103年度判字第152號｜行政：虛報出口貨物｜裁判日期：103 年 03 月 21 日

最　高　行　政　法　院　判　決 103年度判字第152號上訴人　旗勝科技股份有限公司代　表　人　門田利晴訴訟代理人　孫嘉佑　律師孫安妮　律師被上訴人　財政部關務署高雄關代　表　人　黃宋龍上列當事人間虛報出口貨物事件，上訴人對於中華民國102年10 月8日高雄高等行政法院102年度訴字第229號判決，提起上訴，本院判決如下：主文原判決廢棄。訴願決定及原處分(即復查決定)均撤銷。第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人負擔。理由一、上訴人於民國101年4月25日委由慧泰實業股份有限公司（下稱慧泰公司）報運出口貨物乙批，原申報離岸價格為新臺幣（下同）56,737,269元，電腦核定以C2方式通關放行。嗣財政部關稅署（下稱關務署，原名財政部關稅總局）函請被上訴人（原財政部高雄關稅局）複核，經上訴人以單價誤繕為由，申請更正離岸價格為1,661,460元，被上訴人依海關緝私條例第37條第2項及同條例第45條規定，處上訴人以虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格之差額10％罰鍰計5,507,500元（計至百元止）。上訴人不服，循序提起行政訴訟，為原審判決駁回，而提起本件上訴。二、上訴人起訴主張略以：（一）上訴人於被上訴人通知前已發現錯誤，且進行更正程序，上訴人無高報離岸價格之意圖及故意。（二）本件誤繕之過失已因上訴人積極補正而抵銷，而無任何過失，本件上訴人裁罰超過貨價3倍，既不符合有報運應比沒報運更低的處罰原則，比完全沒報運之行為處罰更重，亦超過出口貨物處罰100萬元的上限，原處分顯嚴重違反比例原則，且完全未斟酌上訴人之故意過失、所得利益、所生影響、是否更正等事項，被上訴人未考量行政罰法第18條之適用，逕以最高之倍數裁罰，顯屬裁量怠惰，難謂適法。（三）被上訴人就本件為何並非出於誤植或誤繕等明顯錯誤等情，實未提出任何足資區別本件與上訴人前2次涉及違反海關緝私條例狀況有所不同之具體理由，被上訴人係明顯恣意認定本件非出於誤植或誤繕等之明顯錯誤。然本件情形與前開2次忘記除以匯率，或誤植貨幣之種類，均係導致高報離岸價格結果，並無二致，被上訴人於本件所為之區分，顯屬不合理之差別待遇。被上訴人既認上訴人虛報出口貨物價格，其違章行為之主觀責任條件，為具有過失責任，則因誤植或誤繕等明顯錯誤，而虛報出口貨物數（重）量、價值，致有高報離岸價格之情事，衡情亦多半出於過失；從而，參考表五（一）應係針對故意虛報而設，參考表五（二）則係針對過失虛報而設。系爭報單錯誤申報之離岸價格為5,600多萬元，與實際160多萬元之價格，兩者相差至鉅，難謂其價格之誤植或誤繕非屬明顯之錯誤，且上訴人發現錯誤後對上揭情形有所不查，確有恣意違反上揭參考表規定之情形而濫行裁處，核有違反行政自我拘束原則。（四）被上訴人將誤寫誤繕之理由限制於「因幣別錯誤、小數點位數誤植、數量、重量單位誤繕等原因」，依此認定上訴人非誤寫誤繕之情況，被上訴人之裁量依據有誤，而有違反比例原則及裁量怠惰之違法等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。三、被上訴人則以：本件上訴人所申報價格及更正後之價差高達5,500餘萬元，若據以沖退營業稅額者，將高達約275餘萬元，上訴人稱其於海關發現不符前，已知悉高報離岸價格之事實，卻未依關稅法第17條第7項規定，即刻向海關申請更正報單，遲於被上訴人接獲通報查核後始申請更正，核有過失。又經被上訴人查得其前已違反同一規定2次，原申報價格與更正後之價差分別為5,670,159元及2,459,194元，均屬鉅額差價，上訴人未以此為鑑，避免再犯，致有本件上訴人於5年內第3次違反海關緝私條例同一條項規定之情事，被上訴人依海關緝私條例第37條第2項、第45條及參考表五（一）規定加重1倍處虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格差額10％罰鍰，核無恣意裁量而逾越法律授權範圍，亦無違反一般法律原則等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。