利事業所得稅之公法上義務。本件上訴人漏未申報賠償收入4,979,015元，另漏報利息收入259元，共計漏報所得額4,979,274元，被上訴人核定應補稅額1,413,288元，就其中所漏稅額1,244,794元裁處0.8倍罰鍰計995,835元，並無違法，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。五、本院查：(一)按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」及「凡遭受不可抗力之災害損失，受有保險賠償部分，不得列為費用或損失。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第24條第1項前段及第35條及第110條第1項所明定。次按「凡遭受地震、風災、水災、火災、旱災、蟲災及戰禍等不可抗力之災害損失，受有保險賠償部分，不得列為費用或損失。前款災害損失……應於事實發生後之次日起15日內，檢具清單及證明文件報請該管稽徵機關派員勘查……其未受保險賠償部分，並依下列規定核實認定……㈢商品、原料、物料、在製品、半製品及在建工程等因災害而變質、損壞、毀滅、廢棄，有確實證明文據者，應依據有關帳據核實認定。」為查核準則第102條第1款、第2款第3目所規定。又「營利事業之災害損失未報經勘查核定如損失已申報而收入漏未申報時……漏報之賠償收入部分應補稅及送罰。」亦經財政部68年9月8日台財稅第36284號函釋在案，經查財政部上開解釋符合上開法律之規定，自得予以援用。本件上訴人承攬雲林縣政府「施厝寮大排潰堤修復工程」，工期自94年12月15日至95年12月26日止。該工程因95年5月26日發生豪大雨，致工程受損。上訴人與明台保險公司訂有營造工程財物損失險，經該保險公司依上訴人之水災損失清單所列損失金額理算賠償金額計4,979,015元，惟上訴人於辦理95年度營利事業所得稅結算申報時，漏未列報該項賠償收入等情，乃原審本於職權權調查證據後，所認定之事實，且為兩造所不爭執，自得執為本院判決之基礎，合先敘明。(二)次按「納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時未提示該項帳簿文據或雖提示而有不完全者，稽徵機關應依所得稅法第83條第2 項規定時間命其提示或補正，如經過規定時間，而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽徵機關始得依同條第1項後段規定，依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」本院著有61年判字第198號判例可參。本件上訴人主張因公司前任負責人及股東於94年12月21日轉讓股權與現任負責人及現股東，依股權讓渡契約書約定，前任負責人及股東等人若有以上訴人名義開立之帳戶，應於94年12月21日前提供銷戶證明予現任負責人，惟前任負責人竟另私自保留上訴人於臺灣銀行斗六分行之帳戶，並擅自領取明台保險公司於95年度匯入之營造綜合理賠金4,979,015元，嗣被上訴人裁處上訴人補繳稅款及罰鍰後，始得知有該筆理賠金，其非出於上訴人之故意或過失甚明。且漏列之保險金收入係委由股東陳永同領取，該保險賠償金係股權轉讓前所發生之水災受損理賠金，與上訴人無涉，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責性。行政罰法生效後，「推定過失原則」之適用，即應不復存在。本件上訴人係屬刑事犯罪之被害人，於接獲被上訴人裁處書前，無從知悉有上開營造綜合理賠金4,979,015元匯入遭前任負責人徐茂修等人所隱瞞之臺灣銀行斗六分行帳戶之情事，且該筆理賠金亦遭徐茂修等人所盜領，故未及列報災害損失之保險賠償收入，並無過失，且理賠金之所以未申報，係因理賠金所給付之雲林縣政府「施厝寮大排潰堤修復工程」，其災損(6,869,015元)大於理賠收入(4,979,015元)，依據財政部68年9月8日台財稅第36284號函釋，係屬無庸申報，自應無漏報之情事；且上訴人雖未能提出帳簿文據證明有相對成本之支出，原審亦應命被上訴人證明上訴人未有「災用害損失」之成本支出，否則即有判決不適用法則或適用不當之違法云云。惟查，所謂判決不適用法規，指有可適用之法規而消極的不予適用；而所謂適用法規不當，則係指對於不應適用之法規而積極的誤為適用而言。本件原審認上訴人前開主張為不可採，業已在判決理由欄詳為論斷，並認上訴人漏未申報上列賠償收入4,979,015元，另漏報利息收入259 元，共計漏報所得額4,979,274元，被上訴人核定應補稅額1,413,288元，就其中所漏稅額1,244,794元裁處0.8倍罰鍰計995,835元，並無違法，進而維持原處分及訴願決定，經核原判決所適用之法規與本案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有不適用法規違背法令之情形。另上訴人所舉司法院釋字第508號解釋蘇俊雄大法官之部分不同意見書，與本案情形不儘相同，況該不同意見既與解釋之意旨不符，本院自亦不受其拘束，附此敘明。( 三)上訴人其餘述稱各節，無非重述為原審所不採之陳詞，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，惟原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，所為之判斷並未違背論理法則或經驗法則，又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴意旨徒執前詞，任意指摘原判決違誤，並求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　5　　月　　19　　日最高行政法院第六庭審判長法官　黃　合　文法官　鄭　忠　仁法官　劉　介　中法官　帥　嘉　寶法官　陳　鴻　斌以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　5　　月　　20　　日書記官　王　福　瀛

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第776號

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