100年度裁字第2728號｜行政：營業稅｜裁判日期：100 年 11 月 17 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 100年度裁字第2728號上訴人　勝品科技股份有限公司代　表　人　游家富被上訴人　財政部臺灣省中區國稅局代　表　人　鄭義和上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國100年8月17日臺中高等行政法院100年度訴字第23號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、上訴人於民國94年6月至97年12月間之銷售金額合計新臺幣（下同）30,917,496元，未依法開立統一發票且於申報當期銷售額時亦未列入申報，致逃漏營業稅額1,545,875元，經被上訴人查獲，審理違章屬實，初查除補徵營業稅額1,545,875元，並按上開所漏稅額處1倍之罰鍰1,545,875元。上訴人不服，循序申請復查及提起訴願均遭駁回，復提起行政訴訟，遭原審法院判決「訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰部分均撤銷；上訴人其餘之訴駁回。」，上訴人對其不利部分不服，遂提起本件上訴。三、上訴人對於高等行政法院判決上訴係以：上訴人接受國外客戶委託製作模具，並約定製造之模具費由國外客戶負擔，其經濟實質為提供國外廠商模具之勞務，則依約定匯入供購置模具之外匯收入，當應適用營業稅法第7條第2款而享有零稅率優惠，然被上訴人援引財政部75年10月2日台財稅第7571723號、82年8月26日台財稅第821495466號函及84年9月6日台財稅第841646304號函釋，致相同之交易模式與經濟實質，卻因免稅區與課稅區之不同而形成歧異課稅效果，實有違憲法之平等原則；復按課稅區營業人若將生產用模具改為營業人所有，並將模具使用效益分攤至國外客戶所訂購之產品價格中，以增加出口產品價格而出口外銷，則向國外廠商收取之外匯收入可全數適用零稅率，以相同之經濟實質卻生不同課稅效果，亦有違平等原則，又原審未依職權調查本件經濟實質並詳加審究上揭函釋是否牴觸相關法律，逕駁回上訴人之訴，亦有違司法院釋字第674號等解釋意旨及行政訴訟法第133條等規定。則本件上訴人依營業稅法當應適用零稅率，既無漏稅事實，自無漏稅罰之適用，縱為系爭收入定性之見解歧異，然上訴人既未違反誠實揭露義務，當亦非逃漏稅捐，故被上訴人之罰鍰即屬無據，則原判決亦有不備理由之違法，且有違司法院釋字第337號解釋等語。四、原判決以：上開財政部函釋係其基於稅務主管機關之職掌，就模具未出口可否申報零稅率所為釋示，核與營業稅法第7 條無違，自得適用，且外銷貨物始得適用零稅率，為營業稅法第7條第1款所明定，上開函釋並非於法律外另為補充規定，自未增加人民租稅負擔，當無違租稅法律主義、實質課稅主義、平等原則、比例原則及法律保留原則。本件上訴人自承非屬自由港區事業等之保稅區營業人，其從事鋁合金鑄造及其他金屬鑄造業，於94年6月至97年12月間接受外國公司訂單並取得外匯收入，於國內自製模具及產製該訂單貨品而有模具費收入之事實，該等取得外匯收入之模具並未實際出口，且非在免稅區內使用，依上開財政部函釋意旨，自不適用零稅率，其應開立應稅統一發票卻未開立，亦未申報銷售額計30,917,496元，致逃漏營業稅額1,545,875元之事證明確。又依營業稅法第7條第2款，與外銷有關之勞務或在國內提供而在國外使用之勞務為零稅率，惟本件上訴人係銷售具體之模具物品，自無該規定之適用。又上訴人既係從事相關業務，自當熟稔並注意相關法令，如有疑義亦應適時向稽徵機關詢問，以防止違反租稅法律之情事發生，惟上訴人未盡其應盡之注意義務，未按營業稅法申報非在免稅區使用之模具收入，致生漏稅事實，縱非故意亦有過失，況其已自承未依營業稅法申報及開立統一發票繳納營業稅額，則營利事業所得稅與營業稅係屬不同稅目，上訴人尚難以申報營利事業所得稅之事實，作為本件營業稅已誠實申報揭露之主張。然營業稅法第51條第7款於99年12月8日已修正罰鍰額度倍數，則依稅捐稽徵法第48條之3，裁罰部分即應適用100年2月1日起施行之上開條款規定，被上訴人於99年6月29日為裁罰處分時，未及適用新修訂之上開規定尚有未合，復查及訴願決定遞予維持，亦有違誤，上訴人雖未執此指摘，惟此為原審應依職權調查事項，合將訴願及復查決定關於該部分均予撤銷，由被上訴人另為適法之處分等語，因之駁回上訴人其餘之訴。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非復執業經原審論斷不採之陳詞再予爭執，或就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，或係以其一己對法規之主觀見解，任意指摘原判決所為論斷有不適用法規或適用不當之情，或就原審所為論斷，泛言其論斷違反憲法平等原則、行政訴訟法第133條及司法院釋字第674號解釋等，而未具體表明合於不適用法規、適用法規不當或行政訴訟法第243條第2項所列各款情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。且查司法院釋字第674號解釋係關於仍作農地使用之特定都市畸零地，仍應適用田賦之規定。內政部令及財政部函以畸零地尚可協議合建，改課地價稅，均增加法律所無之要件，違憲之解釋。核與本件上揭財政部函釋係財政部基於職權，就模具未出口可否申報零稅率所為釋示，與營業稅法第7條規定無違，原判決因認上揭函釋並非於法律外另為補充規定，並未增加人民租稅負擔，並非相同。上訴人自不得援引上揭與本件案情不同之司法院解釋，指摘原判決此部分違背法令；另查提起上訴，乃當事人對於所受不利益之終局判決聲明不服之方法，受勝訴判決之當事人，自無許其提起上訴之餘地。至當事人所受判決是否對其不利，應以判決主文為準；若說明主文之理由對於當事人不利，亦在不許上訴之列。查上訴人於上訴聲明乃請求原判決對其不利部分均廢棄，惟於理由內卻指摘關於本件營業稅罰鍰部分亦有違背法令云云，則依原判決主文記載可知，原判決已將訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰部分均撤銷，上訴人就關於罰鍰部分係受有利判決之當事人，自不許上訴人就此部分，以原判決理由對其不利云云，提起上訴。是依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　11　　月　　17　　日最高行政法院第一庭審判長法官　鍾　耀　光法官　黃　淑　玲法官　鄭　小　康法官　林　樹　埔法官　陳　秀　媖以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　11　　月　　18　　日書記官　邱　彰　德

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度裁字第2728號

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