103年度判字第10號｜行政：地價稅｜裁判日期：103 年 01 月 09 日

最　高　行　政　法　院　判　決 103年度判字第10號上訴人日勝生活科技股份有限公司代表人林榮顯訴訟代理人王歧正律師黃士洋律師被上訴人新北市政府稅捐稽徵處代表人黃育民送達代收人曾雪芳上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國102年8月15日臺北高等行政法院102年度訴字第673號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人於民國100年9月30日標得「新北市板橋浮洲合宜住宅招商投資興建計畫第一區及第二區土地標售案」（下稱系爭開發案），並於同年11月21日與內政部營建署完成簽約，依約取得坐落本市○○區○○段408-4、408-6、408-7、408-8、408-13、408-14、408-40、408-41、408-43、1197-5、1197-6、1197-7、1197-11、1198-1地號等14筆土地（下稱系爭14筆土地），作為興建合宜住宅使用。上訴人於101年9月24日以系爭土地係提供興建合宜住宅使用為由，向被上訴人申請依土地稅法第17條第2項規定按千分之二稅率計徵地價稅，經被上訴人審查結果，認系爭土地係供興建合宜住宅使用，非屬國民住宅，核與前揭土地稅法規定不符，爰以系爭101年9月28日北稅板一字第1015181811號函（下稱101年9月28日函）否准所請，上訴人於101年10月12日再度行文申請，被上訴人續以101年10月16日北稅板一字第1015183830號函（下稱101年10月16日函）再度否准。上訴人不服，一併就101年9月28日函及101年10月16日函（以下合稱原處分）提起訴願、行政訴訟，均遭駁回，遂提起本件上訴。二、上訴人起訴主張：㈠系爭開發案所興建之合宜住宅，核屬國民住宅條例所定義由政府計劃獎勵民間投資興建用以出售、出租供收入較低家庭居住之國民住宅無訛： ⒈系爭開發案所興建之「合宜住宅」，符合國民住宅條例第1條以及第2條第1項所定義之國民住宅，是系爭開發案用地應適用土地稅法第17條第2項規定，以千分之二稅率計徵地價稅。 ⒉被上訴人認定本件合宜住宅並不適用土地稅法第17條第2 項規定，恐係將國民住宅條例第2章至第4章之1有關「住宅供應方式」之規定與國民住宅之「定義」混淆，以致錯將本件合宜住宅排除於國民住宅定義之外，核非可採。 ⒊上訴人以土地稅法施行細則第10條第1項、第12條第1項等規定，主張土地稅法第17條所規定之「國民住宅」，應符合國民住宅條例第6條、第24條、第30條及第37條之1等規定，始堪認定云云。惟其主張除不當增加法律所未規定之租稅要件外，更錯將國民住宅之興建方式與國民住宅之定義混淆，委不可採。 ⒋綜上，系爭開發案乃內政部等政府機關，基於協助經濟弱勢民眾購屋等行政目的所計劃，並透過協助取得中長期資金等方式，獎勵民間投資興建之國民住宅，其屬國民住宅條例第2條第1項第3款所定義之國民住宅，依土地稅法第17條第1項、第2項規定應按千分之二計徵地價稅。㈡縱認系爭開發案所興建之合宜住宅並非國民住宅條例所定義之國民住宅，衡諸系爭開發案之公益性質與政策精神，亦應類推適用土地稅法第17條第2項之規定：稅捐稽徵機關對於租稅法令應本於職權依各該法律之立法目的、租稅之經濟意義及實質課稅之公平原則予以解釋及適用，且其判斷應基於實質上經濟事實關係，而非拘泥於法律形式外觀；本件合宜住宅具有國民住宅之性質既已如前述，是縱認前揭土地稅法及其施行細則並未明定合宜住宅之適用，然此並非合宜住宅之本質與國民住宅相悖，而係因時間發展所產生之法律漏洞，因此，自應本於平等原則之理念而以類推適用或目的性擴張之解釋方法填補。然被上訴人未審此節，而仍機械式地適用顯有漏洞之法規，是原處分已牴觸實質課稅之公平原則，更違背立法者之原意。