102年度判字第13號｜行政：營業稅｜裁判日期：102 年 01 月 17 日

最　高　行　政　法　院　判　決 102年度判字第13號上訴人財政部臺北國稅局（原財政部臺北市國稅局）代表人何瑞芳訴訟代理人謝偉君被上訴人台朔重工股份有限公司代表人李志村上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國101年10月3日臺北高等行政法院101年度訴字第278號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、被上訴人於民國94年5月至10月間進貨，取具非實際交易對象營航企業有限公司（下稱營航公司）開立之統一發票銷售額合計新臺幣（下同）8,489,809元，營業稅額424,492元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經法務部調查局南投縣調查站（下稱南投縣調查站）查獲，通報上訴人審理違章成立，除核定補徵營業稅額424,492元，並按所漏稅額424,492元處3倍之罰鍰1,273,476元。被上訴人不服，申請復查結果，獲追減罰鍰848,984元，被上訴人仍不服，經提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。二、被上訴人起訴主張：㈠南投縣調查站刑事案件移送書並未認定營航公司為虛設行號，且該案亦未經偵查起訴。又營航公司郭江夏、劉士豪仍對外代表公司處理交易事宜，顯見該公司仍維持正常營運，營航公司實際上亦確有從事砂石之買賣。另公司縱然為1人公司，並不表示其必為虛設行號或不可能為交易行為。況本件相關資料尚不足證明營航公司為虛設行號或被上訴人確未與營航公司交易，且本案具體交易過程並無不合營業常規之情形，不應課以被上訴人查證交易相對人是否為虛設行號之高度注意義務，則被上訴人既合理確信營航公司確實存在，應已盡商業注意義務。㈡臺北高等行政法院99年度訴更一字第106號判決認縱營航公司為虛設行號，被上訴人以該虛設行號之憑證申報扣抵銷項稅額並無過失，足徵本件罰鍰處分亦應予撤銷。而營航公司實際交貨之際提出洋一土木包工業之合約，而該包工業並非92年看砂源之砂石開採業者，益徵無須擔憂貨源單一致生斷貨風險，則營航公司之供貨能力於簽約前後均無異常，被上訴人以營航公司為實際交易對象，並無任何過失。另被上訴人合約制式條款係用於台塑集團採購各項原物料、設備及工程之承攬等，其訂有損害賠償條款，係因工程之承攬常於事後發現或衍生損害超過定作人支出之工程款，然砂石之買賣，被上訴人於砂石驗收合格後才會付款，且驗收不合格直接退貨，甚或可立即終止合約改向其他廠商增加砂石訂購量，則被上訴人何來損害可言，自無須徵信出賣人之損害賠償能力等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分不利被上訴人部分（含復查決定）。三、上訴人則以：㈠被上訴人係第1次與營航公司交易，卻對首次交易對象未盡基本調查及徵信工作，而由同裕砂石行負責人吳昇哲98年4 月20日於財政部臺灣省中區國稅局之談話記錄，可知同裕砂石行並未承認確實有銷貨予營航公司並有漏開發票情事。又被上訴人自92年12月31日訂約之前，即與自稱為營航公司總經理郭江夏聯繫訂購砂石事宜，於93年7月至94年10月間為營建砂石材料之交付，期間長達1年餘，且總經理乙職顯為重要職務，本件所涉銷售金額亦高達2,700餘萬元，被上訴人除憑郭江夏出具之名片外，無其他營航公司提示之具體授權資料，亦未存留郭江夏之身分資料，且經上訴人查調國稅戶政資訊應用之個人戶籍資料查詢系統，亦查無郭江夏之資料，顯見被上訴人對於郭江夏真實身分為何未經查證，即逕認定其足以代表營航公司而與之交易，顯然欠缺一般商業習慣。