最高行政法院(含改制前行政法院)106年度判字第663號｜法律人

最　高　行　政　法　院　判　決 106年度判字第663號上訴人　元利建設企業股份有限公司代　表　人　蔡建生訴訟代理人　趙文銘　律師被上訴人　臺北市稅捐稽徵處代　表　人　蘇鈞堅上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國106年4月13日臺北高等行政法院105年度訴字第201號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人所有臺北市○○區○○○路0段000號0樓等66戶（如原判決附表，下稱系爭66戶房屋）及金山南路0段000號0樓等28戶（如原判決附表，下稱系爭28戶房屋）共計94戶房屋（下稱系爭94戶房屋），坐落基地所興建之1幢2棟地上38層、地下7層共106戶之建築物，領有臺北市政府都市發展局民國103年12月24日核發之103使字第0327號使用執照，該等建築物之構造種類為鋼骨造（即鋼筋混凝土以上構造等級），用途為集合住宅。嗣上訴人於104年3月3日向被上訴人所屬大安分處（下稱大安分處）申報設立房屋稅籍有關事項及使用情形，經該分處設立房屋稅籍，並於104年3月5日派員至現場進行勘查，審認系爭66戶房屋符合臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點（下稱評定作業要點）第15點（自103年7月1日起實施）所定之高級住宅。大安分處乃依上開規定，核定系爭66戶房屋為高級住宅，並依臺北市政府103 年2月11日府財稅字第10330000500號公告（下稱103年2月11日公告）之「臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）」、「臺北市房屋街路等級調整率評定表」及「臺北市房屋街路等級調整率表」等，自104年1月起按房屋坐落地點之街路等級調整率（220％）加成核計系爭66戶房屋之房屋構造標準單價，其餘系爭28戶房屋不符高級住宅認定標準，不按高級住宅加成核計房屋構造標準單價，並核定系爭94戶房屋現值（如原判決附表）。復因104年房屋稅開徵，被上訴人審認系爭94戶房屋符合都市更新條例第46條第2 款得減半徵收房屋稅2年之規定，乃以104年4月10日北市稽大安甲字第10453857700號函核定系爭94戶房屋自104年1月起至105年12月止減半徵收房屋稅2年，並依房屋稅條例第5 條第1項第1款及臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項第1 款第2目規定，核定系爭94戶房屋按非自住之其他住家用房屋稅率3.6％減半課徵104年房屋稅，計新臺幣（下同）31, 196,491元，並檢送房屋現值核定表及104年度房屋稅繳款書予上訴人。上訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願遭決定駁回，提起行政訴訟經原判決駁回，遂提起本件上訴。二、上訴人起訴主張：（一）系爭94戶房屋無論是和平東路側或金山南路側，視坪數大小，房地總價最低660萬元（38.13坪），最高不過6,833 萬元（148.84坪），均未超過8,000萬元。又縱使無實際交易無資料可參考，仍得以鄰近地區房屋買賣價格佐證，然鄰近地區房屋買賣價格，究為其他標的之資料，市場實際成交的才是真實價格。查系爭94戶房屋乃新建房屋，完工迄今，未有超過房地總價8,000萬元以上的交易價格成交，足證系爭66戶房屋不符合評定作業要點第15點定義，不應被認定為高級住宅。（二）原處分適用之「地段率」未減除地價部分，與地價稅重複課稅，違反房屋稅條例及法律優位原則：1、依房屋稅條例第11條規定，房屋稅的稅基「評定現值」是由「造價」、「折舊」及「地段」所構成，應依其耐用年數予以折舊，「按年遞減」其價格，逐年減收房屋稅。（1）所謂「地段」因素，實務俗稱「地段率」，以「百分比」表示，臺北市目前實際「地段率」為100％至320％，房屋稅條例第11條第3款之規定，應依房屋所處街道之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之「房屋買賣價格」「減除地價部分」，訂定標準。（2）房屋「評定現值」、土地之「公告地價」均使用「地段」因素，立法者為免重複課稅，於56年修正房屋稅條例時明文規定，土地之地價必須減除「建物現值」，房屋之評定現值中之「地段率」，必須減除「地價部分」。（3）上訴人之訴訟代理人偶然參加臺北市政府財政局（下稱臺北市財政局）、被上訴人104年4月16日聯合記者會時，提問財政局長、被上訴人處長：「房屋稅第11條第3款地段率，哪個地方有扣除地價部分？」經臺北市財政局游適銘副局長、被上訴人黃素津前處長證實：「這個都沒有」、「因為不知道要減『公告地價』、『公告現值』還是『市價』？」，可證臺北市房屋稅的課徵，計算式中的「地段率」，並「未減除地價」。（4）依證人于俊明（103年1月22日臺北市不動產評價委員會103年度常會調整原處分地段率委員之一）出具之證明書，可證被上訴人「沒有提出」任何「地段率減除地價」的資料，無法向委員說明地段率如何減除地價部分，被上訴人顯違反房屋稅條例第11條第1項第3款及行政程序法第4條之消極依法行政原則。2、被上訴人於105年6月4日補充答辯狀㈠先稱：「因『未』將房屋買賣價格『列入』房屋評定現值即房屋稅之稅基計算，自亦『無減除』地價之問題」云云，表示未將房屋買賣價格列入房屋稅稅基，故無減除地價問題，言下之意地段率並未減除地價。嗣後105年8月3日補充答辯狀㈢竟翻異前詞改稱：「『房屋買賣價格減除地價』『已』於訂定地段率時予以『列入考量』」云云，改口表示地段率「已經減除地價」，前後說詞顯有矛盾，又無法提出減除地價部分之證明以實其說，顯係臨訟編纂之詞，違反禁止恣意原則。3、現行地段率除了未減除地價部分之違法外，更與標準單價重複考慮區位因素，益證原處分適用的「地段率」確實不法，除未減除「地價部分」外，而與地價稅之區段地價，重複評價區位因素、重複課稅，另與房屋稅條例第11條第1 項第1款之「標準單價」，重複考慮區位因素，再次重複課稅。（三）原處分之地段率確實未減除地價部分，違反房屋稅條例第11條第1項第3款規定：1、關於地段率之擬定，依時任被上訴人副處長張碧珠著「房屋街路等級調整率之探討」乙文，可知臺北市地段率之訂定，先以所謂「全市觀點」，決定最繁華路段或捷運站作為基準，訂為最高之地段率，對於2層樓以上之房屋或位於巷內之房屋，依減級原則訂定其地段率，在沒有任何「客觀數據」下，由承辦人員依其主觀恣意，對一條又一條的道路，決定地段率。