106年度判字第722號｜行政：綜合所得稅｜裁判日期：106 年 12 月 21 日

最　高　行　政　法　院　判　決 106年度判字第722號上訴人許弘明訴訟代理人張芷會計師被上訴人財政部臺北國稅局代表人許慈美上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國106年7月25日臺北高等行政法院104年度訴字第1575號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、事實概要：被上訴人以上訴人民國98年度綜合所得稅結算申報，漏報本人利息所得新臺幣（下同）計28,588,000元、租賃所得205,200元及其他所得36,800,000元，合計65,593,200元，乃歸課核定上訴人當年度綜合所得總額75,703,664元，除應補徵稅額26,120,000元外，並按所漏稅額26,084,000元處以0.5 倍之罰鍰計13,042,000元。上訴人就其他所得及罰鍰處分不服，經被上訴人以104年4月20日北區國稅法二字第1040013741號（下稱原處分）復查決定，獲追減其他所得122,489元及罰鍰24,498元。上訴人仍表不服，提起訴願、行政訴訟，均遭駁回，遂提起本件上訴。二、上訴人起訴主張：㈠本稅部份： ⒈上訴人雖為行為時理歐開發股份有限公司（下稱理歐公司）名義負責人，惟公司大小章及實際執行業務者使用均為高建文，且該公司原為「上訴人及其指定人」與「高建文及其指定人」之名義投資，迄至98年9月東森國際股份有限公司（下稱東森公司）始參加投資，故理歐公司實質股東計分3類：高建文及其指定人、上訴人及其指定人與東森公司。由三方實質股東99年12月21日股東協議書及100 年1月28日股東協議書增補條款之各該附件比較可知：協議書增補條款期間，「高建文及其指定人」持有股數由4,508萬股增加為4,738萬股，「上訴人及其指定人」持有股數由1,992萬股減少為1,762萬股；雙方增減股數各為230 萬股，足證上訴人於100年1月1日至同年1月12日間返還高建文230萬股理歐公司股份。 ⒉被上訴人援引99年協議書係上訴人與高建文針對雙方往來私人間資金債權之雙方私人協議，與本件上訴人提示之股東協議書之公司三方股東股權架構調整暨上訴人主張於99年12月21日至100年1月12日期間已返還予高建文過戶其指定之人名下股份230萬股，二者關係之期日及事件依據均不相同，誠屬二事。 ⒊又高建文刑事案件訴訟爭點為上訴人於98年1月13日取得高建文移轉理歐公司400萬股股票是否有背信侵占之刑責，而非該等股票移轉侵占背信股票額度為400萬股股數亦或為170萬股股數之爭議；且本件事後返還230萬股份乃基於為避免98、99、100年度期間高建文對投資管理合約效益及給付對價報酬相當性爭議及為改善公司財務，三方實質股東乃於100年1月28日股東協議書增補條款一次解決事實發生在100年1月間前，而被上訴人援引高建文刑事告訴均發生於102年（被上訴人101年12月調查之後）亦足證明係屬二事，被上訴人之援引論結時序違誤，無因果牽連，顯屬臆測。 ⒋被上訴人既肯認理歐公司99年12月22日之股東名簿記載各股東持股及減資簽證會計師100年1月12日減資明細表所示之股東減資日前持有股份，且據以認定理歐公司填報99年度投資人盈餘表既未記載陳廖紅鳳等人持有股數，其相關資料誤植。因公司發行在外流通股數確定，則99年度投資人盈餘表記載之高建文持股800萬股，亦應一體認定誤植，本諸職權探究事實，加以細追高建文持股變動去路，釐清事證。且本件爭點既在高建文關鍵人等持有股數變化，被上訴人應更為審慎詳實調查該誤植之證據結果，但被上訴人卻僅選擇對己有利部分論駁，割裂適用，有違行政程序法第43條之採證原則。 ⒌據上，被上訴人系爭行政處分，未盡調查職權，論理採證亦前後矛盾、割裂適用證據未能全部一體適用，探求事實，有誤認事實，臆測證據情事顯明，對攸關上訴人權益及認定事實重要證據漏未查證，有違最高法院79年第1次民事庭會議決議經驗法則之違背法令及違反行政程序法第43條採證法則與違反改制前行政法院61年判字第70號判例認定事實，不得出於臆測之證據法則。 ⒍又依公司法第168條第1項後段規定，一般商業會計法辦理減資前，均須確定減資基準日減資前各股東名下持股數。因此按通常經驗法則，理歐公司既於100年1月12日辦理減資紀錄，則送交目的主管機關審理之減資前後股東明細表公文書，即委請減資簽證之安侯建業會計師事務所辦理100年1月12日減資資本額查核簽證報告書之減資明細表紀載，應足資為本件股東持股數證據依據之一，而得以確認為減資日前全體股東實際持股數。又因為減資前上訴人與涉外關鍵人高建文雙方一直存有97年4月24日投資管理合約效益及給付（400萬股）對價報酬始否相當性之爭議，亦於減資日前才調整（減少230萬股）完成確定實質報酬對價（170萬股）股份作為上訴人減資前持有股數，辦理減資換發新股份。