另營航公司與砂石供應商洋一土木包工業於93年8月10 日簽訂之砂石買賣契約書，所載營航公司地址亦顯然與其交付被上訴人審查投標廠商公司執照、營利事業登記證及三聯式統一發票所載公司地址不同，被上訴人卻對此顯著差異均毫無所悉，亦未曾起疑，仍認其交易對象為營航公司，顯欠缺一般商業查證義務。上訴人就被上訴人所提證據，已依論理法則及經驗法則判斷其雖有進貨事實，惟未依規定取得實際交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，則該項憑證即不得據以申報扣抵銷項稅額，被上訴人自應補繳稅額。㈡被上訴人向非砂石供應商之營航公司訂購砂石，認定有經濟上合理性之前提，必須建立在締約之前先查證廠商有無供貨能力。惟從被上訴人92年11月19日採購事務洽辦單洽辦事項欄及經辦部門答覆欄所載，可知營航公司並未實際提供系爭砂石合法來源證明文件，而僅以影本向被上訴人說明；縱或確有疏浚合約，惟該合約亦於93年6月30日到期，顯然無從確保營航公司於93年7月至94年4月之交貨履行期間砂石來源供應不斷。又營航公司提供其與砂石供應商洋一土木包工業間之砂石買賣契約書之立約日為93年8月10日，南投林區管理處准予洋一土木包工業開始開採砂石函文之發文日93年8 月27日，此等證明文件均係於92年12月簽訂契約後之抽驗程序中，經被上訴人要求始由營航公司提出，可知營航公司於訂約前無從提供被上訴人確保系爭砂石品質及數量之合法來源證明，實難認定被上訴人向營航公司訂購砂石具經濟上合理性。㈢被上訴人與營航公司之訂購通知單條款明確記載損害賠償條款，足徵被上訴人自始即無法保證營航公司於履約程序中不會發生任何違約情事，自不得認定被上訴人就出賣人損害賠償能力，並無徵信必要。㈣被上訴人對於自稱營航公司總經理郭江夏之人，僅憑1紙名片，即令其相信具代理營航公司處理事務，並非合理，則被上訴人對營航公司歷次提出公司營利事業登記證、公司執照、與洋一土木包工業簽訂之砂石買賣合約書及遭被上訴人退貨函覆被上訴人公函等相關文件均未仔細查證，即相信此第1次交易對象之實際交涉人足以代表營航公司，顯然有過失等語，資為抗辯，求為判決駁回被上訴人之訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以兩造之爭點：被上訴人是否與營航公司有實際交易行為？原處分核定被上訴人應補徵營業稅是否合法？被上訴人就取據虛設行號之憑證申報扣抵銷項稅額，是否有過失？原處分予以裁罰，是否合法？㈠補徵營業稅部分： ⒈經查，營航公司為1人有限公司，股東兼負責人張正昌於93年7月4日死亡，該公司並未依公司法規定變更相關登記事項，且該公司93及94年度並無僱用員工，有張正昌個人戶籍資料查詢（死亡資料）、營航公司基本資料查詢明細、營業稅稅籍資料查詢作業表、營航公司93及94年度綜合所得稅BAN給付清單等件附卷可按；又依卷附營航公司93 及94年度進項來源明細分析結果顯示，該公司自其他虛設行號取得進項憑證統一發票，用以扣抵銷項金額，其異常進項比例達97.3％，亦有該公司營業人進銷項交易對象彙加明細表附卷可稽，是營航公司應為虛設行號。則被上訴人於94年5月至10月間進貨，取具虛設行號營航公司開立之統一發票銷售額合計8,489,809元，營業稅額424,492元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，亦有系爭統一發票附卷可按之事實，要可認定。從而，本件上訴人查認被上訴人有營業稅法第51條第1項第5款之違章情事，原處分核定補徵營業稅，洵屬有據，於法並無不合。 ⒉被上訴人所稱出面與被上訴人接洽之郭江夏、劉士豪雖自稱是營航公司之總經理、員工，但既未登記為營航公司之經理人，亦未自營航公司支薪或領取費用，渠等實際上與營航公司並無任何關係；營航公司所出具予被上訴人之文件，或營航公司與洋一包土木包工業所簽訂之（砂石供應）買賣合約書日期，均在該公司負責人張正昌死亡之後，其上張正昌之簽章顯係偽造，可知郭江夏、劉士豪等人均係假冒營航公司名義與被上訴人交易，被上訴人交易對象自非營航公司，而係藉虛設行號營航公司之名義與被上訴人交易，用以規避實際為營業行為人應繳納稅捐之義務。是以，被上訴人提出之訂購通知單、檢驗通知單、領料明細表、華南商業銀行民生分行匯款清單、匯款明細表、發票、砂石供應契約書等交易資料，均不得作為有利於被上訴人之認定。 ⒊次查，營航公司就其與被上訴人間之交易（統一發票）未申報銷項稅額並繳納營業稅，其客觀上當然已減少國家稅收，縱然營航公司就其與被上訴人間之交易（統一發票）已申報銷項稅額，並繳納營業稅，惟營航公司另自他人處取得虛偽之進項憑證，而扣抵其銷項稅額，如此虛銷虛進之情形，即行為時營業稅法第19條第1項第1款明定，此等虛偽之憑證不得作為進項憑證之規範本旨所在。從而，被上訴人主觀上固因周文隆、郭江夏、劉士豪等人之欺罔而誤以為是跟營航公司交易，但客觀上卻是跟躲在營航公司外殼裡之實體（個人或公司）為交易，該交易實體並未繳納營業稅，已生逃漏稅捐之結果，營航公司縱有繳納營業稅，但會用其他虛設行號之進項發票用以扣抵，其已使國家稅收發生短收之結果，被上訴人取自營航公司之統一發票，自不得扣抵銷項稅額，原處分核定補徵營業稅自無違誤。被上訴人此部分之主張，自不足採。㈡罰鍰部分： ⒈被上訴人主張為辦理93年間之營建之需，於92年12月進行公開招標，經審視投標廠商公司執照、營利事業登記證後，依照公司之採購制度規定向營航公司為訂購工程用砂石之通知，訂購日期為92年12月31日，嗣經營航公司陸續於93年5月至94年10月將營建資材運送至被上訴人指定交貨地點，經檢驗合格無誤後辦理收料，再依據實際之營建進度辦理領料程序，被上訴人並將貨款直接匯入營航公司之中國農民銀行股份有限公司集集分行（帳戶號碼：00000000000）之帳戶等情，由前開訂購通知、收料單、領料明細表、華南銀行出具之匯款資料等資料可知，被上訴人主張其主觀上認定係向營航公司訂購砂石，其收受營航公司之統一發票並用以扣抵銷項金額並故意過失等語堪信為真。 ⒉上訴人雖抗辯依被上訴人營業規模、內部管理控制完善及會計帳載完備，竟不知實際交易對象資料為何，有違常情云云。經查，被上訴人就其收受營航公司統一發票有無故意過失，應就其「向營航公司訂購砂石之經濟上合理性」、「有無完整之訂約、履約過程足可使被上訴人認定出賣人係營航公司」、「被上訴人就出賣人履約能力及損害賠償能力有無徵信」等方面觀之： ⑴被上訴人向營航公司訂購砂石非無經濟上合理性：被上訴人的採購廠商選擇流程，係公開上網招標，有意願投標之廠商向被上訴人提出報價單，被上訴人依照最低標之方式選擇締約之廠商，並且在締約之前先查證廠商有無供貨能力，因此，任何廠商只要能提供符合品質的原料均能投標，不論是製造商或經銷商均得向被上訴人提出報價單。至於何以最上游的砂石原石的開採業者（即政府允許開採砂石的廠商）或砂石加工業者（即砂石水洗業者）不願提出報價單，此乃砂石開採業者與砂石加工業者的交易的自由，被上訴人未能向砂石開採業者購買砂石，並無任何不合交易常情之處。 ⑵本件確有完整之訂約、履約過程足可使被上訴人誤認出賣人係營航公司： ①簽約之前，被上訴人之3名員工曾與自稱營航公司經理之郭江夏前往南投集集山區看砂源。 ②可知，在92年12月締約之前，被上訴人已確認投標廠商有能力提供砂石，並曾到南投集集山區之砂石開採業者處確認料源供應無虞，且該砂石開採業者（即營航公司的砂石來源）亦提供合法的疏浚開採證取信於被上訴人，並由被上訴人人員楊信豊、曾昭銘將該次看料源乙事紀錄於92年11月19日採購事務洽辦單，郭江夏之名片證人雖未留存，但郭江夏事後亦有出具偽造之營航公司文件，用以回覆退貨事宜（郭江夏署名為營航公司總經理），依商業習慣，被上訴人實無可能再去查證營航公司的93年與94年員工薪資給付資料，以證實郭江夏是否為營航公司員工。 ③營航公司曾經提供其與砂石供應商洋一土木包工業間之砂石買賣契約書，以及南投林區管理處開採函文，益徵營航公司有供應砂石之能力。 ④系爭砂石在送貨至被上訴人麥寮廠區前進行抽驗與送貨後進行驗收之流程均有與自稱營航公司人員之劉士豪接洽。是以，在驗收的過程與交貨之過程當中，被上訴人相信交易之對象營航公司，並無任何過失。 ⑤營航公司曾因載運砂石超出被上訴人的廠區地磅管制上限而由其自稱員工之劉士豪繳納罰款予被上訴人，並在被上訴人的制式繳款單上簽名，其均係以為營航公司名義為之，故被上訴人主觀上認定交易之對象為營航公司，並無過失。 ⑥營航公司曾因提供不符合品質的砂石遭被上訴人請求退貨，該退貨過程足以使被上訴人誤認營航公司係實際交易對象。 ⑦至訂購通知單上聯絡人周文隆之紀錄，係營航公司最初投標時廠商提供之資料，嗣後，經郭江夏先生主動聯絡應與其接洽，故被上訴人並無與周文隆接洽任何事務。又上訴人嗣後要求被上訴人提供廠商聯絡資料時，經被上訴人的會計部門人員邱錦漳通知原採購人員陳志宏，會計部門人員邱錦漳將陳志宏所提供之廠商聯絡以手寫方式記載於該訂購通知單，故該份訂購通知單上記載並無任何不正確或不合交易常情之處。⑧營航公司轉匯款至其他個人與公司帳戶之情形，並不能證明被上訴人有故意過失。蓋民法與稅法亦無要求被上訴人追蹤貨款資金流向之義務，營航公司於收款後將資金流向何處，依照商業常情及經驗法則，並非被上訴人所得逆料及掌控，本件既無資金回流情形，被上訴人主觀上認為係與營航公司交易，並無故意過失。 ⑶被上訴人就出賣人損害賠償能力，並無徵信必要：本件被上訴人於訂約前已先查證出賣人之履約能力，且驗收的流程，每300立方米有篩分析檢驗，1,000立方米有氯離子檢測，不合格則逕予退貨，檢驗完才付款，被上訴人所受領砂石已屬合格，不會有不履約賠償的問題，被上訴人故而未就營航公司損害賠償能力為徵信，並未違反常情，被上訴人主張其主觀上認為是與營航公司交易，堪信為真，難認被上訴人就收受營航公司統一發票有何故意過失。㈢綜上所述，上訴人以被上訴人於94年5月至10月間進貨，取具非實際交易對象營航公司開立之統一發票銷售額合計8,489,809元，營業稅額424,492元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，上訴人核定補徵營業稅額424,492元部分，於法並無違誤，復查決定及訴願決定均予以維持，亦無不合，被上訴人仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。惟被上訴人取具非實際交易對象之營航公司所開立之統一發票，充作進項憑證，並無故意過失，不應科罰，原處分按被上訴人所漏稅額424,492元處3倍罰鍰1,273,476元，復查決定雖追減罰鍰848,984元，仍有違誤，訴願決定就此部分，未予糾正，仍予維持，亦有未合，此部分被上訴人訴請撤銷，為有理由。五、上訴人上訴意旨略以：原判決未本於職權調查，有判決不備理由之情形如下：㈠出表日期92年11月19日之採購事務洽辦單可證明在系爭交易過程中，於締約前階段，被上訴人僅審查營航公司所提示真偽不明之93年6月30日到期之疏浚合約影本，並無前往砂源地南投集集山區勘查紀錄，亦無營航公司提供經政府機關核准開採之合法證明文件等情形。故如經審酌該採購事務洽辦單，足以認定於締約前階段，營航公司並未提供系爭砂石合法開採及來源證明文件以取信被上訴人，被上訴人未確認營航公司有無能力持續性提供合法砂石來源之情形下，即貿然向營航公司訂購系爭砂石，至誤認營航公司為系爭砂石實際交易對象等情形，自有重大過失，亦顯然欠缺經濟上合理性。