前揭文進一步指出：評定地段率遭遇困難有：⒈個別房價難取得、⒉房地價格拆分不易、⒊缺乏專業專職的評價機構、⒋調整率缺乏有效評估準據；所謂「商業、交通、房屋供求等完全沒有具有公信力之具體評估標準；囿於稅務人員並非房屋鑑價及市場調查之專業人員、實無心力個案調查及「逐戶鑑定」其價格；對房屋估價、鑑價等工作，缺乏專業性知識。綜上可知，顯然與房屋稅條例第11條第1項第3款所應規制之狀態不相當，流於恣意，違反禁止恣意原則。2、關於「地段率」之擬定，被上訴人除應依房屋稅條例第11條第1項第3款規定擬定，復另行制訂臺北市稅捐稽徵處房屋街路等級調整率作業要點第3點規定，因此地段率之擬定，究竟有無依法減除地價部分，被上訴人迄今仍拒不提出，足證原處分之地段率確實未減除地價部分，違反房屋稅條例第11條第1項第3款規定。（四）房屋稅條例第11條漏未規定「造價」、「折舊率」、「地段率」之「上限」、「調幅上限」，違反課稅要件法定原則、比例原則：1、按評定房屋稅課稅現值之三項標準「造價」、「折舊率」、「地段率」，依房屋稅條例第11條規定，係由行政機關任命之不動產評價委員會評定。但房屋稅條例第11條漏未規定前述三項標準之「上限」、「調幅上限」。因房屋稅之計算，係將「三項標準」及「稅率」「相乘」，而「地段率」係以百分比表示，臺北市現行地段率為100％至320％，若將之移至「稅率後方」相乘，將使原來「法定稅率」調升1倍至3.2倍不等，實質提高稅率數倍，更甚於立法者不同意隨便增加一倍兩倍之例，架空「法定稅率」，導致臺北市短時間內調高房屋稅30倍之亂象。2、又100年自創「高級住宅」以「1+地段率」加計，103年一次調高房屋標準單價2.6倍、調高多戶稅率3倍，最多加稅高達30餘倍，顯係因三項標準及調幅之上限所致，對人民形成過度負擔，違反課稅要件法定原則、比例原則。3、另臺灣房屋稅折舊年限為60年，折舊期滿後仍有40％之殘值率，相較於不動產估價使用之房屋折舊年限最高50年、折舊期滿殘值率最高只有10％，加強磚造、磚構造、木造等房屋殘值率則為0％，房屋稅之折舊年限、殘值率均顯有過高，與一般經驗法則顯相違背。（五）臺北市房屋稅徵收自治條例對起造人甫生產完工之房屋，未給予銷售期間，一律自完工起，課以非自住最高3.6％「囤房稅率」，動輒上億元房屋稅，違反平等原則並侵害職業自由：1、依立法院103年5月20日三讀通過房屋稅條例第5條之修法理由可知，立法者係針對持有3戶以上「非自住房屋」炒作房產的投資客為打擊目標，核課最高3.6 ％「囤房稅率」。而無論是立法者或主管機關，一致希望增加房屋供給以壓低房價，絕無向房屋「供給者」加重課徵最高3.6％「囤房稅率」的意思。2、對建築業之待售商品課稅，而不對其他行業之待售商品課稅，違反租稅平等原則；但若為財政需求，而需就「待售商品」房屋，課徵房屋稅，參以房屋稅條例第5條修法理由，亦不應課徵法定最高3.6％「囤房稅率」。3、在新屋未能售出之情形下，每年課徵動輒「上億元」將近「一戶新屋價值」之房屋稅，形同逐年「絞殺」、「徵收」生產者之待售商品，係對特定職業加以特別不利之租稅負擔，已違反平等原則並侵害上訴人職業自由。（六）未經議會同意對「高級住宅」加稅，違反課稅要件法定原則、平等原則、職業自由、禁止不當連結原則、歷史解釋原則：1、100年起臺北市針對所謂「高級住宅」，課徵俗稱之「豪宅稅」，修正評定作業要點第15點，作為加稅基礎；本院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議，以稅捐稽徵經濟、量能原則、如不逾市場交易價格云云為由，肯認100年1月24日修正評定作業要點第15點第1項規定，無違法律保留原則及租稅法定主義；惟學者葛克昌教授、董保城教授基於「地方稅之議會保留，需經地方議會三讀通過」、「量能原則僅能為法律優位原則之法律，而非法律保留原則之法律」、「作為執行稅法之統一法律見解，不得增減法定納稅義務」、「區分一般住宅與高級住宅，欠缺合理正當理由說明」及「建築物或物主興建何種住宅原為其職業及經濟自由範圍」等理由，認為100年1月24日修正評定作業要點第15點違反各項法律原則。2、由客觀文義觀之，房屋稅條例第11條第1項規定房屋稅之課徵，係以造價等三項標準課徵，並非以「市場交易價格」課徵。同時，房屋稅條例第11條第1項第1款規定並非授權得以「市場交易價格」決定價格。3、自歷史解釋觀之，立法者明示對房屋稅之課徵，係以「造價」、「折舊」作為標準課徵，絕無授權稅捐機關，以三項標準以外之任何因素，課徵房屋稅。所謂「稅捐稽徵經濟」、「量能原則」、「不逾市場交易價格」云云，絕不能作為行政機關無需通過議會之同意，逕行以法規命令或行政規則，在標準單價中多乘一次（1＋地段率）增加法律所無人民之負擔之理由。4、在母法採取「造價」（成本法）作為課稅標準沒有違憲之前提下，本院決議內容顯與母法立法意旨牴觸，恐違權力分立原則。又參照司法院解釋第622號、第620號、第516號意旨，本院聯席會議決議至多為「法規命令」性質，倘對人民增加法律所無之限制，違反租稅法律主義，一般法院雖不具宣告違憲之權力，但仍得以之是「違憲法規」，「拒絕適用」。（七）以「使用執照」作為「房屋構造標準單價表」適用之基準日，違反「租稅法律原則」、「信賴保護原則」及「歷史成本原則」。又臺北市政府係於103年10月9日調整非自住其他住家用房屋稅率，2戶以下每戶2.4％，3戶以上每戶3.6％溯及既往自103年7月1日施行，有違法律不溯及既往原則及信賴保護原則。（八）臺北市政府於106年1月23日公告修正評定作業要點第15點之規定，並未另行規定施行日期。又臺北市政府係以臺北市法規標準自治條例第42及43條已明定行政規則之生效方式及日期為由，刪除第23點規定：「本要點報經臺北市政府核定後公告實施。」因此，無論依臺北市法規標準自治條例第43條第1項第3款，或修正前評定作業要點第23點，及依稅捐稽徵法第1條之1規定，本件尚未核課確定，自有較有利修正後評定作業要點第15點之適用等語，聲明求為判決：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。