最高行政法院(含改制前行政法院)104年度判字第684號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 104年度判字第684號上訴人　鼎寰有限公司代　表　人　吳國正訴訟代理人　林佳穎　律師被上訴人　財政部關務署基隆關代　表　人　廖超祥上列當事人間虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國104年6月18日臺北高等行政法院103年度訴字第990號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人委由晨峰報關有限公司於民國99年8月30日至99年10 月25日間，向被上訴人報運進口中國大陸產製FIRE BRICK（鉻鎂磚）計四批（報單號碼：第AE/99/4477/1002號、第AE/99/4558/0003號、第AE/99/3644/0012號及第AE/99/4007/1021號，下稱A、B、C、D報單），原申報稅則號別第6902.10.00號，稅率8%，其中A、D報單第1項原申報單價為FOB USD 0.60/PCE及第2項為FOB USD 1.35/PCE，B報單第1、2項原申報單價為FOB USD 0.75/PCE及第3、4項為FOB USD 0.80/PCE，C報單第1項原申報單價為FOB USD 0.60/PCE，經電腦核定均為文件審核（C2）方式通關，經被上訴人依關稅法第18條第1項規定，按上訴人申報之事項，先行徵稅放行，事後再加審查。嗣據被上訴人機動稽核組（下稱機動稽核組）實施事後稽核結果：實際來貨為鎂碳磚，改列稅則號別第6815.99.20號，稅率10%，並改按FOB TWD25/KG核估完稅價格，被上訴人認上訴人虛報貨物名稱、逃漏進口稅費之違章成立，乃依海關緝私條例第37條第1項規定，以102年第10200713號處分書、102年第10200792號處分書、102年第10200797號處分書及102年第10200817號處分書（以下合稱原處分）分別處所漏進口稅額2倍之罰鍰計新臺幣（下同）96,190元、95 ,512元、97,824元及95,708元，並依同條例第44條及貿易法第21條第1項、第2項規定，追徵所漏進口稅費計分別為48,318元（包括進口稅48,095元、推貿費223元）、47,975元（包括進口稅47,756元、推貿費219元）、49,139元（包括進口稅48,912元及推貿費227元）及48,078元（包括進口稅47,854元、推貿費224元）。另逃漏營業稅行為，因上訴人於裁罰處分核定前已補繳營業稅款，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表前揭條款項之規定，處所漏營業稅額0.6 倍之罰鍰分別為15,278元、15,222元、15,549元及15,178元。上訴人不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭駁回，提起行政訴訟，經原審法院以103年度訴字第990號判決（下稱原判決）駁回後，上訴人猶不服，乃提起本件上訴。二、上訴人於原審起訴主張略以：㈠本案來貨價格之所以低廉，係因其為棄料、邊腳料、舊料等再利用之環保磚，此與國內製造廠進口原料氧化鎂、石墨，在國內產製完成之耐火磚，無論質地、價格、使用層面皆有不同，兩者在成本上有顯著差異。再者，本案來貨既係定型、成品環保磚，有實際重量、理論重量、尺寸公差、理化指標數值之差異，應以PC、塊單位來計價，被上訴人卻以KG、噸單位計價，並直接以單位換算均值，亦屬有誤。倘本件有材質相近貨品之報價可供參考，被上訴人當有以關稅法第32條規定課稅之機會，惟被上訴人卻自承本件並無該條規定之適用，且被上訴人亦未能充分證明何以本件不得適用關稅法第29條核估完稅價格，已非適法。