104年度裁字第1031號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：104 年 06 月 18 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 104年度裁字第1031號上訴人　勤益投資控股股份有限公司代　表　人　顧肇基訴訟代理人　張芷會計師被上訴人　財政部臺北國稅局代　表　人　何瑞芳上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國104年4月15日臺北高等行政法院103年度訴字第1944號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、上訴人及其子公司勤德股份有限公司（下稱勤德公司）前係個別辦理民國96至98年度營利事業所得稅結算申報及95至97年度未分配盈餘申報，經被上訴人分別核定後，上訴人主張其於前揭年度與勤德公司分別辦理營利事業所得稅結算申報及未分配盈餘申報，係自行適用法令錯誤，於101年8月14日，依稅捐稽徵法第28條第1項規定，申請更正改採連結稅制合併申報方式申報，並退還各該年度溢繳稅款，經被上訴人以103年6月17日財北國稅審一字第1030022866號函（下稱原處分）予以否准。上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回，提起本件行政訴訟，經原審判決駁回。三、上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：（一）上訴人於辦理96~98年度營利事業所得稅結算申報及95~97年度未分配盈餘申報時，並未依企業併購法第40條規定申報，而係依照所得稅法第71條規定辦理結算申報，上訴人確有自行適用法令錯誤之情形，上訴人依稅捐稽徵法第28條第1項規定，申請更正申報退還溢繳之稅款，自屬適法，且符合經濟實質之課稅原則。（二）原判決援引未經法律授權之財政部102年4月3日台財稅字第10100234500號函（下稱財政部102年4月3 日函）規定，否准上訴人之請求，違反租稅法律主義。（三）企業併購法第40條並未限制採連結稅制合併結算申報者，應由母公司於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時即選擇合併結算申報，原判決增加法律所無之限制，有違租稅法律主義。（四）原判決否准適用自動更正補申報，與行政程序法第7條（比例原則）相違背。本案符合行政程序法第128條申請程序重開意旨，原判決未查，違背法令等語，為其理由。四、原判決以，（一）「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還。……」固為稅捐稽徵法第28條第1項所明定，惟其適用以納稅義務人有溢繳稅款之事實，且係由於適用法令錯誤或計算錯誤所致者為要件。倘納稅義務人申報繳納稅捐，並無適用法令錯誤或計算錯誤之情事，自無從申請退還已繳之稅款。（二）企業併購法第40條規定：「（第1項）公司進行合併、分割或依第27條至第29條規定收購，而持有其子公司股份或出資額達已發行股份總數或資本總額90%者，得自其持有期間在一個課稅年度內滿12個月之年度起，選擇以該公司為納稅義務人，依所得稅法相關規定合併辦理營利事業所得稅結算申報及未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅申報；其他有關稅務事項，應由該公司及其子公司分別辦理。（第2項）依前項規定選擇合併申報營利事業所得稅者，其合於規定之各本國子公司，應全部納入合併申報；其選擇合併申報，無須事先申請核准，一經選擇，除因正當理由，於會計年度終了前2個月內，報經賦稅主管機關核准者外，不得變更。（第3項）依前項規定經核准變更採分別申報者，自變更之年度起連續5年，不得再選擇合併申報；其子公司因股權變動不符第1項規定而個別辦理申報者，自該子公司個別申報之年度起連續5年，不得再依前項規定納入合併申報。（第4項）依第1項規定合併申報營利事業所得稅者，其合併結算申報課稅所得額及應納稅額之計算、合併申報未分配盈餘及應加徵稅額之計算、營業虧損之扣除、投資抵減獎勵之適用、國外稅額之扣抵、股東可扣抵稅額帳戶之處理、暫繳申報及其他應遵行事項之辦法，由賦稅主管機關定之。」（三）財政部依據企業併購法第40條第4項規定，發布之合併申報處理原則第11點規定：「金融控股公司或併購母公司應填具合併結算申報總表及合併申報未分配盈餘總表，連同各公司之申報書表，依規定向該管稽徵機關辦理營利事業所得稅結算申報及未分配盈餘申報。」準此，公司如依企業併購法第28條第1項規定，而持有其子公司股份或出資額達已發行股份總數或資本總額90%者（下稱併購母公司），得依同法第40條第1項規定，自行選擇與子公司合併辦理營利事業所得稅結算申報及未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅申報，或與子公司個別辦理申報，倘選擇合併申報，則應自選擇合併申報之年度起，依所得稅法第71條第1項及合併申報處理原則第11點規定，於每年5月1日起至5月31日止，填具合併結算申報總表及合併申報未分配盈餘總表，連同各公司之申報書表，辦理上一年度營利事業所得稅結算申報及未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅申報。是以，併購母公司若未依循前揭規定，與子公司合併辦理營利事業所得稅及未分配盈餘申報，而與子公司分別申報者，表示其選擇與子公司個別辦理申報，此項申報方式既係出於併購母公司自身之決定，且為企業併購法第40條規定所許可，自不生稅捐稽徵法第28條第1項所定適用法令錯誤之問題。（四）財政部102年4月3日函認為併購母公司如於辦理當年度所得稅結算申報時，未填具合併申報書表及連同各公司申報結算書表者，當年度即不適用合併申報，應自依前開規定辦理之年度起適用合併申報，乃明定以併購母公司首次依合併申報處理原則第11點規定，辦理合併申報事宜之年度，為其選擇適用合併申報之始點，所採取判斷標準，符合併購母公司以自行提出之申報書表而表現於外之意思，亦未對企業併購法賦與併購母公司得選擇合併申報之權利，加諸法律所未規定之限制，自屬適當，要無上訴人所指違背企業併購法第40條提供適當租稅措施之立法意旨、租稅法律主義或違反比例原則之情形等語，因之駁回上訴人之訴，已於理由中詳予論斷。上訴意旨，雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由書所載內容，無非復執業經原審論斷不採之陳詞，再予爭執，或就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，或係以其一己對法規之主觀見解，任意指摘原判決所為論斷有不適用法規或適用不當之情，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷不合法，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘，應認其上訴為不合法。至行政程序法第128條關於行政程序重開之規定，與本件案情無涉，且本院為法律審，除別有規定外，應以高等行政法院判決所確定之事實為判決基礎，行政訴訟法第254條第1項定有明文，故上訴人於高等行政法院判決後不得另主張新事實或提出新證據方法資為上訴之理由。上訴意旨謂原判決違反該規定，尚為誤解，附此敘明。五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　104　年　　6　　月　　18　　日最高行政法院第一庭審判長法官　鍾　耀　光法官劉介中法官　鄭　小　康法官　林　樹　埔法官　黃　淑　玲以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　104　年　　6　　月　　18　　日書記官　王　史　民

最高行政法院(含改制前行政法院)104年度裁字第1031號

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