三、被上訴人則以：（一）被上訴人依房屋稅條例第5條第1項、臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項及都市更新條例第46條第2款規定，自104年1月起據以核計系爭94戶房屋現值，並按非自住之其他住家用房屋稅率3.6％減半課徵104年房屋稅，洵屬有據：1、依系爭94戶房屋之總層數為38層，按臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用），主建物及公共設施部分應適用第三類房屋構造標準單價每平方公尺23,500元，另地下層用途為防空避難室兼停車空間，應適用第四類房屋構造標準單價每平方公尺22,350元，並就樓層高度及地下層分別加減價。2、依地籍登記資料記載，系爭66戶房屋總面積（含主建物、附屬建物、公共設施及停車位面積）均大於80坪。又依臺北市政府地政局不動產交易實價查詢服務與被上訴人高級住宅及實價查詢系統，雖查無系爭66戶房屋之實際交易價格，但查得鄰近區域即臺北市○○區○○街00號至00號一帶之高級住宅於103年6月至11月間有4筆交易案件，經核算平均每坪交易單價約為 110.69萬元，以此單價計算系爭66戶房屋各戶房地總價均逾8,000萬元以上，符合評定作業要點第15點之規定。另大安分處為酌參評定作業要點第15點規定之8項特徵，於 104年3月5日派員現場勘查並逐項審核結果，審認已具備高級住宅8項特徵。3、臺北市不動產評價委員會於103年1月22日召開常會審議調整房屋構造標準單價時，決議自103年7月1日起取得使用執照之新建房屋，始適用新的標準單價，並經臺北市政府於103年2月11日公告在案。是系爭94戶房屋既經臺北市政府都市發展局於103年12月24日核發103使字第0327號使用執照，被上訴人依上開規定核定系爭94戶房屋適用增訂之臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用），並據以核計房屋現值，於法並無不合。4、依臺北市房屋稅徵收自治條例第14條第3項已明文規定，103年10月9日修正同自治條例第4條規定，自 103年7月1日施行，自得追溯該日起適用。又依現行臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項，僅就房屋供自住、非自住使用及持有戶數分別訂定差別稅率，尚未以房屋所有人之行業別訂定差別稅率。上訴人為公司法人，且持有臺北市非自住之其他供住家用房屋在3戶以上，被上訴人依房屋稅條例第5條第1項、臺北市房屋稅徵收自治條例第4 條第1項及都市更新條例第46條第2款規定，核定系爭94戶房屋按非自住之其他住家用房屋稅率3.6％減半課徵104年房屋稅額合計31,196,491元，並無違誤。（二）依本院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議之意旨，100年1月24日修正評定作業要點第15點之規定，無違法律保留原則及租稅法定主義：1、按司法院釋字第360號解釋理由書、第597號及第620號解釋意旨可知，在租稅法定原則下，租稅構成要件固應以法律明定，惟稅基之計算如屬細節性、技術性質者，自得授權主管機關自行訂定。2 、按房屋稅條例第5條及第10條規定，房屋稅稅基已明定為房屋現值，而房屋現值則由主管稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準核計而得。不動產評價委員會評定之房屋標準價格，應以同條例第11條第1項規定之3款基準為依據，並由直轄市、縣（市）政府公告之。準此，臺北市政府於103年2月11日修正公告評定作業要點第15點，無非依據房屋建材及其他影響房屋交易之價格因素，區分及規範高級住宅之適用範圍，並定其標準價格，係在上開3款基準範圍內，核計房屋現值，如不逾市場交易價格，即符合房屋稅條例之規定旨意，無違法律保留原則及租稅法定主義，此有本院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議可資參照。3、房屋稅是基於財產擁有、使用、收益等功能而徵收之租稅，理論上應按房屋實際價格來課徵，而房屋實際價格應包括房屋造價及使用價值，惟現行房地稅制係採房屋稅及地價稅分離課稅，房地分開評價，有關土地價值部分，依平均地權條例規定，按土地之公告地價為課徵地價稅之基準，然而行為時公告地價僅達土地公告現值之28％，縱以目前調高後之房屋評定現值加上土地之課稅地價，仍遠低於房地市場交易價格。4、查現行房屋稅及房屋現值之計算公式如下：「房屋稅＝房屋現值×稅率，房屋現值＝房屋構造標準單價×（1＋加價比率－減價比率）×（1－折舊經歷年數×折舊率）×街路等級調整率×房屋面積（平方公尺）」，依上述計算方式，並未將房屋買賣價格列入房屋評定現值計算公式，自無減除地價之問題。（三）「房屋買賣價格減除地價」已於訂定路段率時予以列入考量，並非係指課徵之房屋稅要減除地價：1、臺北市不動產評價委員會依房屋稅條例第11條第1項第3款規定評定路段率，而路段率為房屋評定現值的因素之一，其目的在於將房屋所處之位置、地段所帶來的使用效益，於評定房屋現值時加以反映，合理評定房屋現值，使房屋稅之課徵能更公平合理。是依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，在訂定路段率時，應考量當地交通及商業狀況、當地的房屋供求概況，並比較各路段房屋買賣價格排除地價因素之影響。2、現行各地方稅捐稽徵機關係以不動產評價委員會評定之「房屋構造標準單價」、「房屋折舊率及耐用年數」及「房屋街路等級調整率」作為房屋評定現值的三大主要因素，按現行房屋評定現值計算方式，因未將房屋買賣價格列入房屋評定現值即房屋稅之稅基計算，自亦無減除地價之問題。3、被上訴人於103年調查擬訂臺北市路段率時，係就全市各街路商業交通發展情形通盤考量，並就新完工通車之捷運線周邊及部分新興地區、豪宅建案林立區等，參考臺北市各行政區之102年土地公告現值漲幅圖概況，並由被上訴人及所屬分處派員實地勘查各街路之商業交通情形，局部調整其路段率，並召開檢討會，擬訂調整臺北市各區部分道路之路段率，提報臺北市不動產評價委員會審議通過後，經臺北市政府公告實施，並無不合。（四）上訴人其餘主張，均顯不足採：1、被上訴人因另案詢據臺北市政府地政局於105年8月3日以北市地價字第10532138800號函復，查系爭社區自104年1月至105年7月共計申報42件交易案件，其中41件備註欄註記為建商與地主之合建案，另1案成交價格超出當地一般正常交易價格故未揭露。