況本件非原料新品磚，係環保再製磚，故實際價格只會更加低廉，故被上訴人僅依專業商憑實際來貨所取樣品提供之價格25/KG，作為核估之價格，亦非有理。㈡被上訴人未能證明本件無關稅法第31條至34條規定同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格及計算價格之適用，即逕以關稅法第35條課稅，亦非適法。況上訴人與鈺和公司並無任何關稅法第30條第2項所稱之特殊關係，被上訴人亦未舉證說明竟遽以合理懷疑其具有特殊關係，認定本件無同法第33條之適用，顯非適法。又訴願決定以通路商賺較多、進口商賺較少之理由認定上訴人與鈺和公司有特殊關係，亦與現今商業運作之實務不符。至於鈺和公司負責人另有匯款予本案國外供應商之事實，非但與上訴人無涉，且不符合同法第30條第2項所稱之特殊關係。㈢另被上訴人未舉證上訴人有故意或過失，依司法院釋字第521號解釋意旨，不應受罰。退萬步言，即便本件應受處罰，亦應從一重處罰。然被上訴人雖已將核定完稅價格為每公斤25元之決定送達上訴人，惟因未附記理由，顯與關稅法施行細則第13條第2項規定未合。又本件來貨係以C2文件審核方式通關，並隨即放行，故被上訴人遽認本件有虛報貨物名稱、逃漏進口稅費之違章情事尚嫌速斷，上訴人按出口商文件所載成分，申報貨號稅則6902.10.00.00-5，亦無不實申報之故意或過失而不應受罰。㈣本件究竟是否屬規格化商品，被上訴人認為本件無關稅法第31條及第32條之適用，若然何以被上訴人要求上訴人不再爭議，還故意告知如此核課會更高價，被上訴人是否認為本件該二條適用之可能始詢問。本件是否應排除關稅法第29條至第34條之適用，而依關稅法第35條核估完稅價格，皆不無疑問。㈤被上訴人對於本件係C2免驗方式審核過關，並未爭議，顯見其並未依實際貨樣認定，其核估價格，又豈有依據。何況，被上訴人亦自承是按照安禾利公司AE/99/5597/1001樣品認定本件價格，被上訴人將上訴人商品從鉻鎂磚改列為鎂碳磚，卻從未取得貨樣，僅憑其猜測課稅，原處分就罰鍰部分及將貨品核估為每公斤25元部分，皆非有據。又本件中國大陸供應商Z商、S商雖未就本件回函，惟被上訴人既以另案上訴人安禾利公司之資料作為原處分之依據，依據公平原則，Z商、S商曾回函安禾利公司交易價格即為申報價格之有利回函，亦應一併考量。㈥本件自大陸進口Magnesia,fused,97%MgO,lump電熔鎂之價格低於美金930~1050/公噸甚多，除可證明被上訴人指控上訴人申報價格過低之成本分析有偏頗外，亦可證明被上訴人調查稽核組依關稅法第35條規定，參據鎂碳磚主要原料之國際行情成本分析（即美金1050/公噸）核估本件完稅價格，並非合理，是本件應以大陸進口臺灣之價格為依據，而非IM雜誌資料價格為依據。又被上訴人成本分析是依照國內製造成本分析，惟本件是大陸進口商品，製造跟管銷費用都有極大差別，不應相提並論。而進口之貨品為環保磚，其他廠商進口相同貨名貨品可能係全新原料製成之高質磚或特殊磚，價格自有區別。故就成本分析部分，被上訴人提出之本件來貨主要原料電熔鎂之國際行情報價，實有偏頗。㈦耐火磚雖可能有全新品、環保再製品之區別，但該商品係用於鋼鐵業者使用之盛鋼桶內，豈會屬非規格化商品。上訴人固於103年間，在被上訴人宣稱倘以關稅法第31條及第32條核估會更不利，同意不再爭執本件為規格化商品，上訴人應受行政救濟不利益變更禁止之保護。至於關稅法第31條及第32條是否適用、如何適用係法律問題。又被上訴人僅片面稱本件無適用關稅法第33條及第34條，亦未舉證說明上訴人與鈺和公司究竟符合關稅法第30條何款之特殊關係，本件實應有關稅法第33條第1項得按國內銷售價格核定之適用，爰提供各報單進口後銷售予上訴人之國內銷售價格統一發票等語，求為判決撤銷原處分、復查決及訴願決定。