101年度判字第969號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：101 年 11 月 14 日

最　高　行　政　法　院　判　決 101年度判字第969號上訴人　福林投資股份有限公司代　表　人　孫新惠訴訟代理人　萬益東會計師被上訴人　財政部高雄市國稅局代　表　人　何瑞芳上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國101年6月19日高雄高等行政法院101年度訴字第145號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、緣上訴人辦理民國97年度未分配盈餘申報，自行列報當年度之稅後純益及彌補以往年度虧損各為新臺幣（下同）11,520,628元，案經被上訴人調查結果，上訴人97年度之稅後純益應為16,460,011元，乃核定上訴人短報未分配盈餘4,939,383元，除加徵10％營利事業所得稅493,938元外，並按所漏稅額裁處0.5倍罰鍰246,969元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原判決駁回後復行上訴。二、上訴人於原審起訴主張：㈠上訴人97年度誤將投資訴外人中山投資股份有限公司（下稱中山公司）未退還之減資款4,939,383元認列為其他損失，致該年度純益低估4,939,383元，乃於99年5月28日辦理97年度營利事業所得稅結算申報之更正，因正逢申報98年度營利事業所得稅及97年度未分配盈餘之際，98年度股東常會承認之97年度盈餘及決議彌補虧損之金額均為更正前之11,520,628元，上訴人乃於申報書第16頁仍填寫更正前之純益數額，而97年度損益更正對98年度累積盈餘之影響數4,939,383元則填寫於申報書第15頁代號42之欄位，此種表達方式係因97年度損益之更正數仍需經99年度股東常會承認始完成更正決算之程序，此可使申報書第15頁與98年度股東常會之決議內容相符，符合實際流程，亦符合財務會計準則公報（下稱財會公報）第8號之處理方式。被上訴人明知事實狀況，卻仍認定上訴人故意漏報未分配盈餘，實有違誤。況上訴人之申報方式並非毫無依據，僅係雙方認知不同，被上訴人於核定前既知申報數與更正後97年度純益之差異發生原因、差異表達於何處，僅因填寫認知不同即裁罰，顯過於嚴苛。㈡訴願決定認上訴人雖主張98年度股東會追認系爭錯誤並彌補虧損，惟亦無從追溯承認其屬97年度實際彌補虧損數，顯限縮所得稅法第66條之9第2項第2款，違背同條第3項「前項第3款至第8款，應以截至各該所得年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限。」規定之反面解釋，亦有違同法施行細則第48條之10第1項前段規定。而被上訴人若認只要次年度股東常會承認後之財務報表，即無法再行調整或更正，顯然不符合事實情況及未來所採國際財務報導準則（IFRS）之趨勢。㈢依所得稅法第66條之9之立法目的及該條第2項於95年5月30日增列第2款後段之修正理由，可知加徵10％營利事業所得稅之目的，係為避免股東對於營利事業之盈餘未分配而造成兩稅合一後稅賦不公所設計之制度，且於95年修正後，未分配盈餘回歸商業會計法為避免次年虧損侵蝕到未分配盈餘而增加稅賦之負擔，因此次年度虧損亦得列為減項。上訴人尚有鉅額虧損尚未彌補，而前期損益錯誤發現於99年度，於99年度股東常會補追認該項前期錯誤並彌補以前年度累積虧損，於法並無不符。被上訴人僅因上訴人未依其法律見解填報申報書即對上訴人為懲罰性課稅，已非屬量能課稅，其執法顯逾越立法目的。況被上訴人僅憑形式，不斟酌經濟實質及事件本質，亦違反稅捐稽徵法第12條之1第1項之規定等語。求為「撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）」之判決。三、被上訴人則以：㈠所得稅法第66條之9第2項規定，係為使應加徵10％營利事業所得稅之未分配盈餘，更趨近於營利事業實際保留之盈餘，爰規定營利事業自計算94年度之未分配盈餘起，應依商業會計法規定處理之當年度稅後純益為基礎。且依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第2條第2項規定，營利事業之會計事項，應參照商業會計法等規定據實記載並產生財務報表，而所稱「當年度稅後純益」係指「正確」依商業會計法規定處理之當年度稅後純益而言，依上訴人97年度營利事業所得稅之更正結算申報資料，其正確之稅後純益為16,460,011元。上訴人於99年5月28日辦理97年度未分配盈餘申報時，已發現原財務報告所載之稅後純益有誤，理應按當年度正確稅後純益16,460,011元為基礎，減除實際彌補以往年度之虧損數11,520,628元，申報97年度未分配盈餘，惟其仍申報原帳載稅後純益11,520,628元，於法不合。