四、原審駁回上訴人在第一審之訴，係以：（一）依進出口報單申報事項更正作業辦法授權之母法即關稅法第17條第7項規定，符合免罰之規定，仍應以申請更正時「尚未經海關發現不符、接獲走私密報或通知事後稽核者」為要件，非所有申報錯誤而申請更正報單之行為，均可免罰。查關務署統計室審核發覺金額有異，係於101年5月11日函請被上訴人複核，經被上訴人所屬高雄機場分局業務課於101年5月15日簽請承辦人員辦理，而上訴人於同年5月18日提出「連線出口報單更正申請書」及說明書，以單價誤繕為由，申請更正離岸價格，足認被上訴人於上訴人申請更正前確已發現不符情事，則上訴人事後更正行為顯不符首揭關稅法第17條第7項免罰之規定。（二）又違章行為故意過失主觀責任之評價，係於行為時予以認定，事後補正行為與行為時是否具主觀責任尚無關涉。本件上訴人係於101年4月25日委由慧泰公司報運出口時誤報離岸價格，且其自認係作業人員誤植其他欄位之計算公式，致生錯誤單價，又急於出貨而未予確認所致，主觀上確有可歸責過失事由而成立違章，是縱無意圖而故意申報不實，仍應處罰，上訴人事後之更正行為與行為時是否具主觀責任即無關涉。（三）再者，海關是否准予更正與申請人是否須依相關規定處罰係屬二事，此參修正前更正作業辦法第5條原規定（該規定於101年9月4日修正刪除）及其修正說明，足認是否准予更正與是否須依相關規定處罰係屬二事，尚非因准予更正，即認違法消失。（四）復依更正作業辦法第2條明定權責機關為海關。上訴人所提之書證，僅證明曾向小港稽徵所為補申報營業稅事項，並非向權責機關即被上訴人為更正申報單行為，已難謂符關稅法之規定。依上訴人101年5月29日說明書所載，堪認上訴人在被上訴人發現不符前即101年5月前，僅止於內部作業，亦未正式向稅捐機關為更正，遲至101年7月5日始正式向小港稽徵所提出更正申請書，且於101年7月9日始獲稅捐機關備查，自難謂符免罰之要件。（五）經查，連同本件違章行為，上訴人係於5年內3次違反海關緝私條例第37條第2項同一規定，且此次差額高達55,075,809元，被上訴人認上訴人並無其他可減輕事由，依海關緝私條例第37條第2項及參考表五（一）規定處虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格差額5％之罰鍰並依同條例第45條規定加重1倍（再加5％）即處5,507,500元之罰鍰，並無可議之處。（六）參考表五（一）係規範誤植或誤繕等明顯錯誤情形，本件上訴人前2次高報離岸價格之原因分別為離岸價格忘記除上匯率及單價幣別誤繕之錯誤所致，因上開2種錯誤，被上訴人得依上訴人提供之發票以推算方式發現錯誤，故屬明顯之誤植、誤繕之輕微情形；與本件係因上訴人誤植錯誤單價，且連帶據以作成錯誤之發票，造成被上訴人縱使持該發票查核亦難以反推方式發現錯誤所在，此種情形自難認屬顯然錯誤，則被上訴人以本件情形非屬參考表五（二）所指係出於誤植或誤繕等明顯錯誤之情形，而依參考表五（一）情形裁罰，即屬有據，難認有違反比例原則及行政自我拘束原則情形。（七）按參考表將違反海關緝私條例第37條第2項同一規定之違章情形分為7類，並為不同之裁罰金額，惟違反各類者均屬犯同一規定，而海關緝私條例第37條所規定之「虛報」係指「申報虛偽不實」而言，參考表五既在規範「虛報」案件，而非詐報不實案件，則參考表五（一）自非僅限於行為人故意而為之情形。且上訴人自承於海關發現不符前，已知悉高報離岸價格之事實，卻未依關稅法第17條第7項規定，即刻向海關申請更正報單，遲於被上訴人接獲通報查核後始申請更正，被上訴人審酌後未予減輕，而按參考表一般規定之標準予以裁處，洵非無憑。本件上訴人3度違反同一規定，自無可再審酌減輕事由，且被上訴人原處分亦未達最高限額罰鍰，是本件事實與上訴人所舉本院101年度判字第60號判決顯不相侔，尚難比附援引等語，為其判斷之基礎。五、上訴人上訴主張略以：（一）按審核更正依據項目四、離岸價格規定，顯示必須備妥結匯證明書等證明文件，亦即應俟取得相關結匯證明書之後，始得向被上訴人機關申請更正報單，否則權責機關將不予准許更正，是更正之時點，應為備齊審核更正依據之時。從而，關稅法第17條第7項所規定，在海關發現前得自行申請更正免責之規定，應指業已取得證明文件，又不及時申請更正，而經發現、被舉報，或事後通知稽查，在此之前，倘海關得隨時查驗，則上開條文賦予免責之優惠目的，無異形同具文。