103年度裁字第205號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：103 年 02 月 13 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 103年度裁字第205號上訴人豐洋興業股份有限公司代　表　人　章民強訴訟代理人巫堂明會計師李佩昌律師阮皇運律師被上訴人財政部臺北國稅局代表人何瑞芳上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國102年 10月24日臺北高等行政法院102年度訴字第1001號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：㈠在以下之原因事實基礎下，其認列投資損失，但遭被上訴人否准，並經原判決駁回其提起之行政訴訟，為此提起本件上訴。 ⒈上訴人公司為太崇興業股份有限公司（下稱太崇興業公司）之母公司，持有該公司之大量股權（至民國97年年底持股比例為44.14％）。而該公司至98年12月15日為止，其帳載股東權益總額（即淨值)為負新臺幣（下同）81,188,365元。 ⒉該公司於98年辦理增資，增資基準日為98年12月15日，而上訴人以每股10元認購4,293,403股，即在該稅捐週期投資太崇興業公司42,934,030元。 ⒊該公司隨即於98年12月28日辦理減資彌補虧損，上訴人因而減少持股3,606,370股，產生36,063,700元之投資損失。 ⒋上訴人因此引用營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第99條第1款至第3款之規定，於98年之稅捐週期認列該筆損失。 ⒌而被上訴人僅針對增資前之投資損失1,287,139元及增資投入後所生之投資損失1,035,015元准予認列，但與本次新投資所生之損失33,741,546元（36,063,700-1,287,139-1,035,015= 33,741,546）則否准認列。㈡原判決認被上訴人核課處分否准認列為合法之法律上理由不外是： ⒈上訴人前開投資損失之認列形式上符合查核準則第99條第1款至第3款之規定，但實質上乃是對長期虧損之被投資公司再挹注巨額資金，缺乏合理性，非屬一般常態之投資，則事後之減資安排，亦屬刻意之舉，從而該減資不具實質經濟意義，不應許可認列。 ⒉而上訴人對投資合理性之辯解並不可採，因為： ⑴上訴人稱增資合理性在於：「幫助太崇興業公司解決積欠會員會費之債務問題，使該公司能繼續營業」云云，但上訴人在法律上並無此項義務。 ⑵且上訴人在明知太崇興業公司虧損嚴重之情況下，仍然願意為太崇興業公司增資注入現金，即表示其有「承當風險」意願，但相隔10多天後又減資並在當期列報損失，等於是承認投資失利，二種表示相衝突。 ⑶何況太崇興業公司並在減資後停止營業，也與上訴人之主張相衝突。 ⒊而上訴人引用之本院判決先例與本案情形不符，在本案中無適用餘地。㈢但原判決基於下述理由，其顯有理由不備、矛盾與不適用法規及適用不當之違法情事，難以維持。 ⒈因為上訴人為太崇興業公司之大股東，如果太崇興業公司沒有清償積欠之會員會費債務並結束營業，勢將損害上訴人之企業形象及商譽，故其投資有合理性（在投資公司與被投資公司間為關係企業之情形，與一般獨立企業不同，投資公司增資解決被投資事業之債務問題，應認具有合理商業理由）。且其投資金額與認列損失所得減免之營利事業所得稅額相比較，二者顯不相當，是可判斷上訴人並無稅捐規避之意圖，不得依實質課稅原則予以矯正，原判決竟在未證明上訴人有稅捐規避事實之情況下，引用實質課稅原則，自屬違法。事實上，原判決否准認列投資損失，才違背稅捐稽徵法第12條之1第1項及第2項之實質課稅原則。 ⒉再者，上訴人在原審曾引用本院102年判字第393號判決所持之法律見解，原判決竟以其情形與本案不同，不予援用，而未交待其理由，顯有理由不備之違法。 ⒊上訴人在原審已主張，投資損失之認列採取成本實現制，而非採取權責發生制，因此太崇興業公司在增資前之損失仍然不能算是已實現。原判決未論駁此等主張為何不可採，因此有理由不備之違法。 ⒋原判決所持之法律見解，違反租稅法律主義，對於投資損失之扣除增加法律所無之限制，又違反行政程序法第56條所定之平等原則，違法拒絕財政部67年11月25日台財稅字第37835號函在本案中之適用。 ⒌再者系爭增資投資支出，屬營業自由決定範圍，投資損失如不准認列，將違反憲法，侵害納稅義務人受憲法保障之營業自由權利。三、惟按判斷本案勝負之核心觀點應為「上訴人在已知太崇興業公司虧損嚴重，其公司淨值已屬負數之情況下，仍然應募該公司現金增資，此等行為是一種承擔太崇興業公司營業風險，並期待從太崇興業公司往後年度盈餘中獲得投資報酬之投資行為，此等冒風險投資活動之實際損益，自然要經過一段時間，從太崇興業公司往後之營業表現來決定。而上訴人卻在投資後相隔10多日馬上認列損失，此等承認損失之表示，即與其先前宣示進行投資風險活動相矛盾。因此基於事物本質，太崇興業公司之減資事實，對上訴人而言，就本案增資部分，在經濟實質上或會計作業上並不能評估為投資損失，以免造成企業各期損益評估上的失真，因此之故其在稅上也不能認列為投資損失，其間本不需引用稅捐規避或實質課稅原則來從事無謂之說明，更與權責發生制或成本實現制之適用無涉。另外本案與本院102年判字第393號判決最大不同點在於：「在該案中母公司是以子公司積欠母公司之負債做為對子公司之增資款，如果不為該項增資，此項債務亦應認列為母公司之呆帳損失。但本案之情形則是上訴人在法律上並無任何償債義務之情況下，增資協助子公司太崇興業公司解決債務，從企業營利本質觀之，自然是期待將來能夠從太崇興業公司之營業活動中獲利，在投資損益風險還沒有具體化以前，不能認列投資損失。」二者情形自然不同。事實上原判決其實已經掌握此項事物法則，並依此標準，詳予論斷上訴人主張不可採之理由，並分別說明認事用法之依據（只是增加了一些無必要之傍論而已），其事實認定及法律涵攝中所論斷之法律見解均合法有據，而前開上訴意旨實質上對原判決所持法律見解究竟與何等司法實務權威見解（例如本院決議或判決判例及司法院解釋）或行政先例有違反，並無具體敘明，是其本件上訴理由，無非就原審已為法律論斷，泛言論斷矛盾或違法，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　103　年　　2　　月　　13　　日最高行政法院第五庭審判長法官　黃　合　文法官　蕭忠　仁法官　鄭　忠　仁法官　林　惠　瑜法官　帥　嘉　寶以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　103　年　　2　　月　　17　　日書記官　楊怡芳

最高行政法院(含改制前行政法院)103年度裁字第205號

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