三、被上訴人則略以：㈠本案原申報稅則號別第6902.10.00號，稅率8%，其中A、B、D報單原申報貨物名稱FIRE BRICKS（鉻鎂磚）ELEM ENTS（APPROXIMATE）: MgO> 50%（Mg78%, Cr3%,Ca3%,Carb on5 %,Other 11%）、成分比例與上訴人相關企業安禾利企業有限公司（下稱安禾利公司）之另案報單第AE/99/5597/1 001號原申報貨名FIRE BRICKS（鉻鎂磚）ELEMENTS（APPROX IMATE）：MgO> 50%（Mg< 78%, Cr> 3%,Ca3%,Carbon5%,Oth er11%）（稅則號別第6902.10.00號，稅率8%）及成分比例相同，另C報單原申報貨物名稱FIRE BRICKS（鉻鎂磚）ELEMENTS（APPROXIMATE）：MgO> 50%（Mg68%, Cr5%,Ca4%,C6%,Fe5%,Other12%）、成分比例與另案報單第 AE/99/5597/1001號來貨成分比例雖略有差異，但貨名及主要成分相同，經調查稽核組查證結果，另案報單第AE/99/5597/1001號來貨確屬鎂碳磚無誤。基於相同貨名及成分應有相同之認定，本案之貨物名稱及稅則號別比照更正，將原申報貨名鉻鎂磚圈除，並更正為鎂碳磚，稅則號別改列第6815.99.20號，稅率10%。本案虛報貨物名稱，偷漏進口稅費之情事，至臻明確。另查A、C及D報單國外供應商為Z公司，於調查本案貨物進口期間（99年6月至10月），上訴人並未匯款給該Z供應商，疑似以其他公司或個人名義匯款；另B報單國外供應商S公司（進口日期99年10月25日，離岸價格USD 2,351.4），上訴人於99年10月28日匯款USD 15,555（與前揭離岸價格USD 2,351.4頗有差距），匯款分類700（已進口之貨款）予S供應商，被上訴人合理懷疑原申報價格非實際交易價格，故無關稅法第29條之適用。㈡查99年7月至10月期間，賣方為Z公司之進口報單共計4筆，鈺和公司僅占進口報單其中一筆，顯示鈺和公司負責人覃淑玲匯給Z公司之貨款，大部分應為上訴人向Z公司購買本案貨物之貨款。且就中央銀行外匯局之匯出匯款之分類及說明可知，覃淑玲稱此匯款僅係私人理財，與進口貨物、貿易行為之買賣無關之說詞顯非事實。㈢本案貨物鎂碳磚之主要成分為氧化鎂及石墨等，被上訴人為避免成本分析失準、欠缺公證等情事，價格資料係參考提供全球性非金屬礦物情報雜誌網站IndustrialMinerals，價格資料係供全世界各國參考，有其公正、客觀性，上訴人所稱電熔鎂行情每噸USD 570~580，應屬個案且未經價格調查，實不足採。又查99年度其他廠商自中國大陸進口類似耐火磚塊，原申報價格大部分介於TWD24-44/KG，與本案貨物原申報價格相較，原申報價格顯然偏低。上訴人之相關企業安禾利公司於被上訴人另案稽核時，曾洽詢豐興鋼鐵股份有限公司（下稱豐興公司），該公司稱向鈺和公司購買之鎂碳磚其品質係屬正級品，與上訴人主張為修補更替、次級工作用磚不同。榮剛材料科技股份有限公司（下稱榮剛公司）稱未向臺灣製造商、其他進口商購買鎂碳磚，即僅向鈺和公司購買，且係使用於盛鋼桶內（工作面），符合上線使用時間，則上訴人陳稱來貨不符鋼鐵廠工作面之使用標準，顯與事實不符，應為其報價偏低之飾詞。且鈺和公司售予榮剛公司之售價，若按重量換算之單價，與國內耐火磚生產製造商售予國內煉鋼廠鎂碳磚之平均價格相去不遠，是上訴人所執本案貨物耐火磚價格低廉之說法，亦無採據。另本案來貨非屬規格化產品，其價格隨產地、原料成分、數量、品質、出口日期等不同而有差異，影響價格因素眾多，查無輸出國出口日前後30日內業經海關核估之同樣或類似貨物之交易價格資料，故無同法第31條及第32條之適用。且上訴人因未能提供生產成本及費用等資料供核，故無法依同法第34條之計算價格核估。