㈢退步言之，縱認系爭開發案無法直接適用土地稅法第17條第1項、第2項規定，亦不得以「租稅法律主義」作為排除類推適用上開規定之理由：系爭開發案係配合政府健全房屋市場等政策而辦理，已如前述，其協助經濟弱勢民眾購屋及承租使用之性質與精神，實與依國民住宅條例所興建之國民住宅相似，亦有相關機關函文可稽，是本案類推適用之結果，除與國民住宅條例及土地稅法之立法精神一致外，亦不致對人民產生增加稅捐負擔之效果，自不應率以租稅法律主義作為拒絕類推適用之理由等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分，被上訴人應作成核定上訴人所有系爭14筆土地按千分之二稅率計徵地價稅之處分。三、被上訴人則以：㈠國民住宅條例第2條已就「國民住宅」予以明確定義，其各項方式亦分別定義於同條例第6條、第24條、第30條及第37 條之1，尚不可自行定義「國民住宅」，否則該條例之「國民住宅」定義即形同虛設。㈡內政部營建署101年10月8日函文既已說明本案開發方式及執行措施與國民住宅不同，已明確說明其非「國民住宅」。基上，系爭土地係供興建合宜住宅使用，非屬國民住宅，自無土地稅法第17條第2項及同法施行細則第10條第1項規定之適用。㈢上訴人前於101年6月12日函請內政部營建署核發國民住宅證明或相類似之文件，並未獲該署核發，經上訴人101年9月14日再函詢內政部營建署，該署101年10月8日函文查復並未認同合宜住宅屬國民住宅。興建國民住宅之法源為國民住宅條例，而系爭開發案所興建之合宜住宅，非依國民住宅條例所興建，係依行政院核定，已分別有不同的適用法源基礎。又本件並無適用任何財政部函釋規定，且合宜住宅之核課類推適用國民住宅相關規定一事，非屬「課稅技術性及細節性」事項。基上，上訴人主張類推適用土地稅法第17條第2項規定計徵地價稅，尚難採憑。㈣本案爭點為系爭開發案興建合宜住宅之用地究竟得否適用土地稅法第17條第2項減免地價稅，屬租稅法定範圍，應以法律或法律明確授權之命令定之，故不得透過「類推適用」方式為之。另有關土地稅法第17條第2項國民住宅之定義，既已依土地稅法第58條授權訂定之土地稅法施行細則第10條所明定，係指依國民住宅條例規定，以政府直接興建、貸款人民自建、獎勵投資興建之方式興建之住宅，本租稅法律主義原則，被上訴人機關於審核系爭開發案所興建之合宜住宅是否符合土地稅法第17條第2項之減免地價稅要件時，自應恪遵土地稅法施行細則第10條規定，無另為解釋之餘地等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：兩造之爭點厥為：系爭開發案所興建之合宜住宅，是否屬於國民住宅條例第2條所稱之國民住宅？土地稅法施行細則第10條第1項、第12條第1項規定，是否違反法律保留原則？系爭開發案所興建之合宜住宅，縱非國民住宅條例第2條所稱之國民住宅，得否類推適用土地稅法第17條第2項規定？㈠本件上訴人於100年9月30日標得系爭開發案，並與內政部營建署完成簽約及依約取得系爭土地，上訴人雖向被上訴人申請按自用住宅用地稅率課徵地價稅，但被上訴人認系爭14筆土地係供興建「合宜住宅」使用，非屬「國民住宅」，該基地並非國民住宅用地，故否准上訴人申請，經核尚無違誤。㈡上訴人雖主張國民住宅之定義應著重於「安定國民生活及增進社會福祉之目的，而由政府統籌規劃辦理，以提供收入較低家庭居住之住宅」之立法意旨，無論其對外名稱為何（如：合宜住宅、社會住宅等），均應屬該條例所規範之「國民住宅」，非倒果為因地以「規劃辦理之方法及程序」，來限縮國民住宅之適用範圍，系爭合宜住宅自屬廣義之國民住宅而可適用千分之二之稅率云云。㈢惟觀諸土地稅法第17條第2項之減稅規定僅列舉「國民住宅」與「企業或公營事業興建之勞工宿舍」二者，並非所有「為照顧弱勢」所興建之住宅土地均可適用自用住宅稅率。該條第2項所規定之「國民住宅」，當然是指狹義適用「國民住宅條例」興建計劃、取得資格、收回條件、管理（國民住宅管理維護基金）、辦理徵收、出售限制之住宅，若非「適用國民住宅條例」之住宅，其基地即不符合土地稅法第17條第1項、第2項所稱「國民住宅用地」之定義。