104年度裁字第705號｜行政：綜合所得稅｜裁判日期：104 年 04 月 16 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 104年度裁字第705號上訴人　李靜如訴訟代理人　賴淑惠　律師被上訴人　財政部北區國稅局代　表　人　李慶華上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國104年1月28日臺北高等行政法院103年度訴字第1654號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、緣民國94年度綜合所得稅結算申報，上訴人列報配偶汪秉龍對嘉義縣水上鄉公所捐贈納骨塔位永久使用權新臺幣（下同）19,950,000元及對基隆市政府捐贈校園網路教學系統設備28,000,000元之扣除額，合計47,950,000元，被上訴人所屬新竹分局依法務部調查局臺南市調查處（原法務部調查局臺南縣調查站，下稱臺南市調處）及法務部調查局北部地區機動工作站（原法務部調查局北部地區機動工作組）查獲資料，暨上訴人於調查後始申請更正剔除上開扣除額合計38,419,500元，並補繳稅額15,367,800元，核定系爭捐贈扣除額為9,530,500元；另查獲漏報上訴人、配偶及受扶養親屬營利、利息、租賃所得合計136,628元，被上訴人乃按上訴人所漏稅額15,370,822元處1倍罰鍰15,370,822元。上訴人不服罰鍰處分，申經復查，遭被上訴人以103年5月21日北區國稅法二字第1030009046號復查決定（下稱原處分）駁回，上訴人猶不服，提起訴願，復遭駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院103年度訴字第1654號判決駁回，上訴人仍未服，遂提起本件上訴。三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：(一)夫或妻列名夫妻申報戶納稅義務人者，以列名人作為違章主體而負裁罰之責，僅係違章主體要件，至違章主體是否有故意過失之主觀責任要件，係不同層次之裁罰要件，當分開審查認定。又除有行政罰法第7條第2項推定責任、第14條共犯及第15條連帶處罰規定外，違章主體為自然人，有無故意過失當以個人獨立判斷，殊無夫妻一體、或夫或妻須承擔他方故意過失而受裁罰之明文。原判決認夫妻合併申報戶任一方有故意過失漏稅事實，均應承擔該申報戶違章風險，由列名該夫妻申報戶納稅義務人作為違章主體而負裁罰之責云云，顯將違章主體要件及主觀責任條件合一判斷，認夫妻合併申報戶須承擔他方之故意過失而受裁罰，顯有違上開法律之適用。( 二)原判決就上訴人提出並無「能注意而不注意之注意義務違反」之主張，均未加調查；且認定上訴人對虛報不實扣除額致生漏稅，縱無虛報故意，其配偶提供申報之扣除額未盡核對內容真實性之注意義務，且無不能查證情事而未盡查證，亦應認係上訴人有過失，仍具行政罰法第7條可責性云云。惟原判決又未說明上訴人配偶汪秉龍申報時提供之申報資料係可進行何種具體查證行為，又可發現何項捐贈憑項與實際狀況不符卻疏未查證，泛指上訴人未盡查證之責而有過失云云，顯有判決不備理由之違誤及有違本院98年8月份第2次庭長法官聯席會議關於納稅義務人縱有補徵稅額，除稽徵機關能證明有故意過失漏報，並不當然發生漏稅情事之適用法令不當之違誤。(三)82年7月16日修正後之稅捐稽徵法第48 條之1第1項規定，立法者刻意將原條文未經檢舉「及」未經稽徵機關或財政部指定之調查人員…，將「及」字刪除，足見納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報稅捐者，只要符合「未經檢舉」或「未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」之任一條件，均有稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定之適用。是以原判決認稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定之適用，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件云云，顯有適用法令不當之違誤。再者，依本院相關判決要旨，經由原先檢舉或查獲之逃漏稅案件再發現其他逃漏稅案件者，調查基準日之認定應以稽徵機關或有權調查機關查得牽連案件之具體違章證物之日為準，並非以原先調查他案之始日為準。本件財政部中區國稅局大屯稽徵所（下稱大屯稽徵所）95年7月17日中區國稅大屯二字第0950022593號函（下稱大屯稽徵所95年7月17日函）並無函查任何特定人、特定案件及特定違章，亦非屬調查之基準日。惟原判決對於何以不採上訴人抗辯臺南市調處96年4月20日調勵肅字第09667008900號函、大屯稽徵所95年7月17日函非屬調查基準之主張，未予與說明，顯有理由不備之違誤。又原判決所引財政部96年3月7日財北國稅審三字第0960218851號刑事案件移送書，其移送者並非上訴人或其配偶，並無關聯性；又所引之法務部調查局95年7月17日調錢參字第 09500330780號函，係疑似洗錢案件，與本件稅務違章是否經檢舉或調查無關，原判決所憑據之內容均無關，顯有理由不備之違誤。(四)原處分受裁罰者係上訴人，並非上訴人配偶汪秉龍，上訴人年薪資所得僅958,939元，卻以汪秉龍係宏齊科技股份有限公司（下稱宏齊公司）及久元電子股份有限公司之負責人之資歷作裁罰標準，而裁罰15,370,822元，原判決以申報戶具相當資歷而肯認，顯有違比例原則及理由不備之違誤。(五)本案係對扣除額金額之認定，雖上訴人原始申報扣除金額與嗣後更正後申報金額不同，但上訴人並無隱匿致使國稅局無從查核，原處分機關又未主動查核，上訴人自動補繳後，竟據此對上訴人裁罰，有違比例原則；且參照司法院釋字第713號解釋意旨，對短漏報非扣繳所得者僅處以0.5倍之裁罰，卻對本件違章較易查核、租稅影響較小者，於核定通知前已自動補繳者，處以較高之1倍裁罰，顯有違比例原則及適用法令不當之違誤等語，為其論據。然查，原判決已就虛報捐贈扣除額之結果，將使所得淨額減少，導致漏繳應納稅額，自屬所得稅法第110條所定漏報或短報所得之情形；同一申報戶內之任一成員有所得，納稅義務人於申報時應全部呈現，而就所得減項之免稅額或扣除額亦不得虛報，如有故意或過失之漏稅事實，選定之納稅義務人即應負所得稅法上之違章責任；財政部95年2月16日台財稅字第09504508130號令釋合乎立法意旨，未逾越母法之限度；欲依稅捐稽徵法第48條之1規定主張免罰，除須納稅義務人已自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款外，尚須該案件係屬未經檢舉且未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，上訴人不實申報其配偶捐贈扣除額，已屬「經檢舉」及經稽徵機關進行調查之案件，無稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款免罰規定之適用；被上訴人參酌行政罰法第 18條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，就上訴人違章行為，斟酌其漏稅情節並無加重及減輕情形，暨上訴人配偶係宏齊公司負責人，與上訴人同居一家，94年綜合所得總額，其申報戶具有相當資力等情，按所漏稅額裁處1倍罰鍰，自屬於法有據，且不生違反比例原則之問題等重要爭點，詳述其判斷之理由，就上訴人之主張何以不足採，亦分別指駁甚明，經核於法並無不合。核上訴意旨雖以原判決違背法令為由，惟其上訴理由，無非係重述其在原審提出而為原審所不採之主張，或重申其一己之法律見解，並就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　104　年　　4　　月　　16　　日最高行政法院第四庭審判長法官　侯　東　昇法官　江　幸　垠法官　沈　應　南法官　楊　得　君法官　闕　銘　富以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　104　年　　4　　月　　16　　日書記官　賀　瑞　鸞

最高行政法院(含改制前行政法院)104年度裁字第705號

關鍵資訊