㈡所得稅法第66條之9第2項第2款及同法施行細則第48條之10第1項規定所稱應列為未分配盈餘之減項者，係指應有實際彌補之行為。所謂彌補以往年度之虧損，則係指營利事業以當年度之未分配盈餘，實際彌補以往年度之虧損而言。而公司之盈餘是否用以彌補虧損，應循法定程序經股東會決議行之，是公司有盈餘而未立即彌補虧損，尚非違法，僅是不得作為股息紅利之分派，至於未分配盈餘是否應加徵10％營利事業所得稅，仍應回歸所得稅法有關規定辦理。上訴人循法定程序經股東會決議實際彌補虧損數為11,520,628元，雖主張99年度股東會追認系爭錯誤並彌補虧損，惟亦無從追溯承認其屬97年度實際彌補虧損數。又上訴人於更正申報97年度營利事業所得稅結算申報案後，本可於稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查前，依稅捐稽徵法第48條之1規定，自動補報補繳稅款，惟其並未辦理，則被上訴人依據查得事證，核定上訴人97年度未分配盈餘為4,939,383元，並加徵10％營利事業所得稅493,938元，並無不合。㈢財會公報第8號雖稱得於發現錯誤年度調整期初盈餘，惟亦規定營業人尚需一併調整資產負債之相關科目，並於編製比較財務報表時，重編以前年度報表，以呈現各該年度實際盈虧，並非僅於發現年度調整該項錯誤即可。上訴人雖主張其已於申報書第15頁調整，惟該頁次屬於98年度股東可扣抵稅額明細表內容，並非97年度未分配盈餘之申報，上訴人顯未將正確稅後純益申報於應申報之表格。又上訴人系爭前期損益調整4,939,383元，係其帳務處理錯誤所致，其於申請更正97年度營利事業所得稅結算申報前，已知悉系爭年度未分配盈餘應隨同調整申報，或於稅捐稽徵機關調查核定前自動更正申報，然其於申報系爭年度未分配盈餘時，仍以不正確之稅後純益列報為「當年度依商業會計法規定計算之稅後純益」，致漏報未分配盈餘，違章事證明確。上訴人未盡其注意，致生漏報事宜，自有過失，即應論罰。至98年度營利事業所得稅結算申報及97年度未分配盈餘申報雖合併辦理申報，惟其申報年度、事項及法據均非相同，係屬不同行為，尚難以相關事項業於98年度營利事業所得稅結算申報書中更正前期損益，即得認其未分配盈餘申報無漏報之違章等語，資為抗辯。四、原判決係以：㈠上訴人於99年5月28日辦理97年度未分配盈餘申報時，自行於「97年度未分配盈餘申報書」填載項次1 「當年度依商業會計法規定處理之稅後純益」為11,520,628元，項次6「減：彌補以往年度虧損」為11,520,628元，項次22「合計：當年度依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘」為0元；另於「盈餘分配表或盈虧撥補表」填載項次42「98年度發生前期損益調整」為4,939,383元；嗣經被上訴人查得上訴人投資中山公司於97年6月股東會決議按資本總額減資50％，上訴人因該減資行為應收取退還股本5,600,000元，嗣該公司董事會於97年10月決議先行發還各股東股款之19％，故上訴人實際應獲退還股款1,064,000元，然上訴人於辦理97年度營利事業所得稅結算申報時，誤將該筆金額申報為投資損失4,536,000元，自行依法調整後金額亦為4,536,000元，且上訴人於99年5月28日辦理系爭年度未分配盈餘申報時，並同時申請更正97年度營利事業所得稅結算申報之損益表，更正申報該表項次47「投資損失」科目之「自行依法調整後金額」為0元、項次59「課稅所得額」為1,711,245元，並補繳稅款370,031元，而其更正申請書載稱「本公司97年度申報之投資收益及一般利息及紅利1,427,321元，其性質應為長期投資按權益法認列之投資收益，故予更正為0元。」等語，然檢付之更正後損益表並未更正該科目；嗣上訴人於99年6月25日召開之年度盈虧99年度股東常會承認97年度帳務處理錯誤，更正前期損益之調整數計增加97年度稅後淨利4,939,383元，並追認彌補以前年度實際累積虧損4,939,383元，上訴人對上開被上訴人所述之查核經過並不爭執，則上訴人97年度依商業會計法規定處理之正確稅後純益應為16,460,011元，堪予認定。㈡查營利事業所得稅係對營利事業之「營利事業所得」課徵之租稅，該租稅客體之核算係以各會計年度（依所得稅法第23條規定，會計年度應為每年1月1日起至12月31日止）之收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，則無論是營利事業之所得額或依法得減除項目，均以該會計年度核實認定之數額為課稅基礎。