至於其他為照顧弱勢所興建之住宅，則惟有「企業或公營事業興建之勞工宿舍」方可減稅，此為立法者之選擇，土地稅法施行細則第10條第1項因而規定「本法第17條第2項所稱國民住宅，指『依國民住宅條例規定』，依左列方式興建之住宅……」，符合國民住宅條例第2條規定之定義，並未增加法律所無之限制，亦未逾越母法（土地稅法第17條）之授權，尚未違反法律保留原則。土地稅法施行細則第12條第1項第1款因而要求申請依土地稅法第17條第2項特別稅率計徵地價稅者，應提出「國民住宅用地」之證明，自亦未違反法律保留原則，系爭合宜住宅依內政部營建署101年10月8日函文略以：「說明：三、……本案開發方式及執行措施與國民住宅略有不同」，且不適用國民住宅條例，尚非土地稅法第17條第2項所稱之國民住宅，上訴人主張尚不足採。㈣上訴人雖主張「健全房屋市場方案」之政策目的在於輔助中、低收入及受薪階級等相對弱勢之國民購建住宅，此與國民住宅條例立法目的「輔助中、低收入國民購建住宅」相同，然土地稅法第17條第2項以及土地稅法施行細則第10條等規定顯未就此予以考量，從而產生法律漏洞，應透過類推適用之方式予以彌補，適用千分之二計徵地價稅云云。㈤惟按所謂類推適用，係就法律未規定之事項，比附援引與其事物性質類似之規定，加以適用。亦即基於平等原則及社會通念，在未違反法律規範計劃、意旨完整性之前提下，用以填補法律漏洞之方法，故法律所未規定者，並非當然構成法律漏洞，尚應視其是否為立法者有意沉默及有無違反法律規範意旨、計劃而定，倘非法律漏洞，即無類推適用之問題。觀諸一般土地稅率遠高於千分之二，土地稅法第17條第2項之減稅為例外規定，其適用本應從嚴，土地稅法第17條第2 項既僅列舉「國民住宅」與「企業或公營事業興建之勞工宿舍」二者，而未列舉「其他為照顧弱勢所興建之住宅用地」，顯係有意之省略，為立法者之選擇，已如前述，本件系爭合宜住宅興建目的縱與國民住宅相同，但所以未列入前揭土地法之減稅範圍，係立法者有意之沈默，並非法律漏未規定，難謂法律漏洞，上訴人主張「縱非國民住宅，亦應類推適用土地稅法第17條第2項規定」云云，亦不足採。㈥綜上，原處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回。五、上訴人上訴意旨略以：㈠土地稅法第17條第2項法條文字並未有「依國民住宅條例興建」等相關用語，然土地稅法施行細則第10條第1項卻將土地稅法第17條第2項所規定之「國民住宅」侷限為「依國民住宅條例規定」興建之國民住宅，而將依其他法律規定興建之國民住宅排除在外，此舉顯已涉及對母法所定租稅構成要件立法原意之闡釋或適用範圍之界定，而已非原判決所稱僅為執行母法之「技術性、細節性行政規則」云云。換言之，自不得僅因土地稅法施行細則第10條第1項係依土地稅法第58條授權訂定，而不問其是否與土地稅法第17條第2項之立法原意相符，即認得逕予適用云云。㈡依立法院公報資料清楚可知，有關土地稅法施行細則第10條第1項規定之類似內容，已於立法院討論土地稅法第17條第2項規定之修正草案時，經委員決議不予採納，是其乃逾越母法而為相反規範甚明，並因此增加法律所無之租稅義務，顯與憲法第19條規定之租稅法律主義相牴觸，是原判決顯有判決不適用法規不當之違法。㈢上訴人業於原審言詞辯論期日當庭提呈前述立法院公報資料，並同時據以主張土地稅法第17條第2項有關「國民住宅」之規定，揆諸其立法原意，應不以依國民住宅條例興建者為限。然而，原判決對於為何不採上訴人前開主張，並未具體敘明理由，即逕謂立法者係有意限縮以依國民住宅條例興建者為限，亦顯有判決不備理由之違法。㈣原判決未具體敘明理由逕謂土地稅法第17條第2項係採「列舉」方式規定云云，顯有判決不備理由之違法；若原判決僅因上開規定未定有其他為照顧弱勢所興建住宅型態或概括條款，即謂立法者係以列舉方式規定而無法律漏洞存在云云，顯與論理法則有違，而有判決不適用法規不當之違法。