另依臺北市政府地政局不動產交易實價查詢服務網，查得系爭社區自104年6月至105年1月共登錄有27件買賣案件，其中4戶房屋係屬高級住宅且為建商與地主之合建案，該4戶房屋移轉面積為42.92坪至181.96坪，交易總價為1,492萬元至6,833萬元，雖換算其成交價格每坪為34.76萬元至45.91萬元，惟非屬正常交易價格。次查系爭94戶房屋臨近區域臺北市大安區金華街、潮州街、麗水街及羅斯福路2段等住宅大樓，其房地交易價格每坪均在80萬元以上，足證系爭66戶房屋應被列為高級住宅。2、查臺北市不動產評價委員會於106年常會已審議通過臺北市房屋標準價格重行評定及有關作業規定，並經臺北市政府於106 年1月23日以府財稅字第10630000700號公告，已明定自106年7月1日起實施，尚無法追溯適用等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）被上訴人自104年1月起據以核計系爭94戶房屋現值，並按非自住之其他住家用房屋稅率3.6％減半課徵104年房屋稅，自屬有據：1、系爭94戶房屋，經臺北市政府都市發展局於103年12月24日核發103使字第0327號使用執照。而臺北市不動產評價委員會於103年1月22日召開常會審議調整房屋構造標準單價時，決議自103年7月1日起取得使用執照之新建房屋，始適用新的標準單價，並經臺北市政府於103年2月11日公告在案。是被上訴人按臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用），主建物及公共設施部分應適用第三類房屋構造標準單價每平方公尺23,500元，另地下層用途為防空避難室兼停車空間，應適用第四類房屋構造標準單價每平方公尺22,350元，並就樓層高度及地下層分別加減價。2、依地籍登記資料記載，系爭66 戶房屋總面積（含主建物、附屬建物、公共設施及停車位面積）均大於80坪。又因於臺北市政府地政局不動產交易實價查詢服務與被上訴人之高級住宅及實價查詢等系統中，無以查得系爭社區房屋之實際交易價格，但查得鄰近區域（大安區潮州街00號至00號一帶）之高級住宅於103年6月至11月間有4筆交易案件，其建物移轉面積（含停車位）分別為129.69坪、187.39坪、213.27坪、136.1坪，交易總價分別為1億元、1億4,800萬元、1億9,500萬元、1億2,000萬元。經扣除車位面積及價格後，該4筆交易資訊分別為84.42坪（9,055萬元）、142.12坪（1億3,855萬元）、152.91坪（1億8,150萬元）、90.83坪（1億995萬元），合計不含車位之交易面積則為470.28坪（84.42＋142.12＋152.91＋90.83），不含車位之交易金額則為5億2,055萬元（9,055＋13,855＋18,150＋10,995），換算平均每坪交易單價約為110.69萬元（52,055萬元÷470.28坪）。以此單價計算系爭66戶房屋各戶房地總價均逾8,000萬元以上，符合評定作業要點第15點認定為高級住宅之規定。3、大安分處於104年3月5日派員現場勘查並逐項審核結果，審認已具備前開高級住宅8項特徵如下：⑴獨棟建築：為1幢2棟地上38層、地下7層之建物，未與其他建物或建案相連結。⑵外觀豪華：本案建築外牆採用天然石材、玻璃鋼材、大理石及花崗石等建材，並設有豪華門廳、接待室、庭院造景等，整體設備完善。⑶地段絕佳：近捷運古亭站，交通便利；鄰近師大商圈等，生活機能極為發達。⑷景觀甚好：鄰近大安森林公園，基地規劃良善。⑸每層戶少：1層1至2戶，戶數單純，隱密性高。⑹戶戶車位：依前開103使字第0327號使用執照所載，總計364個汽車停車位大於總戶數106戶。⑺保全嚴密：設有24小時保全人員，並有卡片、指紋、瞳孔等高階辨視系統進行社區全面監控。⑻管理週全：有物業管理公司進駐管理，外來訪客與洽公人員必須登記。4、綜上，系爭94戶房屋係103年12月24日建築完成，其中系爭66戶房屋依評定作業要點第15點規定，屬高級住宅，應按系爭66戶房屋坐落地點臺北市大安區和平東路1段至3段之街路等級調整率（220％）加成核計房屋構造標準單價；其餘系爭28戶房屋因未符合高級住宅認定標準，其房屋構造標準單價不予按高級住宅加價，則被上訴人依房屋稅條例第5條第1項、臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項及都市更新條例第46條第2款規定，自104年1月起據以核計系爭94戶房屋現值，並按非自住之其他住家用房屋稅率3.6％減半課徵104年房屋稅，自屬有據。（二）評定作業要點為地方自治團體執行房屋稅條例所發布之細節性、技術性行政規則，且該要點第15點有關「高級住宅」之規定內容，原則上亦符合房屋稅條例第10條第1項第1款及第3款之規範意旨：1、我國法制對「租稅法律主義」之理解，係依司法院釋字第433號解釋之「層級化保留體系」之見解，其中「相對法律保留」事項，本得以依母法授權之「法規命令」為規範，惟母法授權仍需符合「明確性原則」之要求，因此釋憲機關發展出「概括授權」理論（司法院釋字第402號、釋字第480號、釋字第497號、釋字第606號、釋字第612號、釋字第643號解釋參照）。「概括授權」理論在稅法領域之詮釋，則為司法院釋字第480號解釋理由書第1段載明。2、釋憲機關在稅法領域對技術性及細節性事項之詮釋，向來以「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律具體明確授權之法規命令定之；若僅屬執行法律之細節性、技術性次要事項，始得由主管機關發布行政規則為必要之規範。」等文字來描述（司法院釋字第705號、釋字第700號、第625號解釋），隨即直接指明那些事項非屬細節性、技術性事項（司法院釋字第650號、釋字第657號解釋參照）。但正面為認定者，僅有司法院釋字第438號解釋，直接認為「佣金之認定與舉證方式屬細節性、技術性次要事項」。3、房屋稅條例第24條即明定「概括授權」各地方縣市政府分別制定不同之「房屋稅徵收細則」，並報財政部備案。臺北市政府依此授權而制定之臺北市房屋稅徵收自治條例第8條，乃是房屋稅條例第11條第1項各款稅基量化規定之具體化，依該具體化規定，臺北市政府可按臺北市之實際情況，參酌房屋稅條例第11條第1項第1款及第3款之因素，按房屋結構及地理區域分為「高級住宅」及「一般住宅」二類住宅。