104年度裁字第238號｜行政：贈與稅｜裁判日期：104 年 02 月 05 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 104年度裁字第238號上訴人　林崑海訴訟代理人　許銘春　律師矯恆毅　律師黃青茂　律師被上訴人　財政部高雄國稅局代　表　人　吳英世上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國103年11月12日高雄高等行政法院103年度訴字第356號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。又前揭行政訴訟法第243條第2項第6款所謂「判決不備理由」，凡判決未載理由、所載理由不完備或不明瞭等情形屬之；至所載理由稍欠完足，而不影響判決基礎者，尚難謂為理由不備。另證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，尚不得謂原判決因此有違背法令之情形。二、上訴人於民國97年6月30日與中國信託商業銀行股份有限公司（下稱中信銀行）訂立1年期本金自益、孳息他益信託契約（下稱系爭信託契約），將其所持有三立國際創意股份有限公司（下稱三立創意公司）股票19,000,000股作為信託財產，以其子女林旭信、林宛妮及林義魚3人（下稱林旭信等3人）為信託孳息受益人，並依信託關係申報贈與稅，經被上訴人核定贈與總額為新臺幣（下同）8,044,228元及應納稅額804,387元。嗣經被上訴人查得上訴人將訂約時該信託財產可得確定之盈餘（現金股利），藉信託形式贈與信託孳息予受益人，乃就受益人實際取得股利價值，依實質課稅原則，核認為上訴人對林旭信等3人之贈與，將上開上訴人原申報之贈與核定註銷，並另行核定贈與總額為80,992,807元及應納稅額31,164,203元。上訴人不服，申請復查結果，獲追減贈與總額23,235,689元；上訴人仍表不服，提起訴願，遞遭駁回，提起行政訴訟，經原審法院以103年度訴字第356號判決（下稱原判決）訴願決定及原處分（含復查決定）關於核定上訴人97年度贈與總額超過57,756,488元暨補徵稅額超過19,546,044元部分均撤銷。上訴人其餘之訴駁回。上訴人對於不利之部分猶不服，乃提起本件上訴。其上訴意旨略以：本件信託行為完全符合信託法相關規定，且已依遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）第5條之1規定，申報繳納贈與稅，並無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏贈與稅，故其核課期間應為5年。然被上訴人102年8月9日贈與稅應稅案件核定通知書始向上訴人補徵應納稅額31,164,203元，以102年8月9 日被上訴人之補稅開單日逆算，顯已逾稅捐稽徵法第21條及第22條第1項第1款規定之5年核課期間，原判決對此未予審酌，有判決不備理由之違誤。又本件系爭信託契約於97年6 月30日簽立前業已經過相當時間審議，其內容早於同日三立創意公司股東常會決議承認董事會96年度盈餘分配案之前即已擬定，是以系爭信託契約並非成立於股東會決議後。另依遺贈稅法第5條之1規定，他益信託即視為贈與，已無另成立脫法他益信託之可能，否則同法第5條之1及第10條之2規定即流於具文，原判決與被上訴人之見解無異是逃避立法者已明文實質類型化之稅基規定，另以其所謂的實質課稅原則將稅上已屬贈與之信託，又再一次以一般贈與調整。其調整的並非是法律關係在稅上之認定，而是將稅基之計算由同法第10條之2調整為實際發放之股利金額，而此並不該當濫用法律型式之稅捐規避要件，故原判決未釐清本件有無稅捐規避之前提，率爾適用即屬違誤。另稅捐稽徵機關關於其他他益信託案件，更不乏於有公司當年度無盈餘，股東會決議不發放股利後，仍認為本金自益、孳息他益的信託係孳息之贈與，而依遺贈稅法第5條之1及第10條之2核定孳息財產價值課徵贈與稅之荒繆處分，可參原審法院101年度訴字第407號判決理由所述背景事實，益見原判決與被上訴人以股東常會決議日與信託契約成立日之先後關係作為認定是否為租稅規避行為之判決依據，已流於僵化且造成恣意侵害人民財產之不當結果，實不足取等語。三、經查，原判決已敘明：本件信託財產97年間所發生之孳息，於97年6月30日系爭信託契約簽立時，已經三立創意公司董事會決議應予發放，並於簽約當日經該公司股東常會決議承認董事會96年度盈餘分配案，故系爭信託契約之簽訂顯係於三立創意公司召開董事會會議決議分配股利及召開股東常會承認分配現金股利之後，該信託財產（股票）所產生之孳息於信託契約訂定前即已明確。故此決議案所決議分配之現金股利當屬於系爭信託契約簽訂時已確定之股利。是上訴人就於系爭信託契約訂立時已確定且屬上訴人所明知之系爭股利，猶簽訂孳息他益之信託契約，使各受益人得經由受託人而實質取得於系爭信託契約訂立時原即附隨於系爭股票而非屬受託人管理或處分受託財產所獲得之孳息，依本院103年度5月份第2次庭長法官聯席會議決議意旨，被上訴人認上訴人使受益人取得系爭股利，其行為實質應成立遺贈稅法第4條第2項之一般贈與，尚非同法第5條之1第1項規範之視同贈與。又上訴人關於本件以訂立信託契約方式使受益人取得訂約時已確定之系爭股利之行為，因系爭股利本質上非屬信託法所規範受託人管理或處分受託財產之孳息，而依實質課稅原則（於98年5月18日增訂為稅捐稽徵法第12條之1第1項、第2項規定）按其行為之實質經濟事實關係及利益歸屬，應認成立遺贈稅法第4條第2項之一般贈與，故應依遺贈稅法第10條規定計徵贈與稅等情，業如前述，足見本件課稅之依據乃遺贈稅法第4條第2項及第10條規定，並非財政部100年5月6日台財稅字第10000076610號令釋。另上訴人所引原審法院101年度訴字第407號判決並非本院判例，對本院無拘束力等語，已詳述其論駁之依據。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非重申前詞，以上訴人主觀之歧異法律見解，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷或適用法規不當，而非具體說明其有何不適用法規或適用法規不當之情形，並揭示該法規之條項或其內容，及合於行政訴訟法第243條第2項所列各款之事實，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　104　年　　2　　月　　5　　日最高行政法院第五庭審判長法官　黃　合　文法官　胡國棟法官　鄭　忠　仁法官　劉　介　中法官　林　惠　瑜以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　104　年　　2　　月　　6　　日書記官　王　史　民

最高行政法院(含改制前行政法院)104年度裁字第238號

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