㈤土地稅法第17條第2項規定刻意不將「依國民主宅條例興建」列為租稅構成要件，實乃立法者有意擴大上開免稅規定之適用範圍，詎原審未審此節，亦未說明，其究係依據哪些文本，又係透過何種解釋方法，以獲致立法者乃「有意之沈默」而以「列舉」方式規定之結論，即對上開立法院公報資料恝而不論，實有判決不備理由之違法。㈥本開發案興建之「合宜住宅」因為照顧社會經濟弱勢而受有售價之限制，其出售價格每坪195,000元，僅市價之一半。不僅如此，若依90年第1季與102年第3季之房價比計算（297.67:100），再依物價指數換算，則系爭合宜住宅換算為90 年度之每坪價格僅72,000元，以房地產等物價指數推算，則其售價甚至更低於90年度附近地區依國民住宅條例興建之住宅，是其公益性質以及為公益所受犧牲，均遠甚於國民住宅條例興建之住宅。依土地稅法第17條第2項規定之立法原意及實質課稅之公平原則，其地價稅自亦應按0.2％計徵等語。六、本院按：㈠本案上訴爭點之說明： ⒈上訴人針對系爭14筆土地，基於以下之原因事實，主張其合於土地稅法第17條第2項所定之稅捐優惠構成要件（即「國民住宅及企業或公營事業興建之勞工宿舍，自動工興建或取得土地所有權之日起，其用地之地價稅，適用前項稅率計徵」），而可按同條第1項之規定（即「……其地價稅按千分之二計徵」），計算該14筆土地自取得土地所有權年度稅捐週期起、往後各期之地價稅，故分別於101 年9月24日及101年10月12日二度向被上訴人提出上開請求，但遭被上訴人否准，上訴人為此提起本件課予義務之行政爭訟。 ⑴上訴人參與前開「新北市板橋浮洲合宜住宅招商投資興建計畫第一區及第二區土地標售案」之競標，而於100 年9月30日標得系爭14筆土地，並於同年11月21日與內政部營建署簽約，依約取得該14筆土地之所有權。 ⑵而依系爭開發案之契約約定，上開14筆土地是用於「興建合宜住宅」，由上訴人在其上興建合宜住宅後，再行以出售或出租之方式提供符合特定資格之多數人使用，故符合「動工興建之國民住宅」定義。 ⒉被上訴人否准上訴人前開請求，並經原審法院認定否准處分合法之法律上理由，則可簡言如下： ⑴「國民住宅」在規範層面之定義，參酌土地稅法施行細則第10條第1項之規定（即「本法第17條第2項所稱國民住宅，指依國民住宅條例規定，依左列方式興建之住宅。……」），應由國民住宅條例第2條所界定，而國民住宅條例第2條明定： ①第1項：本條例所稱之「國民住宅」，係指由政府計劃，依左列方式，用以出售、出租、貸款自建或提供貸款利息補貼，供收入較低家庭居住之住宅：一、政府直接興建。二、貸款人民自建。三、獎勵投資興建。四、輔助人民自購。 ②第2項：前項收入較低家庭之標準，由行政院定之。 ⑵而上開「合宜住宅」提供居住之對象，其所需資格實證法另有依據，而與「收入較低家庭」認定標準之規範依據及要件不盡一致，因此「合宜住宅」非屬「國民住宅」，從而本案系爭14筆預定動工興建「合宜住宅」之土地，其自101年度起之地價稅自不得依土地稅法第17條第2項之規定，適用0.2％之優惠稅率。 ⑶至於上訴人主張：「本案系爭14筆土地得『類推適用』土地稅法第17條第2項規定，而享有0.2％優惠稅率」部分，鑑於「法規範對個案事實之類推適用」，以「法規範體系對特定法律事實，存在著『應規範而未規範』，或『應排除而未排除之規範過度』情形，而形成『法律漏洞』」為前提。而實證法對特定法律事實是否漏未規範，必須透過據以「類推適用」之特定實證法規範意旨之探求，以確定「某一法律事實從規範體系之觀點，是否原本即應在該實證法中予以具體規範，但因立法者之事前疏失，或始料未及之原故，以致漏未規範」。但土地稅法第17條第2項之規定，僅將「國民住宅」與「企業或公營事業興建之勞工宿舍」所屬之土地列為優惠稅率之範圍，此屬立法政策之抉擇，「合宜住宅」自始即被排除在外，其間並無「法律漏洞」存在，故無類推適用之餘地。 ⒊上訴意旨則基於以下之理由，主張原處分及原判決認「本案否准有據」之各論斷，不符合規範本旨，故認原判決有違背法令之情事。 ⑴原判決對土地稅法第17條第2項所定「國民住宅」之法律解釋有誤，理由如下： ①土地稅法施行細則第10條第1項之規定內容，不當限縮了土地稅法第17條第2項所定「國民住宅」之定義（即內涵）與適用範圍（即外延），因逾越母法而不具規範效力，故非屬本案之適格法規範。 ②實則，土地稅法第17條第2項所定「國民住宅」之定義及適用範圍，依立法院公報資料（第78卷第80期院會記錄）之立法委員發言記錄顯示，應不限於國民住宅條例第2條所稱之「國民住宅」。 A.78年土地稅法第17條第2項修正時，立法委員尤清提議修正文字為「依國民住宅條例興建之國民住宅」。 B.但立法委員林時機發言，表明：「如將國民住宅之興建侷限於國民住宅條例之規定，會縮小國民住宅用地之範圍」及「為了使國民住宅之興建亦能由其他法律界定」等理由，而提議將條文文字修正為現今之法條文字，並經院會討論而予採用。 C.是可知土地稅法第17條第2項所定「國民住宅」，並不限於「國民住宅條例」所定義之「國民住宅」，包括其他為弱勢所興建之住宅用地。 ⑵再者，原判決認土地稅法第17條第2項所定給予地價稅優惠客體僅限於「國民住宅」與「企業或公營事業興建之勞工宿舍」，並無法律漏洞存在一節，缺乏具體之推論，且違反論理法則，自非可採。而依內政部營建署101年10月8日營署更字第1010061552號函文之內容足知，合宜住宅之政策，亦有參酌國民住宅條例獎勵投資興建之精神規劃，雖然其開發方式及執行措施與國民住宅條例之規定略有不同，但政策立意及目的相似，依實質課稅原則，合宜住宅亦得類推適用土地稅法第17條第2項之規定。 ⑶又基於實證資料之分析，以房地產等物價指數及物價指數推算，本案合宜住宅之售價低於性質近似之以往依國民住宅條例興建之住宅，可見本案合宜住宅更應適用國民住宅之稅率。㈡本院對前開上訴爭點之判斷： ⒈本案中上訴人興建合宜住宅之用地（即系爭14筆土地），不符合土地稅法第17條第2項所定之「興建國民住宅用地」，故該等土地所對應之各期地價稅，不得直接依土地稅法第17條第2項之規定，適用0.2％之優惠稅率，理由如下： ⑴按法律解釋，其所需斟酌之各項因素固然可分為「文義因素」、「歷史因素」、「體系因素」、「價值（目的）因素」與合憲性考量之「控制因素」等5類，且解釋過程中須對該5項因素為綜合考量（其中「文義」與「歷史」因素用來界定解釋活動之最大可能範圍，而「體系」及「價值」因素則用來決定法規範在個案事實之具體意旨，而合憲性考量則用來作最後之檢驗，確保解釋結論符合憲政基本價值決定），而作成終局之解釋結論。 ⑵依循上開解釋方法對土地稅法第17條第2項所定「國民住宅」為解釋，其解釋過程可分述如下： ①按法律解釋過程始於法條文字之「文義」，而最後也要歸結於法條文字「文義」所能涵蓋之「最廣」邊界。歷史因素則在「規範客觀意旨探求」之解釋目標下，已不再是終局決定法律內容之決定性因素，而與文義因素功能近似，僅是用來劃定法律解釋的活動範圍，只不過參酌此項因素後，可以「擴張」原本「文義」之最大邊界而已。在此觀點下，上訴意旨所引用立法委員林時機之發言記錄，僅能認為：「土地稅法第17條第2項所指之『國民住宅』，可由其他符合國會保留形式之實證法規範來明文界定，而對國民住宅條例第2條第1項定義之『國民住宅』概念內涵進行微調，但仍須有符合國會保留要求之實證法為依據，而且該實證法之法條用語仍需用『國民住宅』」，因此從該等立法記錄並不能推導出「本案合宜住宅亦屬土地稅法第17條第2項所稱之『國民住宅』」之解釋結論。 ②再從體系因素為考量，相同法條文字原則上亦不能有不同之內涵及外延，除非有堅強說服力之具體規範價值（目的）考量在其中。而在本案中，既然國民住宅條例第2條對「國民住宅」已有明文定義，則從體系因素之觀點，土地稅法第17條第2項所指之「國民住宅」，自不應與國民住宅條例第2條之規定相異。因此土地稅法施行細則第10條第1項之規定內容僅是以上基本解釋原則之重申，根本沒有討論「是否逾越範圍」議題之必要。 ③又從規範價值因素為考量，在稅捐法制上，基於社會福利目標或經濟發展目標而給予稅捐優惠，所犧牲者為「稅捐之量能平等負擔」規範價值，因此立法者在做此決策時，必須權衡二者之得失，而此等得失權衡不應是粗糙、簡略的，而應有細緻的邊際考量（即稅捐優惠所生之邊際利益，應大於其放棄之邊際成本）。