㈡由「立約日期為93年8月10日之營航公司與其砂石供應商洋一土木包工業間之砂石買賣契約書」、「發文日期為93年8 月27日之行政院農業委員會林務局南投林區管理處核准洋一土木包工業開採砂石函文」、「被上訴人93年8月5日以檢驗不合格通知營航公司辦理退貨事宜之通報表」、「93年7月28日以後被上訴人支付營航公司系爭砂石貨款紀錄資料」及「發文日期為93年9月7日之營航公司對於抽驗不合格處理情形回函」等證物，可證明在系爭砂石交易過程中，於締約後之交貨履約階段，不論系爭砂石經抽驗合格(交付貨款)或抽驗不合格(退貨運回)，營航公司並未提供任何足以取信被上訴人任何有關系爭砂石合法來源證明文件，且被上訴人對於營航公司關於系爭砂石供應來源說辭反覆之明顯異常，亦未進一步要求營航公司提供系爭砂石合法開採及來源之證明文件，故如經審酌前揭證物，足以認定於履約階段，被上訴人根本未查證營航公司有無持續性提供合法砂石來源之供貨能力，致未發現營航公司所提供砂石之合法性及來源均屬不明，而誤認營航公司為系爭砂石之交易相對人等情形，顯然有過失，經濟上亦欠缺合理性。㈢由「立約日期為93年8月10日之營航公司與其砂石供應商洋一土木包工業間之砂石買賣契約書」、「被上訴人所屬負責經辦系爭砂石買賣業務之相關職員陳志宏及曾昭銘、楊信豊等人證詞筆錄」、「發文日期為93年9月7日之營航公司對於抽驗不合格處理情形回函」、「日期不詳之被上訴人對於營航公司之訂購通知單2紙」及「財政部臺北市國稅局96年11 月12日財北國稅法一字第0960254497號復查決定書、上訴人提供之營航公司涉嫌虛設行號相關資料」等證物，可知被上訴人在第1次與營航公司買賣系爭砂石之交易過程中，認定自稱周文隆、郭江夏或劉士豪之人有代表營航公司權限，僅憑自稱郭江夏之人自稱有代表營航公司權限及未留存於卷內之郭江夏名片等資料，未曾要求自稱周文隆、郭江夏或劉士豪之人提出個人身分資料及經營航公司合法授權之證明資料或加以查證等情形，顯然對於締約及履約過程重要事項之查證過於輕率。此外，就營航公司於系爭交易過程中所提供相關往來文件資料，實有諸多依記載內容或形式外觀即可輕易察覺之明顯異常情形，被上訴人均未即時察覺等情形，故如經審酌前揭證物者，足認被上訴人誤認自稱周文隆、郭江夏或劉士豪之人有代表營航公司權限之人或員工，亦未即時發覺前述交易異常情事，致誤認營航公司為其交易相對人，顯然有重大過失。㈣依「日期不詳之被上訴人對於營航公司之訂購通知單2紙」所載條款規定，可知縱被上訴人係於驗收合格才付款，惟因本件系爭砂石買賣仍有其他違約賠償及罰款問題，自有進一步對於營航公司損害賠償能力為徵信之必要，如經審酌前揭證物所載系爭條款規定，足認被上訴人以無違約不履行之賠償問題為由，致未審查營航公司有無償付違約損害賠償及罰款能力，顯然欠缺經濟上合理性。㈤被上訴人自公開招標……投標……發出訂購通知（營航公司回覆與營航公司設籍地址不同之傳真與電話號碼時）乃至送貨、發出退貨通知等階段皆可要求營航公司提供營利事業登記證及公司變更登記表等文件，或詢問主管稅捐稽徵機關及公司登記主管機關，甚或自行上網瀏覽經濟部商業司商工登記資料公示查詢系統網站鍵入營航公司之統一編號進行查詢即可得知，惟被上訴人卻捨此簡便方式不為，對於唾手可得之公開資訊置若罔聞，仍執意相信實際交易對象確為營航公司及郭江夏確為營航公司之代表人，顯然未盡查證義務。原判決以被上訴人主觀上不能避免此交易發生，其取據營航公司發票申報扣抵銷項稅額，並無過失，不應科罰，有判決不備理由之情事。㈥由證人陳志宏的答覆，被上訴人言下之意認為不會發生求償問題，所以對得標廠商的資格審核都不需重視，益證被上訴人對交易對象的查證工作自始就未盡查證義務，其取得營航公司不得扣抵之進項憑證申報扣抵銷項稅額，縱無故意，亦有過失，原審判決被上訴人並無過失，有判決不備理由情事等語。