又所得稅法第66條之9第2項第2款所稱「彌補以往年度之虧損」之解釋，就營利法人之公司而言，依公司法第20條規定，應提請股東會同意或股東常會承認，而商業會計處理準則第26條第2項亦規定，虧損彌補應俟業主同意或股東會決議後方可列帳，如有虧損彌補之議案，應在當期財務報表附註中註明，依其文義解釋，應係指有實際彌補之行為而言，復為87年6月10日增訂發布之所得稅法施行細則第48條之10第4項「本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」所明定，該項規定係主管機關財政部為正確計算所得稅法第66條之9規定之未分配盈餘，依所得稅法第121條規定之授權，所為細節性、技術性之規定，核與所得稅法第66條之9第2項第2款規定意旨相符，並未增加母法所無之限制，亦經本院99年度7月份第2次庭長法官聯席會議決議在案。嗣所得稅法施行細則第48條之10第1項前段於96年3月5日雖修正為：「所稱彌補以往年度之虧損，指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其截至上一年度決算日止，依商業會計法規定處理之累積虧損數額。」該項修正僅係明定所謂「以往年度之虧損」係指「累積截至上一年度決算日之虧損」而言，且其數額亦應以財務會計標準計算；但所得稅法第66條之9第2項第2款「彌補以往年度之虧損」及公司法第20條、商業會計處理準則第26條第2項等相關規定既均未變更，則依修正後所得稅法施行細則第48條之10第1項前段規定，營利事業仍須有以未分配盈餘實際彌補虧損之行為，始得列為減除項目。至公司盈餘是否已實際用以彌補虧損，依公司法第228條第1項、第230條第1項及第232條第1項規定可知，公司盈餘是否已實際用以彌補虧損，必須依法定程序，據其股東會議事錄或股東會承認之盈餘分配表，經次一年度召開之股東會決議以當年度之未分配盈餘，彌補以往年度虧損；如公司當年度有盈餘而未於次一年度股東常會實際彌補虧損者，其財務報表尚非違法，僅係不得作為股息及紅利之分派，該未分配盈餘仍有所得稅法第66條之9第1項規定加徵10％營利事業所得稅之適用。故上訴人97年度未分配盈餘應於99年5月1日起至同年月31日止，依法計算該年度未分配盈餘及應加徵之稅額，並申報繳納之，而盈餘是否已彌補以往年度之虧損，則以實際經98年度股東常會決議彌補虧損者為限。所得稅法第66條之9第2項第2款於95年5月30日所增訂之後段，在使營利事業依法於次次一年度申報當年度之未分配盈餘時，其盈餘如已因次一年度之虧損而受侵蝕者，經會計師查核簽證該次一年度財務報表，仍得將該次一年度虧損列為減除項目，核與第2款前段所稱「彌補以往年度之虧損」，係指當年度之未分配盈餘，已實際經次一年度股東常會決議彌補以往年度之虧損而列為減除項目情形，兩者規範對象顯有不同；且觀之修正後條文內容，未分配盈餘除彌補以往年度之虧損外，尚可彌補次一年度虧損，其減除項目範圍雖有所擴大，仍侷限已經因實際彌補以往年度虧損，或經會計師查核確認已遭次一年度虧損侵蝕而不復存在之盈餘，始得減除之，故所謂「彌補以往年度之虧損」仍係以已經實際彌補者為限，尚難遽認所得稅法第66條之9第2項第2款後段之增訂有變更前揭見解之意旨。本件上訴人97年度之正確稅後純益應為16,460,011元，其中4,939,383元部分既未經上訴人98年度股東會決議實際彌補以往年度虧損，即不得認列為所得稅法第66條之9第2項第2 款之減除項目，而應以上開稅後純益為基礎，減除經98年度股東常會決議實際彌補以往年度虧損之11,520,628元，據以申報97年度未分配盈餘。上訴人僅以原來帳載稅後純益11,520,628元申報97年度未分配盈餘，確有漏報未分配盈餘4,939,383元之事實，則被上訴人依所得稅法第66條之9第1項規定，加徵10％營利事業所得稅493,938元，並無違誤。㈢本件系爭前期損益調整4,939,383元係因上訴人帳務處理錯誤所致，其於99年5月28日申請更正97年度營利事業所得稅結算申報時，明知97年度之稅後純益已非真實，理應知悉並將該年度之未分配盈餘應隨同調整申報，或於稅捐稽徵機關調查核定前，自動更正申報補繳稅款，惟上訴人卻於更正申報97年度營利事業所得稅時未一併辦理更正申報，而於申報系爭年度未分配盈餘時，仍以「不正確」之稅後純益11,520,628元列報為「當年度依商業會計法規定計算之稅後純益」，致漏報系爭未分配盈餘，足證上訴人未盡其注意義務，致生漏報事宜，其就系爭違章行為自有過失。上訴人雖爭執其填寫申報書之認知差異，難謂有漏報之過失云云。惟其所爭執者，乃法律明文規定事項，自不能托辭以本件僅係兩造就法令適用、申報方式之認知差異，冀求減免其罰鍰或免罰。又營利事業辦理所得稅之申報，其細項含營利事業所得稅結算申報、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報、未分配盈餘申報及關係人揭露事項，其中第1頁至第13頁為營利事業所得稅結算申報表格（底色為白色表格）、第14頁至第15頁為股東可扣抵稅額帳戶變動明細之申報表格（底色為黃色表格），第16頁至第17之1頁則為未分配盈餘申報表格（底色為綠色表格），第18頁以後各頁為關係人揭露事項。