而評定作業要點正屬執行該具體化規定之行政規則，所規範者則屬執行臺北市房屋稅徵收自治條例第8 條之「技術性」及「細節性」事項，自屬處理本件之適格法規範（本院103年度判字第473號、第472號、第471號及105年度判字第374號等判決意旨參照）。（三）本院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議，認評定作業要點無違法律保留原則以及租稅法定主義，而為處理本件之適格法規範：1、依行政法院組織法第16條第3項之規定，本院為統一法律見解，依行政法院組織法第16條第3項舉行院長、庭長、法官聯席會議所作成之決議，具有法律上之拘束力。2、房屋稅係依房屋現值按規定之稅率課徵，房屋現值則由主管稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準核計而得（房屋稅條例第5條、第10條參照）。不動產評價委員會評定之房屋標準價格，應以同條例第11條第1項規定之3款基準為依據，並由直轄市、縣（市）政府公告之。各直轄市及縣（市）政府依同條例第24條規定，有訂定房屋稅徵收細則之權限。準此，臺北市政府於100年1月24日修正公告之評定作業要點第15點第1項規定，係在房屋稅條例第11條第1項之3款基準範圍內，核計房屋現值，如不逾市場交易價格，即符合前揭房屋稅條例之規定旨意，而與法律保留原則及租稅法定主義無違等情，經本院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議在案。3、比較103年2月11日修正後之評定作業要點第15點第1項、第2項與修正前評定作業要點第15點第1項規定內容可知，前者乃是將後者分成兩項，並在第1項增列「用途為住宅，經按戶認定房地總價在8,000萬元以上，且建物所有權登記總面積達80坪以上或每坪單價100萬元（不含車位價）以上者」之要件。至於本件爭執所在之經認定為高級住宅者，「其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計」規定，兩者並無不同。故本院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議自亦適用於103年2月11日修正後之評定作業要點第15點第1項及第2項規定，亦即該等規定亦與法律保留原則及租稅法律主義無違（本院106年度判字第68號判決意旨參照）。4、我國對於不動產持有稅部分，現行係採房地分離課稅，稅基分別土地公告地價及房屋評定現值，均由地價評議委員會或不動產評價委員會評定。依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，係由不動產評價委員會依據房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分訂定標準等事項，據以評定房屋標準價格，主管稽徵機關再依據不動產評價委員評定之標準價格核計房屋現值。且被上訴人已說明其依房屋稅條例第11條第1項第3款及臺北市房屋稅徵收自治條例第8條規定，於 103年調查擬訂臺北市路段率時，係就全市各街路商業交通發展情形通盤考量，並就新完工通車之捷運線周邊及部分新興地區、豪宅建案林立區等，參考臺北市各行政區之102年土地公告現值漲幅圖概況，並由被上訴人及所屬分處派員實地勘查各街路之商業交通情形，局部調整其路段率，並召開檢討會，擬訂調整臺北市各區部分道路之路段率，提報臺北市不動產評價委員會審議通過後，經臺北市政府公告實施等情，核無不合。準此，不動產評價委員會評定之「房屋構造標準單價表」及「房屋街路等級調整率評定表」，業已依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂出標準，尚無與地價稅重複課稅或應減除地價之問題。（四）本件適用稅率3.6％核課房屋稅部分，未違反不溯及既往原則：1、依房屋稅條例第4條、土地登記規則第78條以下等規定，對有使用執照之房屋，依取得使用執照時之相關核計房屋現值之法令，評定房屋標準價格，並據以核計房屋現值，符合前揭法律之規範意旨。臺北市政府103年2月11日公告修訂之評定作業要點及公告各項房屋構造標準單價表，適用於在其實施日即103年7月1日之後取得使用執照之房屋，於法即無不合。2、房屋稅是週期稅，當法律發生變動而稅率有不同時，當然以該稅捐週期內之法律狀態為準。查臺北市房屋稅徵收自治條例第14條第3項已明文規定，103年10月9日修正該條例第4條規定，自103年7 月1日施行，而被上訴人核定系爭94戶房屋自104年1月起課徵房屋稅，課稅月數僅6個月，被上訴人以稅捐週期內之法律狀態為準，並因上訴人為公司法人，且持有臺北市非自住之其他供住家用房屋在3戶以上，依房屋稅條例第5條第1項、臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項及都市更新條例第46條第2款等規定，核定系爭94戶房屋非自住之其他供住家用部分，適用房屋稅率3.6％，並適用減半課徵等事項，尚無違誤。3、臺北市不動產評價委員會於 106年常會審議通過臺北市房屋標準價格重行評定及有關作業規定，並經臺北市政府於106年1月23日以府財稅字第10630000700號公告，包括修正之評定作業要點等，均明定自106年7月1日起實施，本件自無追溯適用之餘地。（五）不動產評價委員會評定之「房屋構造標準單價表」及「房屋街路等級調整率評定表」，業已依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂出標準，尚無與地價稅重複課稅或應減除地價之問題。是本件核定系爭房屋現值及核課房屋稅捐所適用之相關規定均屬有據，個別委員或有關機關首長等人之意見，尚無從據以否定相關規定得予適用之結論等語因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。五、上訴意旨略謂：（一）原判決有判決不備理由之當然違法：1、評定房屋課稅現值之各項標準係由行政機關自行訂定，並無上限，調幅亦無上限，實質架空稅法，形同給予行政機關「空白支票」，顯已違反課稅要件法定原則之要求。又被上訴人100年自創「高級住宅」以「1+地段率」對房屋評定現值加價3 至4倍，103年一次調高房屋標準單價2.6倍、調高多戶稅率3倍，最多加稅高達30餘倍，顯然係因三項「標準」及「調幅」「無上限」所致，對人民形成過度負擔、絞殺式稅捐，形同徵收之結果。另參考比較法例，美國加州13號法案對於暴增之不動產，立即修法限制調幅上限、稅率上限，更可見評定作業要點顯有不當，依司法院釋字第137 號、第216號解釋等意旨，應撤銷原處分。