六、本院按：㈠上訴爭點之相關待證事實內容及其舉證責任之確定： ⒈爭訟二造所不爭執之客觀事實： ⑴按本案被上訴人於92年年底與名義人營航公司訂立砂石長期供貨契約，並在此契約基礎下，取得砂石，並支付貨款，其中與本案有關者為；被上訴人曾於94年5月至 10月間因施作工程而多次購進砂石，此等進貨事實為真正。 ⑵被上訴人因前開多次進貨事實，而取得營航公司開立之進項憑證統一發票（銷售額合計為8,489,809元，對應之營業稅額則為424,492元），並在報繳營業稅時，持以申報為扣減銷項稅額之進項稅額。 ⒉而上訴人則認，與被上訴人為上開砂石交易之實際出賣人應另有其人，而非營航公司。故以被上訴人取自營航公司開立之進項統一發票非實際交易對象開立者，乃屬營業稅法第19條第1項第1款所稱「未依規定取得之憑證」，而生「不得扣繳銷項稅額」之法律效果，被上訴人違法持以扣繳，致生漏稅結果，而在此事實基礎下，引用營業稅法施行細則第52條第1項及營業稅法第51條第1項第5款之規定，認為「持非實際交易對象開立、不得扣抵進項稅額之統一發票，實際申報進項稅額者，即屬虛報進項稅額，造成漏稅結果」。而對被上訴人為補稅及裁罰處分（其中補稅處分部分，業經原判決維持，駁回被上訴人在原審提起之撤銷訴訟，而被上訴人對此部分亦未提起上訴，故補稅處分之爭訟業經判決確定）。 ⒊原判決係在「確認被上訴人取自營航公司之進項憑證統一發票，非屬合法之進項憑證，依法不得扣抵銷項稅額」之法律見解基礎，維持上訴人對被上訴人之補稅處分。但漏稅裁罰處分部分則以：「被上訴人對稅收短收之客觀結果，主觀上並無故意過失存在，不具責任要件，不應科處行政罰」等理由，將之撤銷，而為不罰之諭知。為此上訴人對原判決不利於己之部分提起本件上訴，其上訴理由已如前述。 ⒋是以本件上訴爭點在給定「稅收短收，本稅應補」之實證條件基礎下，其待證事實即為「被上訴人對漏稅結果之發生有無故意過失」，而其客觀舉證責任則應由上訴人負擔。㈡本院對上開爭點之判斷結論及其理由形成： ⒈經查原判決認定被上訴人對漏稅結果主觀上無故意、過失，其理由論述並無違法之處應予維持，而上訴人有關此一爭點之各項上訴理由均非可採，爰說明如下。 ⑴原判決認被上訴人對漏稅結果主觀上無故意過失之主要理由可分述如下： ①被上訴人向營航公司訂購砂石，有經濟上之合理性。②且被上訴人在整個磋商（包括對砂石品質之檢查及評估）、訂約及履約（包括退貨及補貨）過程中，不斷與自稱為營航公司職員之自然人有接觸及交涉，此等接觸與交涉之頻繁程度，足以使被上訴人誤信營航公司為其真實交易之對象。 ③本案之砂石買賣是貨到後付款，故被上訴人也無需對營航公司履約與損害賠償之能力在事前予以調查。 ⑵而上訴人之上訴理由，簡言之即是，被上訴人對「對代表營航公司出面與其締約及履約之自然人，是否真正有權代表營航公司為上開砂石買賣之民事法律行為及履行契約」一事，沒有盡到查證義務，並指摘原判決對此待證事實無法證明之心證形成過程，有未依職權調查之違法情事。 ⑶但本院認為上訴人上開上訴論點，過於嚴苛不符比例原則，故難動搖原判決此部分判斷結論之合法性。爰說明如下： ①上訴意旨指摘：「被上訴人提出之書證沒有辨法證明，其在締約前有實際查勘砂源，卻貿然與營航公司締約，因此有未盡查對交易相對人之過失」云云，然查上訴意旨在此首先對舉證責任配置之認知有誤，將應由其負積極證明責任之待證事實（即被上訴人未盡查證交易相對人真實身分之義務），轉而謂應由被上訴人證明其事，事實上查證砂石來源只是確認被上訴人有盡查證義務之眾多指標事實之一而已，並非此事不能證明，即當然可以推導出「被上訴人未盡交易相對人查證義務事實存在」之結論。何況原判決已載明，經由人證資料證明「被上訴人締約前有實地查證砂石來源」一事之真實性，是以此部分之上訴意旨顯非有據。 ②上訴意旨謂：「在締約及履約過程，營航公司始終沒有提供有關系爭砂石合法來源證明文件」云云，然而對砂石合法來源之證明究竟應該以如何形式之證據方法來證明，法無明文。而當事人提出之證據方法，要經過合法調查形成證據資料，該證據資料之證明力取捨，核屬自由心證之領域。