上訴人雖於申報書第15頁項次42之欄位調整，惟該頁次內容屬於98年度股東可扣抵稅額明細表，並非97年度未分配盈餘之申報；且營利事業所得稅結算申報及未分配盈餘申報雖合併辦理申報，惟其申報年度、事項及法據均非相同，係屬不同行為，尚難以相關事項業於營利事業所得稅結算申報書中更正前期損益，遽認其未分配盈餘申報無漏報之違章。又所得稅法要求各營利事業申報營利事業所得及未分配盈餘，旨在呈現各該會計年度之實際財務情形，且財會公報第8號「會計變動及前期損益調整之處理準則」第17點載明「前期損益項目之錯誤於以後年度發現時，應以其對損益之稅後影響調整發現錯誤年度之期初保留盈餘，資產負債之相關科目應一併更正。編製比較財務報表時，應重編以前年度報表，並揭露錯誤之性質，及其對發生錯誤年度之損益影響。」是該處理準則雖稱得於發現錯誤年度調整期初盈餘，但仍應一併調整資產負債之相關科目，並於編製比較財務報表時，重編以前年度報表，以呈現各該年度實際盈虧，絕非僅於發現該項錯誤年度調整盈虧即可。上訴人並未於被上訴人調查該筆短漏報所得之調查基準日前，依稅捐稽徵法第48條之1規定，自動補報並補繳所漏稅款493,938元；且被上訴人於審理時業已陳明本件與財政部96年10月2日台財稅字第09600364650號函釋情形不符，且此類漏報或短報未分配盈餘之案型，法定倍數是1 倍以下，本件斟酌上訴人之違章情形及資力等情而裁罰0.5 倍，從而被上訴人依所得稅法第110條之2第1項規定，按其所漏稅額處以法定裁量範圍內之0.5倍罰鍰計246,969元，並無違誤。㈣綜上，被上訴人核定上訴人97年度未分配盈餘4,939,383元，就該短報未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅493,938元，並按所漏稅額裁處0.5倍罰鍰246,969元，並無違誤；復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合等詞，資為論據，駁回上訴人在原審之訴。五、本院查：壹、本稅部分：㈠按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅。」「前項所稱未分配盈餘，自94年度起，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除下列各款後之餘額：……2.彌補以往年度之虧損……。」「營利事業應於其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」「本法第66條之9 第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其截至上一年度決算日止，依商業會計法規定處理之累積虧損數額；……。」所得稅法第66條之9第1項、第2項第2款前段、第102條之2第1項及同法施行細則第48條之10第1項前段分別定有明文。次按「（第1項）營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法、所得基本稅額條例及本準則之規定辦理，其未經規定者，依有關法令規定辦理。（第2項）營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業升級條例、促進產業升級條例施行細則、營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則、本準則及有關法令規定未符者，應於申報書內自行調整之。」亦為查核準則第2條第1項、第2項所明定。另「86年12月30日增訂公布之所得稅法第66條之9第2項各款係關於計算營利事業『當年度未分配盈餘』之減除項目規定。其中第2款既規定『彌補以往年度虧損』，依其文義解釋，自應有實際彌補之行為。且公司虧損之彌補，依公司法第20條規定，應提請股東會同意或股東常會承認。而商業會計處理準則第26條第2項亦規定，虧損彌補，應俟業主同意或股東會決議後方可列帳，如有虧損彌補之議案，應在當期財務報表附註中註明。故86年12月30日增訂公布之所得稅法第66條之9第2項第2款規定所謂『彌補以往年度虧損』，當係指營利事業以當年度之未分配盈餘，實際彌補以往年度之虧損。87年6月10日增訂發布之同法施行細則第48條之10 第4項規定：『本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。』核與86年12月30日增訂公布之所得稅法第66條之9第2項第2款規定意旨相符，並未增加母法所無之限制。」業經本院99年度7月份第2次庭長法官聯席會議決議在案。