（二）依更正作業辦法第2 條之規定，更正之申請，固得向海關為之，惟按行政程序法第99條、第172條之規定，本件上訴人向同屬財政部所轄之稅務機關，即財政部高雄市國稅局小港稽徵所，直接呈報正確金額之發票，有著手從事離岸價格更正之積極修補行為，財政部高雄國稅局小港稽徵所本應通知，並移送被上訴人上述狀況，以維護上訴人即時申請更正之權益，非不得視為上訴人業向權責機關申請更正。（三）按參考表五規定，所謂誤植或誤繕等明顯錯誤，並無類如「依據隨同檢具之相關文件內容，而可得發現」之文句。原判決認本件係因上訴人誤植錯誤單價，且連帶據以作成錯誤之發票，造成被上訴人縱使持該發票查核亦難以反推方式發現錯誤所在，此種情形自難認屬顯然錯誤云云，顯然增加法律所無之限制。又海關緝私條例第37條所規定之虛報情形，係指申報虛偽不實，是其責任條件包括故意或過失，而參考表五（二）所謂因誤植或誤繕等之明顯錯誤，而虛報出口貨物數（重）量、價值，致有高報離岸價格之情事，應係出於過失之主觀責任條件。亦即「因故意」而誤植或誤繕等之明顯錯誤，理論上實屬矛盾，而不能成立，因此原判決認參考表五（一）亦包括過失等情，難謂的論。（四）依司法院釋字第713號解釋理由書所示，對針對具體違章行為之處罰，行政機關應斟酌各案情節之輕重，而為必要之裁處，倘偌行政機關不逐一就個案而斟酌其不同狀況，逕依裁處標準，而為同依數額之裁處，自有違比例原則之要求。原處分一律以虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格差額5％，致使違反海關緝私條例第37條第2項之規定，不具體區分故意或過失違章型態，為同一之裁處，核有違前揭解釋比例原則之要求。又參考表五（一）業於102年12月11日修正生效，該修正總說明亦認修正前之參考表五（一）有違比例原則之要求。原處分機關依修正前參考表五（一）所為之裁處，顯然違背比例原則甚明。六、本院查： (一)、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：．．．二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。」「報運貨物出口，有前項各款情事之一者，處100萬元以下之罰鍰，並得沒入其貨物。」「追徵或處罰之處分確定後，5年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重二分之一；犯3次以上者，得加重1倍。」「現行法規所定金額之貨幣單位為圓、銀元或元者，以新臺幣元之3倍折算。」分別為海關緝私條例第37條第1項第2款、第2項及第45條及現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條所明定。次按「虛報出口貨物名稱、數（重）量、品質、價值、規格或其他違法行為，並有高報離岸價格情事，處虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格差額百分之五罰鍰。」為行為時財政部關務署訂定之報運貨物出口涉及虛報案件裁罰金額參考表(下稱參考表)參考表五（一）所規定。另按關稅法第17條第7項、第8項分別規定：「納稅義務人或貨物輸出人於貨物放行後因申報錯誤申請更正報單，如其錯誤事項涉及違反本法或海關緝私條例之規定，而其申請更正時尚未經海關發現不符、接獲走私密報或通知事後稽核者，免依本法或海關緝私條例之規定處罰。」「前三項得申請更正之項目、期限、審核之依據、應檢附之證明文件及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」再財政部依關稅法第17條第8項授權而訂定「進出口報單申報事項更正作業辦法」(下稱更正作業辦法)第2條復規定「進、出口報單申報事項有錯誤須更正，或與事實不符有變更之必要者，得由納稅義務人或貨物輸出人檢具相關證明文件，向貨物進出口地海關申請更正。」即明定受理更正之權責機關為海關。準此，符合免罰之規定，應以向海關申請更正時「尚未經海關發現不符、接獲走私密報或通知事後稽核者」為要件，非所有申報錯誤而申請更正報單之行為，均可免罰。