而原判決已清楚交待「被上訴人如何對砂石來源進行查證，此等查證手段合理性」之心證形成理由，即不得任憑上訴意旨空泛指摘。 ③再者有關交易相對人真實身分之查證，其查證手段必須有成本效益之考量，並需注意實證上交易環境給定之條件，與社會活動中應依循人際互動禮節。因為交易活動往往建立在信任基礎上，並維持長期重複交往之可能（這在長期供貨締約中特別重要），因此不可過於唐突，因此交易相對人真實身分之查證，必然是在信賴得以維繫的情況下，經由透過重覆交往來間接查考其身分。豈能在交易之始即要求交易相對人提示身分證明文件（過於無禮），或忽視對方既有之良好履約記錄，而一再為書面或網路查證其身分（沒有效率，而不符合交易現實），是以上訴意旨謂：「被上訴人在履約過程中沒有對周文隆、郭江夏或劉士豪等人要求提出『個人身分資料』及『經營航公司合法授權之證明資料』來加以查證，並注意文件資料中之細節出入，即屬未盡查證義務」云云，就本案而言，當屬過苛，無從據為認定被上訴人未盡查證義務之正當理由。 ④又在一般交易中，只要約定條件能圓滿履行，即無對交易相對人損害賠償能力為查證之必要，從而上訴意旨謂：「本案被上訴人沒有對營航公司損害賠償能力進行徵信，即屬未盡相對人身分真實性之查證義務」云云，亦屬無據。 ⑤事實上在本案中，被上訴人除了未查證「代表營航公司出面磋商、締約及履約自然人之法律上代理或代表權限」，以及「營航公司法律上之營業處所」外，其餘與締約及履行有關之經濟實質事項（例如「事前對砂石合法來源與品質之檢查」、「對自稱為營航公司代理人之自然人履約能力之調查」、「對交貨後之貨品檢查義務，以及退貨與補貨之交涉」等等，見原判決之事實認定）均有仔細查證，整個契約也均圓滿履行完畢，則被上訴人隨著交易之踐行越來越確信交易對象即是營航公司，並在此不斷強化之信賴基礎下，對價款及實質稅款之支付，即難謂有何「應注意並能注意而不注意」之過失情事（被上訴人無漏稅故意更屬當然）。從而上訴意旨謂：「被上訴人在資格審查時及締約或履約，沒有對交易相對人登記資料進行書面或網路查證，比對其與交易留存資料上之歧異，即屬未盡查證義務」云云，其論點過於形式僵化，顯然忽視了真實交易環境下之實際作業情況，難認此等主張為有理。 ⑥最後從「比例原則」言之，行政措施所使用之手段必須「有助於目的之達成」（有效性原則）、「是多種手段中造成侵犯程度最小之手段」（必要性原則或損害最小原則）與「手段所侵犯之利益與目的達成之利益相比較，彼此相當」（相當性原則）。則基於營業稅制前後勾稽之制度設計，課予人民查證交易當事人真實身分之義務，並在當事人不予查證時，認其取得之進項憑證，依營業稅法第19條第1項第1款之規定不得扣抵，因此使其受到補徵對應本稅之不利益，已足達成「維持營業稅制前後勾稽機制」之行政目的，此時若再以人民未盡法律權限之查證義務，不顧人民已對交易經濟實質事項之適當作為，而課予具有懲處非難性質之漏稅罰，既有悖於「比例原則」中之「必要性原則」，也難謂與「相當性原則」無衝突。㈢總結以上所述，原判決之認事用法尚難謂有違法情事，上訴論旨指摘原判決認定事實違背法令，求予廢棄，均屬無理由，應予以駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　102　年　　1　　月　　17　　日最高行政法院第四庭審判長法官　黃　合　文法官　鄭　忠　仁法官　劉　介　中法官　林　惠　瑜法官　帥　嘉　寶以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　102　年　　1　　月　　17　　日書記官　葛　雅　慎

最高行政法院(含改制前行政法院)102年度判字第13號

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