㈣上訴人雖提供國內銷售發票供參，買方為鈺和公司，惟鈺和公司之進項價格與銷售價格相差甚鉅，且該公司有向本件國外供應商購買耐火設備，卻無向該國外供應商進口耐火磚之紀錄，而係由上訴人及安禾利公司等公司進口，再轉售至鈺和公司，基於成本、利潤考量，顯不合常理，亦有違一般之貿易習慣，顯然上訴人係以集團操作之經營模式，將低報之貨物價格，透過層轉操控下逐步墊高，再以實際市場行情價格售予真正使用者，是以，上訴人提供之國內銷售發票，自然不能用以計算完稅價格，合理懷疑上訴人進口貨品並低報價格，藉此規避稅捐機關之查核。㈤參據財政部關務署詢價作業專業商名冊之專業商意見及參考調查稽核組提供之查得相同貨物之合理價格依同法第35條規定核估完稅價格，於法並無不合。同時參據鎂碳磚主要原料之國際行情成本分析，再參考其他廠商自中國大陸進口與本案貨物材質相近之耐火磚之報價，綜合分析後，依關稅法第35條規定予以核估本案進口貨物之完稅價格，亦屬客觀合理。㈥被上訴人援引鎂碳磚之主要原料氧化鎂國際報價，係佐證原申報鎂碳磚價格明顯偏低，竟不及主要原料成本，且尚未加計次要原料價格、加工再製成本、大陸廠商販售利潤等成本，縱以上訴人自行查得之主要原料氧化鎂價格USD 580/噸，經其估算鎂碳磚之到岸價格，比較上訴人原申報鎂碳磚價格（約TWD 4/KG）仍明顯偏低，亦足證原申報非實際交易價格。㈦關稅法第33條第1項所稱特殊關係，並未如第30條第2項對於同條第1項第4款之列舉規定，且關稅法並無如關稅估價協定第15.4條將該協定之特殊關係作統一規定，應係有意排除。基於合目的解釋，第33條之特殊關係應包括但不限於同法第30條第2項第1至8款之情形，以呼應關稅法條文架構及關稅估價制度，避免買賣雙方因具有特別之關係而影響其買賣價格致違反課稅公平之立法精神。退步言之，即使認為上訴人、安禾利、全由及廣合等公司組成之專案事業之合作關係，不屬於關稅法第30條第2項各款之特殊關係，然該等在經過設計形式上之合理利潤率下，逐步轉售墊高貨價所開立之國內銷售發票，其內容真實性已然存疑，在被上訴人要求上訴人提出相關帳冊、會計師資料、帳號、資金出入資料影本，以供查核遭拒之情況下，該等國內銷售發票，自不能用以作為核估完稅價格之依據，始符合關稅法第33條之立法精神等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，略以：㈠本件原申報稅則號別第6902.10.00號，稅率8%，其中A、B、D報單原申報貨物名稱FIRE BRICKS（鉻鎂磚）ELEMENTS（APPROXIMATE）: MgO> 50%（Mg78%, Cr3%,Ca3%,Carbon5 %,Other 11 %）、成分比例與上訴人相關企業安禾利公司之另案報單第AE/99/5597/1001號原申報貨名FIRE BRICKS（鉻鎂磚）ELEM ENTS（APPROXIMATE）：MgO > 50%（Mg< 78%, Cr> 3%,Ca3%,Carbon5%, Other11%）（稅則號別第6902.10.00號，稅率 8%）及成分比例相同，另C報單原申報貨物名稱FIRE BRICKS（鉻鎂磚）ELEMENTS（APPROXIMATE）：MgO> 50%（Mg68% ,Cr5%,Ca4%,C6%,Fe5%,Other 12%）、成分比例與另案報單第AE/99/5597/1001號來貨成分比例雖略有差異，但貨名及主要成分相同，另案報單經調查稽核組於102年1月18日以台關調字第1021001564號函請終端買受人說明所採購編號為S51084T、S51020T之耐火磚，係屬何種耐火磚？尺寸規格為何？嗣該公司於102年1月25日函覆說明：「本公司……所採購之S51084T係屬鎂碳磚，規格為127×100×160/140；S51020 T係屬鎂碳磚，規格為180×100×210/172。」即另案報單第 AE/99/5597/1001號來貨確屬鎂碳磚無誤。