惟原判決對此全然棄置不論，亦未附理由說明何亦不足可採，顯有不備理由之違法。2、臺北市房屋稅徵收自治條例對起造人甫生產完工之房屋，未給予合理銷售期間，一律自完工起，課以非自住最高3.6％「囤房稅率」，動輒上億元、超過一戶新屋價值之房屋稅，形同逐年「絞殺」、「徵收」生產者之待售商品，係對特定職業加以特別不利之租稅負擔，造成過度負擔，侵犯憲法保障之平等權、工作權及職業自由。又對這類型產品課以「豪宅稅」，讓消費者不敢購買，無法出售，形同逐步徵收之結果，侵害上訴人之財產權、生存權甚鉅。惟原判決對此全然棄置不論，亦未附理由說明何亦不足可採，顯有不備理由之違法。3、評定作業要點第15點對於住宅房屋課徵豪宅稅，未考量於基本生活所需房屋之價值或面積應予免稅，只要房屋市價超過8,000萬，面積80坪以上房屋，一律多乘一次（1+路段率），形同提高稅率3至4倍，等同侵蝕人民基本生存所需，且近來調高房屋稅之稅額非低，恐有房屋稅捐侵蝕財產權本體之疑慮，顯與量能課稅原則有違。惟原處分、復查決定、原判決均未有任何說明，亦未附理由說明何亦不足可採，顯有不備理由之違法。4、依評定作業要點第15點之規定，所謂成數，一般文義理解乃一至十成，「加成」最多只能加到十成，亦即一倍而非數倍，此乃一般人對於「加成」文義之理解，為通常之經驗法則、論理法則。惟原處分違反評定作業要點第15點之文義，非僅違法直接將「路段率」相乘入「房屋構造標準單價」外，更無端將「路段率加上一倍」相乘，將系爭房屋「房屋構造標準」違法多乘3.2倍（1＋220％），顯然違反系爭作業要點第15點只能「加成」之規定；原判決對此全然棄置不論，亦未附理由說明何亦不足可採，顯有不備理由之違法。5、原處分適用之折舊年限為60年，折舊期滿後仍有40％之殘值率，相較於不動產估價使用之房屋折舊年限最高50年、折舊期滿殘值率最高只有10％，加強磚造、磚構造、木造等房屋殘值率則為0％，房屋稅之折舊年限、殘值率均顯有過高，與一般經驗法則相違背。惟原判決對此全然棄置不論，亦未附理由說明何亦不足可採，顯有不備理由之違法。6 、我國不動產持有稅，係採房屋、土地分離課稅，均非採「實價課稅」。房屋稅的稅基「評定現值」係由「造價、「折舊」及「地段」所構成。房屋之「評定現值」、土地之「公告地價」均使用「地段」因素，立法者為免重複課稅，本不同意房屋稅使用地段率，後在不能與地價稅重複課稅的前提下，勉為同意，因此明文要求房屋稅之「地段率」要「減除地價部分」。基於歷史解釋原則，不能以是否超過「實價」而論是否違法，端看是否逾越法律規定的「造價原則」，因此本院104年度4月第2次庭長法官聯席會議之決議內容，顯有違背房屋稅條例之立法目的，結論當然有誤而應停止適用。惟原判決對此全然棄置不論，亦未附理由說明何亦不足可採，顯有不備理由之違法。（二）原判決有判決不備理由、理由矛盾之當然違法：1、經實價登錄之資訊，乃地政司肯認之正常交易行情，故系爭94戶房屋經內政部實價登錄揭露者，房地總價最低660萬（38.13坪），最高不過6,833萬元（147.84坪），均未超過8,000萬元，惟被上訴人未有證據而逕認定系爭66戶房屋之房地總價均已逾8,000萬元，違反行政程序法第36條之規定。2、縱使系爭94戶房屋並無實際交易資料可參考，得以鄰近地區房屋買賣價格佐證，然鄰近地區房屋買賣價格，究為其他標的之資料，市場實際成交的才是真實的價格，依上揭說明可知，查系爭94戶房屋乃新建房屋，完工迄今，未有超過房地總價8,000萬元以上的交易價格成交，足證系爭66戶房屋不符合評定作業要點第15點定義，不應被認定為高級住宅。惟原判決對此棄置不論，亦未附理由說明何亦不足可採，顯有不備理由、理由矛盾等違法。3 、依房屋稅條例第11條第1項第3款之規定，房屋標準價格考量交通因素時，應減除地價部分（因地價稅已經考慮過一次交通因素，避免重複評價、重複課稅，乃立法明文應減除地價部分），但實際上各地稅捐稽徵處，調整俗稱之「地段率」時（即街路等級調整率），並未減除地價部分，此亦經被上訴人前任處長黃素津女士、臺北市財政局副局長游適銘先生訴外親口證實，亦為現任財政局長陳志銘局長承認不諱，顯有違反房屋稅條例、法律優位原則。4 、上訴人之訴訟代理人偶然參加臺北市財政局、被上訴人104年4月16日聯合記者會時，提問財政局長、被上訴人處長：「房屋稅第11條第3款地段率，哪個地方有扣除地價部分？」經臺北市財政局游適銘副局長、被上訴人黃素津前處長證實：「這個都沒有」、「因為不知道要減『公告地價』、『公告現值』還是『市價』？」可證臺北市房屋稅的課徵，計算式中的「地段率」，並「未減除地價」。5、依證人于俊明出具之證明書，可證被上訴人「沒有提出」任何「地段率減除地價」的資料，無法向委員說明地段率如何減除地價部分，可見被上訴人違法狀態持續中。6、被上訴人於105年6月4日補充答辯狀㈠與105年8月3日補充答辯狀㈢，前後說詞顯有矛盾，又無法提出減除地價部分之證明以實其說，顯係臨訟編纂之詞，違反禁止恣意原則。且依時任被上訴人副處長張碧珠著「房屋街路等級調整率之探討」乙文，可知臺北市地段率之訂定，顯欠缺客觀數據、無有效評估準據、無具體評估標準、無心力個案調查、缺乏專業知識，而流於恣意。7、關於地段率之擬定，究竟有無依法減除地價部分，經上訴人於原審程序中要求被上訴人提出「擬定街路等級調整率說明表」，並說明該表哪個地方有載明地段率有減除地價部分，惟被上訴人迄未提出，足證原處分之地段率確實未減除地價部分。原判決就原處分適用之地段率，關於「房屋所處街道村里之商業交通情形」、「房屋供求概況」、「房屋買賣價格減除地價部分」等情，均未為任何調查，又未附理由說明上訴人命被上訴人提出相關文件調查證據之聲請何以不足可採，顯有不備理由、理由矛盾等情。（三）原判決有理由矛盾、適用法規不當之當然違法：1、臺北市政府103年10月9日修訂臺北市房屋稅徵收自治條例第4 條，調整非自住其他住家用房屋房屋稅率，2戶以下每戶 2.4％，3戶以上每戶3.6％，溯及自103年7月1日施行，違反禁止溯及既往原則，原判決認房屋是週期稅，故該規定不違反禁止溯及既往原則，判決理由顯有矛盾。2、評定作業要點第15點並未另行規定施行日期，而係經公告後始有適用。又依稅捐稽徵法第1-1條之規定，本件尚未核課確定，自有較有利修正後評定作業要點第15點之適用。惟原判決以現行評定作業要點第15點明定自106年7月1日起實施，遽認本件無追溯適用之餘地，顯有理由矛盾、適用法規不當之違法。