㈡經查，上訴人97年度之稅後純益為16,460,011元，卻於99年5月28日辦理申報該年度未分配盈餘時，自行列報當年度之稅後純益及彌補以往年度虧損各為11,520,628元，短報未分配盈餘4,939,383元等情，乃原判決所是認，復為上訴人所不爭，則被上訴人據以認定上訴人有漏報未分配盈餘4,939,383元之違章行為，而依法核定加徵10％營利事業所得稅493,938元，依上開規定及說明，核屬有據。原判決維持復查及訴願決定，其認事用法並無違誤，並已明確論述其事實認定之依據及得心證之理由，對上訴人在原審之主張如何不足採之論證取捨等事項，亦均有詳為論斷，其所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸，並無所謂判決不適用法規或適用不當等違背法令之情形。上訴人仍執其於99年5月28日發現97年度帳務處理錯誤，已於99年6月25日經99年度股東常會追認並用以彌補累積虧損，顯已完成實際彌補之法定程序，且所得稅法第66條之9第2項第2款「彌補以往年度之虧損及經會計師查核簽證之次一年度虧損」之規定，並未要求後段所稱經會計師查核簽證之次一年度虧損必須經過彌補等語，主張訴願機關及被上訴人自行限縮所得稅法第66條之9第2項第2款規定，認定彌補以往年度虧損必須於次一年度為之，顯然違法，原判決未查明所得稅法第66條之9及同法施行細則第48條之10之文義，認盈餘是否已彌補以往年度之虧損，以實際經98年度股東常會決議彌補虧損者為限，拘泥於「彌補」顯有違誤，其判決當然違法等語。惟上訴人雖將系爭未分配盈餘4,939,383元於99年6月25日提請股東常會追認彌補累積之虧損，然因時間無法回溯至97年，自無所謂實際彌補之行為，上訴意旨無非執其對所得稅法第66條之9規定之歧異見解為指摘，難認原判決有違背法令情事。貳、罰鍰部分：㈠按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」所得稅法第110條之2第1項定有明文。㈡上訴意旨主張：⑴申報書第15頁雖係為申報股東可扣抵稅額帳戶當年度因分配盈餘所減除之股東可扣抵稅額，但該頁仍需表達帳載未分配盈餘科目之實際變動情形，故項次45及46欄位最右側欄位才會註明必須與申報書第2頁資產負債表編號第3432、3430欄金額相符，可見申報書各頁乃息息相關，無法任意切割。上訴人將97年度損益更正數填寫於申報書第15頁項次第42欄，應認已據實呈報97年度損益更正對帳載未分配盈餘科目之影響，並無所謂漏報之主觀及客觀要件，被上訴人明知上情，原判決未加以審酌，且未查明申報書第15頁各項金額之意義，逕認上訴人有虛列及明知已非真實之主觀要件，對於違反行政罰法第7條之原處分未予糾正，其判決當然違法。⑵被上訴人依財政部96年10月2日台財稅字第09600364650號函釋，僅簡單以比較申報之數額與依商業會計法規定處理之稅後純益之差異，作為認定是否違章及裁罰之依據，卻未審酌發生差異之原因，未考慮上訴人之主觀要件，原判決對此未予糾正，其判決當然違法等語。㈢惟查事實認定乃事實審法院之職權，茍其事實之認定符合證據法則，縱其證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，亦不得謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴人有如前述短漏報未分配盈餘計4,939,383元之違章情事，而原判決已明確論述其認定上訴人有漏報之過失，符合行政罰法第7條規定裁罰要件之依據及得心證之理由，且詳述何以上訴人所為主張不足採之論證取捨等事項，核與卷證資料相符，亦與證據法則無違。上訴意旨無非重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，並執其個人歧異之法律見解，就原審所為論斷、證據取捨及事實認定職權之行使為指摘，難認原判決違背法令。六、綜上所述，原判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將訴願決定及原處分予以維持，而駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　101　年　　11　　月　　14　　日最高行政法院第五庭審判長法官　林　茂　權法官　楊　惠　欽法官　吳　東　都法官　蕭　惠　芳法官　姜　素　娥以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　101　年　　11　　月　　15　　日書記官　賀　瑞　鸞

最高行政法院(含改制前行政法院)101年度判字第969號

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