100年度裁字第1170號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：100 年 05 月 12 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 100年度裁字第1170號上訴人　光寶科技股份有限公司代　表　人　宋恭源訴訟代理人　林宜信林瑞彬　律師被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　陳金鑑上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國98年12月31日臺北高等行政法院98年度訴字第1840號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、上訴人（松喬實業股份有限公司〔下稱松喬公司〕於民國93年4月1日與光寶科技股份有限公司〔下稱光寶公司〕合併，以光寶公司為存續公司，松喬公司為消滅公司）92年度未分配盈餘申報，列報項次4「依所得稅法第39條規定扣除之虧損」新臺幣（下同）0元、項次21「其他經財政部核准之項目」819,864元及項次22「當年度依所得稅法第66條之9第2 項規定計算之未分配盈餘」224,836,384元，經被上訴人初查分別核定為286,754,013元、142,798,733元及369,611,529元，除補徵稅額14,477,514元外，並按所漏稅額分別處0.4倍及0.5倍之罰鍰計5,942,834元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經原判決駁回。三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：與上訴人合併消滅之松喬公司，依公司法規定應逕為解散無須進行清算，且於93年4月1日合併基準日之所屬會計年度結束前，已將其未分配盈餘全數視同股利分配予股東，應比照財政部89年4月11日台財稅第0890450265號函釋（下稱財政部89年函釋）對解散營利事業在解散所屬會計年度清算終結者得免辦理未分配盈餘申報，原判決未就財政部89年函釋及行為時所得稅法第102條之2第1項規定進行法律補充，有適用法令不當之違法。原判決將財政部93年9月21日台財稅第9304538300 號函釋（下稱財政部93年函釋）及財政部96年4月10日台財稅第09604520370號函釋（下稱財政部96年函釋）解釋為視同分配股利僅作為未分配盈餘減項，未貫徹未分配盈餘加徵稅額之立法目的，有違財政部89年函釋就解散營利事業於解散當年度將盈餘全數分配予股東者，其解散當年度及前一年度未分配盈餘無庸申報之法律補充意旨，所得稅法第66條之9適用範圍應限縮，被上訴人既已認定松喬公司應依財政部 93年函釋及96年函釋規定，將解散前盈餘全部視為分配予股東，上訴人自無須代理松喬公司申報繳納92年度未分配盈餘稅，原判決認上訴人仍應繳納未分配盈餘稅，有違行為時所得稅法第66條之9規定及量能課稅原則。上訴人對於松喬公司是否應繳納未分配盈餘稅與被上訴人間僅係法律見解產生歧異，並非該當所得稅法第110條之2第2項漏稅構成要件，原判決有適用所得稅法第110條之2第2項之違法。原判決率認上訴人縱無逃漏稅捐之故意，亦難謂無過失，且未糾正被上訴人未就上訴人受責難程度進行裁量，有判決理由不備及未適用行政罰法第7條第1項、第18條第1項之違法等語。四、原判決以：財政部89年函釋謂：「…關於解散或因合併而消滅之營利事業，應辦理未分配盈餘申報之範圍問題：1.依所得稅法第102條之2第3項規定，營利事業解散或合併年度之當期決算所得額及前一年度之盈餘固應辦理未分配盈餘申報，惟就解散之營利事業而言，其解散年度之當期決算所得額及前一年度之盈餘，在實務上恐未能及時於解散日辦理盈餘分派，而係併同清算後剩餘財產辦理分配。復就因合併而消滅之營利事業而言，依本部72年3月23日台財稅第31904號函規定，公司合併時，消滅公司帳列未分配盈餘，應以原科目轉併存續公司；另依稅捐稽徵法第15條規定，營利事業因合併而消滅時，其在合併前之應納稅捐，應由合併後存續或另立之營利事業負繳納之義務。基於簡政便民之考量，營利事業解散或合併年度之當期決算所得額及前一年度之盈餘，應免依所得稅法第102條之2第3項規定辦理未分配盈餘申報。 2.惟前述解散之營利事業，於解散日所屬之會計年度結束前尚未辦理清算完結者，其前一年度之盈餘仍應依所得稅法第66條之9規定計算未分配盈餘，並依同法第102條之2第1項規定期限辦理申報；其於上開申報期限屆滿前辦理清算完結者，應於清算完結日前辦理申報。又因合併而消滅之營利事業，其合併年度之當期決算所得額及前一年度之盈餘，應由合併後存續或另立之營利事業，按該盈餘所屬之所得年度，依所得稅法第102條之2第1項規定期限辦理申報。」核係基於稅捐稽徵法第15條之規定及簡政便民之考量，關於營利事業合併年度之當期決算所得額及前一年度之盈餘，准免於合併日起45日內辦理申報，只要由合併後存續或另立之營利事業，與其營利事業所得稅結算申報之同一期限內申報即可，並未放寬至得與合併後存續或另立之營利事業之未分配盈餘合併申報或合併計算，更遑論有准許合併後存續或另立之營利事業免予申報之情形。依財政部89年函釋意旨，因合併而消滅之營利事業，其合併年度之當期決算所得額及前一年度之盈餘，固得免依所得稅法第102條之2第3項規定辦理未分配盈餘申報，惟因合併而消滅之營利事業，其合併年度之當期決算所得額及前一年度之盈餘，仍應由合併後存續或另立之營利事業，按該盈餘所屬之所得年度，依所得稅法第102條之2第1項規定期限辦理申報。松喬公司於93年4月1日（合併基準日）與光寶公司合併，並由上訴人存續，松喬公司為消滅公司，依財政部89年函釋意旨，本件消滅之松喬公司固無需辦理92年度未分配盈餘申報，惟仍應由合併後存續之上訴人，按該盈餘所得之年度，依所得稅法第102條之2第1項規定期限辦理申報。另財政部93年函釋僅係說明，公司進行合併，合併消滅之公司所取得之全部合併對價超過其全體股東之出資額，其超過部分並全數以現金實現，其股東所獲分配該超過部分之金額，應視為股利所得（投資收益），依規定課徵所得稅；財政部96年函釋則僅是說明合併消滅公司合併前之未分配盈餘均已視同分配予股東，與公司清算分配剩餘財產予股東狀態相同之情形，均未稱視同分配即不需辦理未分配盈餘申報，僅係可將視同分配部分當作未分配盈餘減項予以申報，並非上訴人得執為無需申報之理由。再查依行為時所得稅法第66條之9第2項規定，未分配盈餘應加計已依同法第39條規定扣除的虧損，上訴人所委託之會計師查核簽證申報未分配盈餘，卻漏報項次4「依所得稅法第39條規定扣除之虧損」致短漏稅額14,477,514元，顯有過失，且上訴人之會計師亦以承諾書承諾漏報（參原處分卷第63頁），復稽之上訴人確有漏報上開未分配盈餘情事，是上訴人有漏報未分配盈餘情事，無從免罰等語，因之駁回上訴人之訴，業已於理由中詳予論斷。上訴意旨，雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由書所載內容，無非復執業經原審論斷不採之陳詞，再予爭執，或就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，或係以其一己對法規之主觀見解，任意指摘原判決所為論斷有不適用法規或適用不當之情，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷違反量能課稅原則及未適用行政罰法第7條第1項、第18條第1 項之規定，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘，依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　5　　月　　12　　日最高行政法院第一庭審判長法官　鍾　耀　光法官　劉介中法官　黃　淑　玲法官　鄭　小　康法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　5　　月　　12　　日書記官　王　史　民

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度裁字第1170號

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