105年度裁字第1555號｜行政：土地增值稅｜裁判日期：105 年 12 月 15 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 105年度裁字第1555號上訴人　高益企業股份有限公司代　表　人　盧俊廷訴訟代理人　陳星君　會計師被上訴人　嘉義市政府稅務局代　表　人　楊文榮上列當事人間土地增值稅事件，上訴人對於中華民國105年9月29日高雄高等行政法院105年度訴字第287號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣，倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之如何違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、緣上訴人於民國104年9月23日以買賣方式移轉嘉義市○○段0○段0○00○00○00○號及○段0小段0000地號等4筆持分土地（下稱系爭土地）予訴外人○○○股份有限公司（下稱○○○公司）、○○○及○○○等3人，並於同年月25日以訂約日之公告土地現值，向被上訴人申報土地移轉現值課徵土地增值稅，經被上訴人查得上訴人係於101年12月5日經由法務部行政執行署嘉義分署（下稱行政執行署嘉義分署）拍定取得原屬訴外人○○○○○○股份有限公司（下稱○○公司）之系爭土地，被上訴人遂依土地稅法第30條第1項第5款規定，以101年12月5日上訴人拍定取得系爭土地時之公告土地現值及拍定價額較低者，為前次移轉現值計算土地漲價總數額，核定土地增值稅應納稅額計新臺幣（下同）3,459,302 元，上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。經原判決駁回。三、本件上訴人對於原判決上訴，主張：實務上僅有法院拍賣之移轉現值可能低於公告土地現值的價格計算。而強制執行所為之拍賣既為買賣之一種，何以移轉現值與私人拍賣或買賣的計算方式不同。土地稅法第30條第1項第5款於86年10月修正之立法理由不夠周密而未能符合公平合理原則，於拍定時移轉現值小於前次移轉現值，表面上拍定人不必負擔土地增值稅，但實際上拍定人已經在被壓低的拍定價格裡重複繳納拍定時移轉現值及前次移轉現值間的土地增值稅。且上開86年10月修法時未考量法院拍賣不動產將房屋和土地分別定價合併拍賣之情況，然拍定人在考量法拍不動產價值時係以整體價值為出價考量，因此以拍定價格為拍定人取得成本作為移轉現值，忽略法拍不動產合併拍賣造成土地取得所附帶購入建物成本，該修法難謂周密合理。上訴人認以每平方公尺90,254元來核定104年移轉系爭土地時之移轉現值，以解決土地增值稅重複課徵之不公平，原判決未考量土地稅法第30條第1項第5款之不合理性及不公平性，為判決不備理由之違法。原判決逕以較低之拍定價格與拍定後再次移轉時之公告土地現值，直接視為土地自然漲價利益，忽略拍定價格其背後所代表之處理成本、拍定人所投入之勞力資本及本案系爭土地之移轉現值3年內增為4倍之不合理性（土地不可能如此自然增值），課徵土地增值稅，顯有不適用司法院釋字第180號解釋之違法等語。四、本院按：原判決已敘明：參86年10月29日修正公布之現行土地稅法第30條第1項第5款立法理由足知，經法院拍賣之土地價格至為明確，尚無隱瞞或偽報之虞，如拍定價額低於公告土地現值，而仍按公告土地現值核課土地增值稅，則會造成被拍賣土地漲價總數額虛增，而土地增值稅溢課之不公平現象，有違落實憲法第143條第3項所定土地漲價歸公之原意，故上開修正規定為屬法院拍賣土地案件，原則上仍按拍定日當期公告土地現值課稅，惟增列但書規定，若拍定價格較公告土地現值為低者，則以拍定價額為課徵之基準，始符合憲法土地漲價歸公之基本國策及租稅公平之原則。上訴人於101年12月5日經由行政執行署嘉義分署拍定取得系爭土地，系爭土地於拍定日101年12月5日之每平方公尺移轉現值為：（一）○○段0小段0地號：24,345.8元（二）○○段0小段00 地號：24,205.5元（三）○○段0小段00-00地號：24,205.6元（四）○段0小段0000地號：22,700元，其拍定價額、公告現值未超過前次移轉現值，無自然漲價數額，免徵土地增值稅，上訴人並於102年6月7日辦竣土地所有權移轉登記，嗣上訴人於104年9月23日出售系爭土地予訴外人○○○公司、○○○及○○○等人，並於同年月25日向被上訴人申報土地移轉現值課徵土地增值稅，則被上訴人以系爭土地於行政執行署嘉義分署拍定日當期之公告土地現值及拍定價額二者為低者（即拍定日101年12月5日之每平方公尺移轉現值）作為系爭土地之前次移轉現值，據以計算本次系爭土地移轉之土地漲價總數額，並課徵上訴人土地增值稅計3,459,302元，洵屬有據。因之維持訴願決定及復查決定，駁回上訴人之訴。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，係爭執土地稅法第30條第1項第5款之公平合理性，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243 條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　105　年　　12　　月　　15　　日最高行政法院第三庭審判長法官　吳　東　都法官　鄭　小　康法官　林　文　舟法官　姜　素　娥法官　黃　淑　玲以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　105　年　　12　　月　　15　　日書記官　楊　子　鋒

最高行政法院(含改制前行政法院)105年度裁字第1555號

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