（四）被上訴人以評定作業要點對高級住宅加價，涉及稅基，並非單純細節性、技術性事項，違反課稅要件法定原則。又所列之八項標準，無一與房屋「建造材料」有關，顯然超出房屋稅條例第11條第1項規定「按各種建造材料所建房屋區分種類及等級」之授權範圍，違反「明確性原則」，增加法律所無之限制及負擔，違反「課稅要件法定原則」。惟原判決關於上訴人於原審所論及評定作業要點違反房屋稅條例第11條之規定；非以房屋稅條例授權之「建造材料」做區分之標準，不符合授權明確性原則等情，顯有理由不備、適用法規不當等違法。（五）依財政部統計處及臺北市政府決算書資料顯示，不僅臺北市不缺錢，全國也不缺錢，而且稅收屢創新高，104年全國總稅收首度突破2兆1,588億元，超過全國總支出1兆8,000億元甚鉅，104年臺北市全年歲入1,843億4,395萬餘元（內含房屋稅、地價稅等地方稅共768億元）、歲出1,541億8,906萬餘元，剩餘301億5,488萬餘元，總負債1,302億6,697萬餘元，不消4年即可以還清債務，臺北市因暴漲房屋稅，導致無人參與地上權、BOT案投標，零簽約，104年較之103年減少權利金收入500億元，而且房價已經下跌，又有房地合一交易實質課稅，可以抑制炒房，就所謂高級住宅，違法多乘一次（1＋地段率）已無繼續存在必要，縱使停徵違法的豪宅稅，也不會影響臺北市運作，反而可以增加臺北市權利金收入，無需加稅等語。六、本院按：（一）「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」「房屋稅向房屋所有人徵收之。」「（第1 項）房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者，為其房屋現值百分之1點2；其他供住家用者，最低不得少於其房屋現值百分之1點5，最高不得超過百分之3點6。各地方政府得視所有權人持有房屋戶數訂定差別稅率。……。（第2項）前項第1款供自住及公益出租人出租使用之認定標準，由財政部定之。」「直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；……。」「（第1項）各直轄市、縣（市）（局）應選派有關主管人員及建築技術專門人員組織不動產評價委員會。（第2項）不動產評價委員會應由當地民意機關及有關人民團體推派代表參加，人數不得少於總額5分之2。其組織規程由財政部定之。」「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。」「（第1項）房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。（第2項）前項房屋標準價格，每3年重行評定一次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」「（第1項）房屋稅每年徵收一次，其開徵日期由省（市）政府定之。（第2項）新建、增建或改建房屋，於當期建造完成者，均須按月比例計課，未滿1個月者不計。」「房屋稅徵收細則，由各直轄市及縣（市）政府依本條例分別擬訂，報財政部備案。」房屋稅條例第2條、第3條、第4條第1項前段、第5條、第6條、第7條、第9 條、第10條第1項、第11條、第12條、第24條分別定有明文。次按「更新地區內之土地及建築物，依下列規定減免稅捐︰……。二、更新後地價稅及房屋稅減半徵收2年。」為都市更新條例第46條第2款所明定。復按「本市房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：㈠供自住或公益出租人出租使用者，為百分之1點2。㈡持有本市非自住之其他供住家用房屋在2戶以下者，每戶均為百分之2點4；持有3戶以上者，每戶均為百分之3點6。… …。」「房屋稅條例第11條所稱之房屋標準價格，稽徵機關應依同條第1項第1款至第3款規定房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項調查擬定，交由本市不動產評價委員會審查評定後，由臺北市政府公告之，並送臺北市議會備查。」「本自治條例中華民國103年10月9日修正條文，自中華民國103年7月1日施行。」亦為103年11月3日修正公布之臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1 項、第8條、第14條第3項所規定。又住家用房屋供自住及公益出租人出租使用認定標準第1條、第2條規定：「本標準依房屋稅條例第5條第2項規定訂定之。」「個人所有之住家用房屋符合下列情形者，屬供自住使用：一、房屋無出租使用。二、供本人、配偶或直系親屬實際居住使用。三、本人、配偶及未成年子女全國合計3戶以內。」再按臺北市政府103年2月11日公告修正評定作業要點第1點規定：「為簡化房屋標準價格之評定及房屋現值之核計作業，特訂定本要點。」第2點規定：「房屋現值之核計，以『房屋構造標準單價表』、『折舊率及耐用年數表』及『房屋街路等級調整率評定表』為準據。『房屋構造標準單價表』之適用，依使用執照核發日或房屋建造完成日認定。」第4點規定：「適用『房屋構造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資料為準。面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準。……。」第8點規定：「房屋樓層之高度在4公尺以上者，其超出部分，以每10公分為1單位，增加標準單價1. 25％，未達10公分者不計。……。」第15點規定：「（第1項）房屋為鋼筋混凝土以上構造等級，用途為住宅，經按戶認定房地總價在8,000萬元以上，且建物所有權登記總面積達80坪以上或每坪單價100萬元（不含車位價）以上者，得酌參下列特徵，認定為高級住宅：㈠獨棟建築㈡外觀豪華㈢地段絕佳㈣景觀甚好㈤每層戶少㈥戶戶車位㈦保全嚴密㈧管理週全。（第2項）依前項認定為高級住宅者，其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計。（第3項）第1項之價格，依市場行情定之；如查無市場行情者，得參考相同路段或臨近區域之高級住宅市場行情。（第4項）第1項認定標準，除已依第14點規定加成課徵之房屋外，自103年7月1日起實施。」第 23點規定：「本要點報經臺北市政府核定後公告實施。」