因此稅捐優惠之範圍在立法之始已經仔細界定，事後也不能以空泛而無實證資料之抽象法價值做為稅捐優惠法規範之依據。從此言之，合宜住宅亦無法解為土地稅法第17條第2項所稱之「國民住宅」。 ④最後從合憲性因素為考量，稅捐優惠是憲法所要求「量能課稅」基本價值之放棄，優惠範圍既經慎重選擇，則解釋稅捐優惠規範時，認：「優惠範圍以外之事務，不適用該法規範」，即與憲法之基本價值決定並無衝突可言。 ⒉又上開14筆土地同樣不能「類推適用」土地稅法第17條第2項之規定，而依0.2％之優惠稅率課徵地價稅，其理由亦如下述： ⑴按本案合宜住宅之興建銷售，既無符合「國會保留」形式之實證法為其準據法，銷售之對象也不以國民住宅條例第2條第1項所定之「收入較低家庭」為限，因此上訴人透過此等工程施作之預期獲利評估，與興建銷售國民住宅之情形自然有所不同。 ⑵而上開合宜住宅如欲類推適用「興建國民住宅」之優惠稅率法規範，本應證明「對社會整體福利而言，其工程之施作與國民住宅之興建所形成之成本效益完全相同」，因此在立法慎重抉擇之適用範圍內。但依上述，二種情形本來即有不同，即無「規範上得為相同評價之事務，即應依相同規範處理」之「類推適用」適用基礎。 ⑶對此上訴意旨雖謂：「以上二種情形有為相同規範處理之必要，因為其出售價格依房價比及物價指數換算結果，價格還低於附近地點之國民住宅之出售價格」云云，但其此等主張，毫無可採之處，爰說明如下： ①上訴人此等事實主張，沒有在原審中提出，也沒有說明為何無法提出事實主張及相關證據之理由。 ②上訴人此等事實主張與其提出之證據資料間，無法建立明確之連結，例如其所謂「102年第3季與90年第1 季之房價比為297.67:100」，但對應之上證2號證據中沒有此項數據之記載（數據資料僅至102年第1季）。又其所稱「與90年度物價指數換算，102年195,000元之價格在90年間僅72,000元」一節，既乏「物價指數」之數據，也沒有說明「房價比」與「物價指數」之差異程度及其背後理由，則以二時點之房價比及物價指數來推估現今國民住宅之實質價格（非名目價格，基準時點為90年度第1季），推論之合理性即有不足。 ③何況上訴人所提證物資料來源（即證據方法）為統計數據，卻連母體來源及採樣方式都吝於交待，製造數據者之中立性如何更無交待，又如何能取信於法院。⑷最後必須言明，本案上訴人既是透過競標手段，取得合宜住宅之興建及出售權利，其在投標當時即應明瞭合宜住宅用地之地價稅稅率，並在基礎下作成投標決策。如果其不能證明「當時有誤信享有優惠稅率之合理信賴，或對此有疑義而曾要求開標之主管機關釐清，但主管機關未予釐清，且所有競標者均有類似誤信或疑義」等情事，當認其是在「地價稅沒有優惠稅率適用」之基礎下，自認仍然有利可圖，而為競標行為。如果容許上訴人在得標之後再回頭爭執優惠稅率之適用可能，則從地價稅優惠稅率得到利益者也僅是上訴人，而非立法政策所欲照顧之弱勢族群，從此觀點言之，本案也無類推適用之正當性。 ⑸總結言之，上訴人在沒有詳細成本效益分析之實證基礎下，僅憑「合宜住宅及國民住宅之興建均有公益性質，故應為相同處理」等空泛之價值論述，主張類推適用地價稅之優惠稅率規定，即屬無據。㈢總結以上所述，原判決維持訴願決定及原處分，而駁回上訴人在原審之訴，其結論尚無違誤。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　103　年　　1　　月　　9　　日最高行政法院第五庭審判長法官　黃　合　文法官　許瑞助法官　鄭　忠　仁法官　林　惠　瑜法官　帥　嘉　寶以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　103　年　　1　　月　　9　　日書記官　葛　雅　慎

最高行政法院(含改制前行政法院)103年度判字第10號

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