被上訴人基於相同貨名及成分應有相同之認定，本件之貨物名稱及稅則號別比照更正，將原申報貨名鉻鎂磚圈除，並更正為鎂碳磚，稅則號別改列第6815.99.20號，稅率10%，即屬有據。另依中央銀行外匯局提供之匯往國外受款人交易資料明細表所載，於調查本件貨物進口期間（99年6月至10月），上訴人並未匯款給該Z供應商，疑似以其他公司或個人名義匯款；另B報單國外供應商S公司（進口日期99年10月25日，離岸價格USD2,351.4），上訴人於99年10月28日匯款USD 15,555（與前揭離岸價格USD 2,351.4頗有差距），匯款分類700（已進口之貨款）予S供應商，被上訴人仍有合理懷疑原申報價格非實際交易價格，視為無法按關稅法第29條規定核估其完稅價格。㈡本件被上訴人針對進口貨物申報之化學成分、規格、價格等進行訪談，上訴人亦認為防火磚非屬規格化之商品，會因成分、規格等不同因素而致價格有異，且查無相同貨物或類似貨物出口時或出口前、後30日內經海關依關稅法第29條規定核估之交易價格資料可資適用，故本件未適用關稅法第31條及第32條規定，於法並無不合。上訴人雖提出國內銷售發票供參，買方為鈺和公司，惟鈺和公司之進項價格與銷售價格相差甚鉅，且該公司有向本件國外供應商購買耐火設備，卻無向該國外供應商進口耐火磚之紀錄，而係由上訴人及安禾利公司等公司進口，再轉售至鈺和公司，依經驗法則判斷，以鈺和公司立場，若其直接向國外供應商購買耐火磚，當可節省更多進貨成本，以賺取更高額之利潤，惟鈺和公司卻向上訴人以較高價格購進貨品，顯悖於營業目的之常規，且其負責人亦有匯款給本案國外供應商之情事，故合理懷疑其具有特殊關係，本件亦無關稅法第33條之適用。另上訴人無從提供其他所需之生產成本及費用單據等資料供核，亦無法依關稅法第34條按計算價格核定完稅價格。調查稽核組遂憑貨樣及相關資料，向專業商查詢本件來貨之合理行情價格，同時參據鎂碳磚主要原料之國際行情成本分析，再參考其他廠商自中國大陸進口與本件貨物材質相近之耐火磚之報價，綜合分析後，依關稅法第35條規定予以核估本件進口貨物之完稅價格，經核並無不合。㈢本件貨物鎂碳磚之主要成分為氧化鎂及石墨等，被上訴人為避免成本分析失準、欠缺公正等情事，價格資料參考提供全球性非金屬礦物情報雜誌網站Industrial Minerals（IM雜誌），其價格資料係供全世界各國參考，有其公正、客觀性，上訴人主張電熔鎂行情每噸USD 570~580，應屬個案且未經價格調查，為不足採。被上訴人參考本件國外出口期間氧化鎂及石墨之國際行情報價（按匯率30核算）各約在美元930~1,030/公噸（TWD 27.9-30.9/KG）與950~1,000/公噸（TWD 28.5-30/KG），按A、 B、D報單上訴人申報之成分比率Mg為78%，Carbon為5%，Cr3%，Ca3%及Other11 %，C報單上訴人申報之成分比率Mg為68%，Carbon為6%，Cr5 %，Ca4%及Other12%，姑不論其他原料成本，如以國際行情最低價格核估其主要原料價格，A、B、D報單則各約為TWD 23.18/KG〔（27.9×0.78）+（28.5×0. 05）=23.18〕，C報單約為TWD 20.68/KG〔（27.9×0.68）+ （28.5×0.06）= 20.68〕，另各加計一般製造成本及管銷費用約為TWD 4/KG，合計各約為TWD 27.18/KG及TWD 24.68/KG，由此可知，原申報價格顯然偏低。上訴人之相關企業安禾利公司於被上訴人另案稽核時，曾洽詢豐興公司，該公司稱向鈺和公司購買之鎂碳磚其品質係屬正級品，與上訴人主張為修補更替、次級工作用磚不同。榮剛公司稱未向臺灣製造商、其他進口商購買鎂碳磚，即僅向鈺和公司購買，且係使用於盛鋼桶內（工作面），符合上線使用時間，上訴人主張來貨不符鋼鐵廠工作面之使用標準，顯與事實不符，而為其報價偏低之飾詞。