最高行政法院(含改制前行政法院)104年度裁字第189號｜法律人

最　高　行　政　法　院　裁　定 104年度裁字第189號上訴人　國立臺灣大學代　表　人　楊泮池訴訟代理人　李書孝律師彭建寧律師李宗哲律師被上訴人　臺北市稅捐稽徵處代　表　人　黃素津上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國103年10月23日臺北高等行政法院103年度訴字第488號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法，應予駁回。二、㈠上訴人就其管有之臺北市○○區○○段○段3地號土地【宗地面積為8萬3,243平方公尺，權利範圍為全部，使用分區為大專用地（公共設施用地），但是否道路用地（公共設施用地），應依建築線或俟地籍測量分割後，再確定】，於94年3月17日與訴外人太子建設開發股份有限公司（下稱太子公司）簽訂「國立臺灣大學長興街暨水源校區學生宿舍興建營運契約」（下稱系爭契約），嗣於95年5月8日設定地上權予太子公司（設定權利範圍為9,500平方公尺，下稱系爭土地），由該公司投資興建臺北市○○區○○路○段75號學生宿舍（A、B棟，下稱系爭75號房屋）及85號附屬生活設施（C棟，下稱系爭85號房屋）並為營運，契約許可期間自設定地上權之日起算，包括興建期間及營運期間合計35年，營運期間屆滿後，移轉所有權予政府（管理機關為上訴人）。系爭土地前經被上訴人所屬大安分處（下稱大安分處）依國有財產法第8條規定，以96年12月14日北市稽大安甲字第09632076200號函，核定自96年起至98年止免徵地價稅（因無出租、收益），自99年起因收取土地租金，應按基本稅率千分之十課徵地價稅。㈡前開系爭75號及85號房屋領得97使字第0283號使用執照，太子公司並於97年11月13日辦妥建物第1次所有權登記。 99年11月11日上訴人向大安分處申請更正系爭土地課稅面積，經該分處以99年11月29日北市稽大安甲字第09932101200號函核定系爭土地面積中8,546.72平方公尺，係供學生宿舍使用，符合土地稅減免規則第7條第4項規定，准自96年起免徵地價稅，餘953.28平方公尺，因供附屬福利社、學生餐廳及廚房使用，不符土地稅減免規則第7條第4項規定，且上訴人依系爭契約約定，自99年起向太子公司收取土地租金，亦與國有財產法第8條規定不符，故該部分面積應自99年起按基本稅率千分之十課徵地價稅。㈢102年1月22日，上訴人以系爭土地全部面積係學校用地供學生宿舍使用為由，向大安分處申請依臺北市促進民間機構參與重大公共建設減免地價稅房屋稅及契稅自治條例（下稱臺北市促參自治條例）規定免徵地價稅5年，經該分處審認系爭土地面積中953.28平方公尺非屬供重大公共建設直接使用之土地，乃以102年1月31日北市稽大安乙字第10244094600號函復上訴人，維持原核定。102年2月18日、5月21日（被上訴人收文日）上訴人再向大安分處申請減免系爭土地地價稅，被上訴人乃以102年9月5日北市稽大安字第10252855900號函通知上訴人，系爭75號房屋所占系爭土地面積8,546.72平方公尺業經大安分處准自96年起免徵地價稅；另系爭85號房屋所占土地面積953.28平方公尺，依使用執照所載用途為教育設施（附屬福利社、餐廳、廚房），惟因實際係供便利商店、厚讚牛排等對外營業使用，與一般營利事業無異，不符合臺北市促參自治條例規定，無免徵地價稅規定之適用；另依建物登記資料所載，系爭75號及85號房屋所占建築基地權利範圍分別為9284/10000及716/10000，自102年起更正系爭土地地價稅免稅面積為系爭75號房屋所占系爭土地面積8,819.8平方公尺（9,500平方公尺×9284/10000＝8,819.8平方公尺），應稅面積為系爭85號房屋所占系爭土地面積680.2平方公尺（9,500平方公尺×716/10000＝680.2平方公尺）（下稱原處分）。該函於102年9月24日送達，上訴人不服，提起訴願經決定駁回，提起行政訴訟，經原審法院即臺北高等行政法院103年度訴字第488號判決（下稱原判決）駁回。上訴人不服，遂提起本件上訴。三、上訴人主張略以：㈠原判決未敘明其不採上訴人所提出之臺北市促參自治條例第4條第1項之立法理由、行政院公共工程委員會（下稱工程會）96年5月18日工程技字第09600196260號、99年4月14日工程促字第09900113060號函釋意旨等有關本件免徵地價稅5年處分之作成，被上訴人並無裁量權事證之理由，逕認被上訴人仍有審查裁量之餘地，遽為不利上訴人之判決，顯為判決不備理由。又原判決先援引教育部103 年7月16日臺教高㈢字第1030093174號（下稱教育部103年函）、財政部103年9月1日台財稅字第10300128160號函（下稱財政部103年函），認定本件系爭85號房屋為重大設施「宿舍」之「附屬設施」，嗣復稱因系爭85號房屋對外經營商業活動，難認納入免稅之重大設施「宿舍」之「附屬設施」範圍內，而無土地稅減免規則第7條第4項之適用，顯為判決理由矛盾。況上訴人申請免稅之依據，自始即為促進民間參與公共建設法（下稱促參法）第39條及臺北市促參自治條例第4條第1項，原判決不斷將上訴人申請依據與土地稅減免規則混淆，實有違誤。另原判決無視本件主辦機關教育部已以96年10月2日台高㈢字第0960145738號函核定為重大公共建設，對供該重大公共建設直接使用土地「核定」發生構成要件效力，而逕認被上訴人仍有審查裁量權限，顯然違背論理法則暨臺北市促參自治條例第4條第1項規定之立法意旨，其判決自屬違背法令。