（二）本件高級住宅房屋稅之課徵，固應秉持租稅法定原則及租稅法律主義之精神為之，亦即租稅主體、租稅客體、租稅歸屬、稅率、稅基等租稅構成要件，均應有法律或法律具體明確授權之法規命令為依據；惟按法律內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術性之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，俾利法律之施行；尤以房屋稅之稅基須考量之因素眾多，計算頗為複雜，復涉及地方事項因地制宜之特性，自宜授權地方機關以自治條例或自治規則定之。而關於房屋稅之稅基應考量之事項，房屋稅條例第11條第1項已定有三大項目，即建材造價、折舊率、地段率等三項，關於該三大項目之執行細則，依房屋稅條例第24條之授權，則分別規定於臺北市房屋稅徵收自治條例第8條及評定作業要點第15點，而評定作業要點第15 點規定除一般住宅外，另規定高級住宅之房屋稅按街路等級調整率（即地段率）加成核計，其中高級住宅之定義及要件涉及房屋構造、用途、造價、外觀及居住品質，與上開稅基考量之三大項目均有多少不等之關聯，經核尚未逾越房屋稅條例第11條第1項、第24條規定之授權範圍。關於房屋稅條例第11條第1項稅基考量之三大項目雖未有上限之規定，惟未逾市場價格應為評定房屋基本價格及房屋現值之基本要求（本院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議參照），縱法律未明定各個項目之上限，尚難即謂其違反量能課稅原則；至於地段率加成成數，103年2月11日修正公告之評定作業要點雖將本件加成成數提高到320％，惟106年7月20日修正公布之評定作業要點第15點已降為120％，足見臺北市政府仍有根據市場行情及榮枯作適時之調整，尚難謂評定作業要點違反法律保留原則或租稅法律主義。上訴意旨主張評定房屋課稅現值之各項標準係由行政機關自行訂定，並無上限，調幅亦無上限，實質架空稅法，形同給予行政機關空白支票，顯已違反課稅法定原則之要求；又被上訴人100年自創「高級住宅」以「1＋地段率」對房屋評定現值加價3至4倍，最多加稅高達30逾倍，顯然係因三項「標準」及「調幅」「無上限」所致，對人民形成過度負擔、絞殺式稅捐，形同徵收之結果，將系爭房屋「房屋構造標準」違法多乘3.2倍（1+220％），顯然違反評定作業要點第15點只能「加成」之規定云云，揆之以上說明，尚無足採。（三）查本件系爭66戶房屋因無買賣實例，被上訴人乃參考鄰近地區高級住宅之交易價格，作為認定系爭66戶房屋是否為高級住宅之依據，惟並未作為本件評定房屋標準價格及核計房屋現值之依據，本件房屋標準價格之評定完全依房屋稅條例第11條第1項規定之3項標準為之，並未涉及土地價格，自無減除土地價格之問題。原判決亦已敘明：臺北市不動產評價委員會評定之「房屋構造標準單價表」及「房屋街路等級調整率評定表」，業已依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂出標準，尚無與地價稅重複課稅或應減除地價之問題，至於個別委員或相關首長之意見，尚無從否定委員會之結論等語。上訴意旨主張房屋之「評定現值」、土地之「公告地價」均使用「地段」因素，立法者為免重複課稅，本不同意房屋稅使用地段率，後在不能與地價稅重複課稅的前提下，勉為同意，因此明文要求房屋稅之「地段率」要「減除地價部分」，但實際上各地稅捐稽徵處調整俗稱之「地段率」（即街路等級調整率）時，並未減除地價部分，此亦經被上訴人前任處長黃素津、臺北市財政局副局長游適銘訴外親口證實，亦為現任財政局長陳志銘承認不諱，顯有違反房屋稅條例云云，揆之以上說明，自屬無據。（四）按103年11月3日修正公布之臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項有關持有本市非自住之其他供住家用房屋在3戶以上者，每戶稅率均為百分之3點6之規定，其立法之本旨在對於持有越多戶房屋者課予越重之房屋稅，以符量能課稅及公平課稅之宗旨，並非上訴人所主張之「囤房稅」，亦非對特定職業者加以特別不利之租稅負擔。上訴意旨主張臺北市房屋稅徵收自治條例對起造人甫生產完工之房屋，未給予合理銷售期間，一律自完工起，課以非自住最高3.6％「囤房稅率」，動輒上億元，係對特定職業加以特別不利之租稅負擔，造成過度負擔，侵犯憲法保障之平等權、工作權及職業自由云云，揆之以上說明，核屬誤會。（五）按房屋稅不僅是週期稅，更是持續發生稅捐債務之財產稅，與機會稅或行為稅有別，其稅率雖原則上以週期開始時之法定稅率為準，惟如在週期期間法律規定之稅率有所變動時，為使週期內之事實狀態與法律狀態相符，則自法律規定修正後適用新稅率，尚難謂違反法律不溯既往原則。查臺北市103年度房屋稅雖於103年7月1日開徵，而應適用103年7月1日之法定稅率，惟臺北市房屋稅徵收自治條例於103年11月3日修正公布第4條第1項之稅率規定，而系爭房屋稅則係於104年1月1日開徵，是被上訴人適用新修正之自治條例規定之稅率，符合開徵時之法律狀態，尚不生違反法律不溯既往原則之問題。上訴意旨主張臺北市政府103年11月3日修正臺北市房屋稅徵收自治條例第4條，調整非自住其他住家用房屋房屋稅率，2戶以下每戶2.4％，3戶以上每戶3.6％，溯及自103年7月1日施行，違反禁止法律溯及既往原則云云，亦屬誤會。（六）按評定作業要點係台北市政府依房屋稅條例之授權所訂定之自治規則，應自發布日起施行。此與解釋性之行政規則或財政部之解釋函令，並非自解釋函令發布時施行，而係自法規公布日生效者有別，是本件評定作業要點之生效日期自應自103年2月11日發布時施行，而無稅捐稽徵法第1 條之1有關財政部解釋函令生效日期之適用。上訴意旨主張依稅捐稽徵法第1-1條之規定，本件尚未核課確定，自有較有利之106年7月20日修正後評定作業要點第15點規定之適用云云，亦屬無據。（七）綜上所述，原判決業已說明其認定事實之依據及得心證之理由，其認事用法，經核並無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　106　年　　11　　月　　30　　日最高行政法院第四庭審判長法官　林　茂　權法官　劉　介　中法官　林　文　舟法官　帥　嘉　寶法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　106　年　　11　　月　　30　　日書記官　伍　榮　陞

最高行政法院(含改制前行政法院)106年度判字第663號

關鍵資訊