且鈺和公司售予榮剛公司之售價各為TWD 184、362/ PCE，若按重量換算單價約為TWD36.08、34.64/KG（每PCE重量各為5.1、10.45KG/PCE），與國內耐火磚生產製造商售予國內煉鋼廠鎂碳磚之平均價格約在TWD 32~40/KG均相去不遠，上訴人主張其進口之環保耐火磚與國內生產製造商進口原料，再於國內產製完成的新品處女磚，無論成本及價格均有顯著差異等語，與前揭所查之實際售價情形，即不一致。準此，榮剛公司所稱品質堪用，應不能據以證明本件來貨係上訴人所稱價格較低廉之環保耐火磚，且豐興公司亦稱向鈺和公司購買之鎂碳磚品質為正級品，故上訴人主張本件貨物耐火磚價格低廉云云，亦非可採。㈣上訴人主張，本件係C2免驗方式審核過關，並未依實際貨樣認定，其核估價格無據云云。按關稅法第18條第1項、第2項規定，C1、C2通關之貨物，雖未經取樣，仍得憑據納稅義務人所申報事項及提供之文件資料估價。上訴人又主張，被上訴人自承是按照安禾利公司AE/99/5597/1001樣品認定本件價格云云。惟查上訴人編號A、C、D報單與另案報單第AE/99/5597/1001號國外賣方均為Z公司且貨物規格、主要成分相同。編號B報單國外賣方為S公司，貨物成分比例與另案報單第AE/99/5597/1001號相同，基於相同貨名及成分應有相同之認定，本件核估價格並無不合。上訴人提出之匯款明細資料、銀行外匯水單等資料，經核上訴人於99年11月23日匯款編號A、C、D 報單國外賣方Z公司，銀行匯出匯款賣匯水單內匯款分類名稱及編號欄勾選700已進口之貨款，其匯款金額含括自99年5月3日至100年6月21日進口貨款，有違常理。編號B報單進口日期為99年10月25日，上訴人稱分別於99年10月28日及同年11月17日匯款國外賣方S公司計USD 30,440.67，其中USD 28,089.27為內地購料貨款，僅剩餘部分USD 2,351.4才屬B報單之貨款。惟查上訴人前揭二份銀行匯出匯款賣匯水單內匯款分類名稱及編號欄均勾選700已進口之貨款，卻仍未提出相關進口報單資料供核，仍稱該10月28日之匯款為內地購料款，其說詞與銀行匯出匯款賣匯水單編號欄勾選者不符，尚不足採。㈤查經濟部商業司所登載之上訴人所營事業項目，主要包括耐火材料批發業、耐火材料零售業及國際貿易業等，上訴人既經營此等業務，對來貨名稱、成分等事項，應有相當專業認知，並應知悉關稅法及海關緝私條例課進口人以誠實申報之義務及虛報違章之罰責，自應以審慎合理方式確認貨物名稱。上訴人將鎂碳磚申報為鉻鎂磚，顯係未能依其業務上之專業知識經驗盡其應負之查明責任，而有過失責任，自不得免罰。綜上所述，上訴人之主張，為不可採。從而，被上訴人所為處分，並無違誤，因將原處分、復查決定及訴願決定均予維持，駁回上訴人在原審之訴。五、本院經核原判決於法尚無違誤，茲就上訴理由再予論述如下：㈠按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。……」為海關緝私條例第37條第1項及第44條所明定。另「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」、「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、……七、其他有漏稅事實者。」及「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之四．二五之推廣貿易服務費。」分別為營業稅法第41條、第51條第1項第7款及貿易法第21條第1項所規定。