㈡原判決原應以促參法及臺北市促參自治條例為判斷原處分及訴願決定是否合法之依據，卻逕行適用土地稅法及土地稅減免規則，判決適用法規顯有不當及有判決不適用法規之問題。又教育部103年函係認一般通案性法令解釋權應歸屬財政部，並無意授權財政部及地方稅捐機關以特定個案構成要件事實之核定權，原判決曲解該函釋意旨，逕將教育部權限移轉予財政部，有違行政程序法第11條第1項、第5項管轄權法定、恆定原則，該函釋亦不得為行政機關權限委託之法規依據，是此授權並無具體法規依據，亦未依同法第15條第3項規定踐行權限委託之法定程序，不生授權效力，原判決未依法認該授權為不合法而為不利於上訴人之認定，違反行政程序法第15條及憲法法律保留及正當法律程序情事；原判決認被上訴人就系爭85號房屋基地得否免稅有審查裁量餘地，亦有違反行政程序法第11條第1項、第5項規定及臺北市促參自治條例第4條第1項「直接供重大公共建設使用之土地由主辦機關核定」之立法意旨。另財政部96年2月8日台財稅字第09604502520號函釋非本件係促參案件之情形，而原判決援引本院101年度判字第360號判決，作為適用該函釋之理由，然該案係完全排除學校師生之使用，與本件仍以住宿學生為服務對象不同，原判決引用該套用至本件之法令解釋，認促參案件之房地倘對外營業使用即得不予免稅，逾越促參法相關規定而增加法所未規定之租稅義務，判決有違一般法律解釋方法、論理法則及租稅法律主義。再，被上訴人係以附屬措施對外營業為由否准上訴人免徵地價稅之申請，與臺北市促參自治條例第4條第1項規定有間，實屬裁量濫用而構成違法裁量，原判決未予撤銷，有違本院92年度判字第1426號、102年度判字第96號、第428號等判決意旨而違背法令云云。四、經查，原判決已敘明：㈠原審法院檢附上訴人之申請書狀，函詢教育部關於本件地價稅相關事件，經教育部103年函函覆略以：該部依促參法規定授權上訴人辦理系爭計畫，並核定該計畫為「促進民間參與公共建設法之重大公共建設範圍」中文教設施之重大公共建設。又依促參法第13條第1項規定，被授權機關即上訴人得依權責規劃設置附屬設施。另附屬設施所占土地是否為公共建設直接使用土地、依促參法建造之「宿舍」與「附屬設施」對外營業是否符合土地稅減免規則第7條第1項第5款及第4項之減免規定，及促參案件文教設施之附屬設施是否限制不得對外營業等節，相關解釋及稅賦減免事宜，請洽促參法及土地稅減免規則主管機關財政部函釋為宜。㈡原審法院據前開教育部函覆說明所示，就本件地價稅疑問，再函詢地價稅中央主管機關，經財政部103年函函覆略以：依促參法興建之「宿舍」及「附屬設施」對外營業時，按促參法興辦之公共建設及其附屬設施倘經主辦機關認屬重大公共建設範圍，適用促參法第39條第1項得適當減免，至其減免之期限、範圍、標準及程序，則依各直轄市及縣（市）政府所訂民間機構參與重大公共建設減免地價稅房屋稅契稅自治條例規定辦理，其權責機關為土地所在地之直轄市及縣（市）政府。又依土地稅減免規則第7條第1項第5款，民間機構依促參法興建之「宿舍」及「附屬設施」，依同法第8條第1項第1款規定，於興建或營運期間，非供公立學校直接管理使用，無該條款規定之適用。另有關核定地價稅徵免之權責機關為土地所在地之直轄市、縣(市)地方稅稽徵機關。㈢本件系爭土地上之系爭85號房屋（計算基地面積680.2平方公尺），102年6月17日經被上訴人所屬大安分處派員於102年6月17日現場勘查，現場實際係供便利商店、厚讚牛排等對外營業使用，因此該房屋基地，因非供學生宿舍使用，不符合土地稅減免規則第7條第4項，被上訴人依法按地價稅基本稅率課徵，核未違法。且本件並非通案免稅案件，被上訴人經依法審查後，否准上訴人之申請，亦未違法。另經原審法院函詢教育部、財政部後，足證系爭85號房屋固為促參法規定重大建設「宿舍」之「附屬設施」，並無土地稅減免規則第7條第4項之適用。因此原處分按一般稅率，就系爭85號房屋之基地課徵地價稅，自屬有據。再參照被上訴人提出公共工程主管機關即工程會96年5月18日工程技字第09600196260號、98年5月19日工程促字第09800198400號函釋，亦指明促參法第39條第1項所稱「供其直接使用之不動產」範圍，係指供民間機構興建或營運公共建設所需使用之土地及建物；另依促參法第41條規定，不包含供其所經營附屬事業使用之不動產等規定可知，本件系爭85號房屋因對外經營商業活動，在稅法上，自難認納入免稅之重大建設「宿舍」之「附屬設施」範圍內等語，已詳述其論駁之依據。本件上訴理由，雖以原判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其有不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷違誤，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首揭規定及說明，其上訴為不合法，應予駁回。五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　104　年　　1　　月　　29　　日最高行政法院第二庭審判長法官　劉　鑫　楨法官　吳　慧　娟法官　劉　穎　怡法官　汪　漢　卿法官　蕭　忠　仁以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　104　年　　1　　月　　29　　日書記官　彭　秀　玲

最高行政法院(含改制前行政法院)104年度裁字第189號

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