經查本件乃係關務署統計室審核發覺金額有異，於101年5月11日函請被上訴人複核，經被上訴人所屬高雄機場分局業務課於101年5月15日簽請承辦人員辦理，上訴人則係於其後之同年5月18日始提出「連線出口報單更正申請書」及說明書，以單價誤繕為由，申請更正離岸價格，則上訴人事後更正行為顯不符首揭關稅法第17條第7項免罰之規定。另本件乃係因上訴人誤植錯誤單價，且連帶據以作成錯誤之發票，造成被上訴人縱使持該發票查核亦難以反推方式發現錯誤所在，此種情形自難認屬顯然錯誤，則被上訴人以本件情形非屬參考表五（二）所指係出於誤植或誤繕等明顯錯誤之情形，而依參考表五（一）情形裁罰，即屬有據。又海關緝私條例第37條所規定之「虛報」係指「申報虛偽不實」而言，此與「故意虛報」之「詐報不實」須以「故意」為歸責要件者不同，故參考表五既在規範「虛報」案件，而非詐報不實案件，則參考表五（一）自非僅限於行為人故意而為之情形等情，業據原判決敘明甚詳。上訴人猶主張本件應可予以更正，且事出誤寫、誤繕之明顯錯誤，應依參考表五(二)處罰，又海關緝私條例第37條所規定之「虛報」，應僅限於故意而不及於過失，自不足採憑。(二)、再按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」行政罰法第7條第1項及第18條第1項分別定有明文。又行為時參考表第五點(一)規定虛報出口貨物名稱、數(重)量、品質、價值、規格或其他違法行為，並有高報離岸價格情事者。應處虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格差額百分之五罰鍰。經查本件原處分以上訴人虛報出口貨物離岸價格，又於5年內犯3次同一條項規定，依海關緝私條例第37條第2項及同條例第45條規定，並參酌參考表第五點(一)處虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格之差額10％罰鍰，固非無據，惟該參考表第五點(一)，業於102 年12月20日經財政部關稅署修正發布，其修正後對虛報出口貨物名稱、數(重)量、品質、價值規格或其他違法行為，並有高報離岸價格情事者，由原規定「應處虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格差額百分之五罰鍰。」修正為「虛報出口貨物離岸價格高於實際出口貨物離岸價格差額未逾新臺幣(以下同)五百萬元者，按差額百分之一處罰鍰但最低不得低於六千元；差額在五百萬元以上未滿一千萬元者，按差額百分之一點五處罰鍰；差額在一千萬元以上者，按差額百分之二處罰鍰但不得逾一百萬元」，其理由則以「出口高報離岸價格之案件若未涉及漏稅或出口管制措施，亦未涉及日後復運進口關稅稽徵之正確性，尚難與本參考表第三點及第四點規定違章情節同比，惟現行規定係按高報離岸價格差額百分之五處罰鍰，罰鍰金額甚可達於法定罰鍰之上限，恐過於嚴苛，未符比例原則，遞生民怨，為根本解決，並疏減訟源，爰修正以高報差額之多寡作為違章情節輕重之判斷依據，分級定其處罰金額，並規定罰鍰之上限及下限。」且於財政部關務署102年12月20日台關緝字第1021029388號函明定該參考表對於修正前之未確定案件均有其適用。本件原處分(即復查決定)、訴願決定未及適用該修正後之參考表，原判決亦未及審酌上開修正之理由，仍予以維持該復查決定及訴願決定，即均有未當，上訴意旨指摘原判決不當，即為有理由，應由本院本於原審確定之事實，將原判決廢棄，並撤銷訴願決定及原處分(即復查決定)，另由被上訴人參酌行政罰法第18條第1項及修正後之參考表另為適當之處分。七、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　103　年　　3　　月　　21　　日最高行政法院第一庭審判長法官　鍾　耀　光法官　吳慧娟法官　黃　淑　玲法官　林　樹　埔法官　鄭　小　康以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　103　年　　3　　月　　21　　日書記官　黃　淑　櫻

最高行政法院(含改制前行政法院)103年度判字第152號

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