又「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」、「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」、「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」、「第1項所稱國內銷售價格，指該進口貨物、同樣或類似貨物，於該進口貨物進口時或進口前、後，在國內按其輸入原狀於第一手交易階段，售予無特殊關係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減下列費用計算者：一、該進口貨物、同級或同類別進口貨物在國內銷售之一般利潤、費用或通常支付之佣金。二、貨物進口繳納之關稅及其他稅捐。三、貨物進口後所發生之運費、保險費及其相關費用。」、「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。」及「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」分別為關稅法第29條第1項、第2項、第5項、第 31條第1項前段、第32條第1項前段、第33條第1項、第3項、第34條第1項及第35條所明定。是作為海關對從價課徵關稅之進口貨物，核定其完稅價格依據之價格，依序為進口貨物之交易價格、同樣貨物之交易價格、類似貨物之交易價格、國內銷售價格、計算價格、依據查得之資料，以合理方法核定之。又關稅交易價格制度，固建立在公開市場自由競售價格之基礎上，而以買賣雙方自動成立之價格為估價依據；惟所謂交易價格係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，亦即不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。故為查明進口貨物之正確價格，確保國家課稅，並保護國內產業，其由進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然法律同時授權海關如對進口人所提相關文件資料存疑時，經要求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定予以調整之；換言之，依據關稅法第29條第5項規定，海關並非需至證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而是基於專業之審查，由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價格，逃避稅負，俾達到公平合理課稅之目的。且依關稅法施行細則第19條規定「本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。依本法第35條規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用下列各款估價方式或價格：一、在我國生產貨物之國內銷售價格。二、兩種以上價格從高核估之關稅估價制度。三、貨物在輸出國國內市場之銷售價格。四、同樣或類似貨物依本法第三十四條規定核定之計算價格以外之生產成本。五、輸往其他國家貨物之價格。六、海關訂定最低完稅價格。七、任意認定或臆測之價格。」其規範意旨係指海關於適用關稅法第35條核估完稅價格時，依據所查得之資料，以合理方法核定完稅價格，應儘可能貼近買賣雙方實際交易價格，即買賣雙方在常規交易狀態下所可能約定出來之價格為依歸，不得以任意認定或主觀臆測之價格核估。從而，原判決審認：被上訴人基於相同貨名及成分應有相同之認定，本件之貨物名稱及稅則號別比照更正，將原申報貨名鉻鎂磚圈除，並更正為鎂碳磚，稅則號別改列第6815.99.20號，稅率10%，即屬有據。另依中央銀行外匯局提供之匯往國外受款人交易資料明細表所載，被上訴人仍有合理懷疑原申報價格非實際交易價格，視為無法按關稅法第29條規定核估其完稅價格。並敘明本件不適用關稅法第31條、32條及34條按計算價格核定完稅價格，而應依關稅法第35條規定予以核估本件進口貨物之完稅價格。且依經濟部商業司所登載之上訴人所營事業項目，主要包括耐火材料批發業、耐火材料零售業及國際貿易業等，上訴人既經營此等業務，對來貨名稱、成分等事項，應有相當專業認知，並應知悉關稅法及海關緝私條例課進口人以誠實申報之義務及虛報違章之罰責，自應以審慎合理方式確認貨物名稱。上訴人將鎂碳磚申報為鉻鎂磚，顯係未能依其業務上之專業知識經驗盡其應負之查明責任，而有過失責任等情，有如前述。因將原處分、復查決定及訴願決定均予維持，駁回上訴人在原審之訴。揆諸前揭規定與說明，原判決於法尚無違誤。㈡次按原判決已論明本件依據關稅法第35條規定，經憑貨樣及相關資料向財政部關務署詢價作業專業商名冊之專業商詢得合理價格，據以核估來貨之完稅價格。而專業商提供之合理價格則參酌來貨主要原料、來貨製造成本，再憑實際貨樣綜合判斷後所得。被上訴人參考調查稽核組查得相同貨物之合理價格，依同法第35條規定核估完稅價格，再以國際原料行情成本分析，加計一般製造成本及管銷費用，推算本案耐火磚所需成本及參考其他廠商自中國大陸進口與本案材質相近之耐火磚報價，並依據國內終端銷售發票推算結果等資料予以驗證，專業商所提供之行情價格合理。據此，本案核估完稅價格與關稅法第35條規定並無不合等情。則上訴意旨指稱原判決中未就系爭來貨價格核估，是否合於關稅法第35條為判斷，有判決不備理由之違誤云云，尚無可採。㈢再按我國反傾銷稅之課徵主要依據關稅法第68條第1項、第 69條第3項及平衡稅及反傾銷稅課徵實施辦法第2條之規定辦理，由財政部會商有關機關後公告實施課徵之品項。而鎂碳磚目前並未列為應課徵項目，本件無涉反傾銷稅課徵與否之認定。況本件專業商函詢耐火磚公會，其目的僅在佐證專業商所提供之行情價格合理未偏高，非據此成為被上訴人課徵反傾銷稅之依據，上訴人執他國課徵反傾銷稅之網路資料及耐火磚公會會員函覆內容，逕認被上訴人以調增普通關稅之方式取代反傾銷稅之課徵，顯有誤解。其進而指摘原判決未本於職權自為調查認定本件究竟是普通關稅，還是關稅法第四章反傾銷稅以適用法律，有判決不適用行政訴訟法第133 條及第125條暨判決不備理由之違誤云云，亦無可採。㈣末按原判決認事用法並無違誤，並已明確論述其事實認定之依據及得心證之理由，對上訴人在原審之主張如何不足採之論證取捨等事項，亦均有詳為論斷，其所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸，並無所謂判決不適用法規或適用不當等違背法令之情形。而所謂判決不備理由係指判決全然未記載理由，或雖有判決理由，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文所由成立之依據。原判決既已就維持原處分、復查決定及訴願決定所持理由，敍明其判斷之依據，並將判斷而得心證之理由，記明於判決，所述理由亦足以支持其主文，亦無理由不備之情事；縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，與所謂判決不備理由之違法情形亦不相當。至於上訴人其餘訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實、法律適用之職權行使，指摘其為不當，均無可採。㈤綜上所述，上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　104　年　　11　　月　　26　　日最高行政法院第五庭審判長法官　黃　合　文法官　鄭　忠　仁法官　劉　介　中法官　吳　東　都法官　林　茂　權以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　104　年　　11　　月　　26　　日書記官　張　雅　琴

最高行政法院(含改制前行政法院)104年度判字第684號

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