故，實質三方股東99年12月21日股東協議書及100年1月28日股東協議書增補條款各該附件持股股數及總額比例，亦足為必要證據參採。依上述股東協議書及股東協議書增補條款各該附件顯示：協議書即至減資日前期間（99.12.07-100.01.12），高建文及其指定人持有股數由4,508萬股增加為4,738萬股（持股比例：56.35％→59.225％），上訴人及指定人持有股數由1,992萬股減少為1,762萬股（持股比例：24.90％→22.025％）。雙方結構持股增減股數各為230萬股，即高建文及其指定人增加230萬股，上訴人及指定人減少230萬股，足證上訴人已交付返還高建文系爭98年取得股份之230萬股。系爭處分核定以400萬股（未減除已返還之230萬股）計算補稅，顯有違誤。㈡罰鍰部分：系爭酬勞訴外人高建文雖於98年移轉上訴人400萬股，惟上訴人已於被上訴人調查前（即100年1月）返還高建文其中230萬股股份，實質僅取得170萬股股份酬勞，故被上訴人以400萬股股份計算所得額，與上訴人被調查日前確實已返還230萬股，僅實質取得170萬股股份，確有不符。被上訴人最終既採信援引理歐公司99年12月22日之股東名簿記載各股東持股及簽證會計師100年1月12日減資明細表所示之股東減資日前持有股份，否決理歐公司99年12月31日投資盈餘表記載。足證明高建文99年12月22日股東名簿記載持股為570萬股，99年12月31日當日持股亦應維持570萬股，而其100年1月12日減資明細表所示原持有股份卻為800萬股，故行為時（100年1月1日至100年1月12日期間）高建文持股增加230萬股，與同時其上訴人持股由400萬股減少為170萬股，減少230萬股相符。故上訴人既無230萬股份並無短漏230萬股情事，系爭裁罰以短漏400萬股計算基礎，補稅裁罰，顯違比例原則及有雙重處分，違反實質漏稅裁罰精神，依本院32年判字第16號判例及39年判字第2號判例揭示，其處罰即不能認為合法，應予撤銷等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分關於其他所得及罰鍰不利於上訴人部分。三、被上訴人則以：㈠本稅部分： ⒈高建文於102年2月1日回函指稱有關98年1月13日以每股10元總價40,000,000元，出售理歐公司400萬股予上訴人一事，係上訴人不正當取得，並無資金流程，且證交稅單字跡亦非其所為，且高建文因上訴人拒不返還其理歐公司 400萬股等3筆交易，業於同年3月25日向臺灣臺北地方法院檢察署提出刑事告訴狀，經臺灣士林地方法院檢察署（下稱士檢）檢察官以系爭投資管理合約書中未就上訴人取得400萬股時，需履行之對價行為有何約定，從而上訴人既依前揭合約書移轉400萬股票，即難遽論其有侵占該等股票之不法所有意圖而獲不起訴之處分，高建文不服，聲請再議及交付審判，遞經臺灣高等法院檢察署駁回再議，及臺灣士林地方法院103年度聲判字第88號刑事裁定聲請駁回。換言之，上訴人係因取得400萬股時，並無約定需履行之對價行為，而未罹於背信及侵占之刑事罪責，惟高建文係於上開刑事告訴中，一再主張上訴人擅自將系爭理歐公司400萬股票過戶至其名下，迄今未將上開股票返還等情，復參該刑事裁定意旨，尚難謂有上訴人所稱已歸還230萬股予高建文之情事。 ⒉參酌關係人安侯建業聯合會計師事務所103年10月17日回函及東森公司103年10月23日函覆所述可知，在上訴人為理歐公司行為時負責人，而本案之股務辦理係由理歐公司自辦，其股東名簿亦由該公司所提供，尚乏公正第三人證明，再者，關係人高建文自始均持相反之主張，致上訴人主張已歸還230萬股予高建文即有可議；且關係人安侯會計師事務所及東森公司就該公司之股東名簿有所變動之回復說明，係因股東擬以對公司融通及墊付之款項增資及「增資後」之持股比例，抑或對上訴人及高建文之持股數，或歷次調整之原因及依據，並不了解，依此，均無法證實上訴人從取自高建文400萬股中有歸還部分230萬股之事實。 ⒊股東協議書及股東協議書增補條款所載，係為改善理歐公司之財務結構達永續經營之目的，三方同意就理歐公司之帳載累積虧損先行彌補虧損，再就上訴人及高建文對公司融通或墊付之款項轉增資，並約定增資後三方及其指定人之持股比例，並經上述減增資後，三方同意採兄弟分割之方式以成立新公司方式以繼續經營理歐公司之業務。換言之，該股東協議書及股東協議書增補條款僅係安排理歐公司減增資及分割後三方股東持股比例，並未記載上訴人應歸還系爭230萬股一事，此與上訴人主張簽訂該協議書後，係已返還高建文系爭股票400萬股中之230萬股實屬有間，且原察亦曾電詢高建文表示，當初協議係安排公司減增資及分割後三方股東持股比例，並未論及上訴人歸還股票乙事，且股權調整全由上訴人處理，上訴人所言均非事實。 ⒋上訴人主張已將其中230萬股返還予高建文指定之12人股東一事，必須具備「真實性」、「必要性」與「合理性」三要件。首先就「真實性」而言，依創研投資股份有限公司（下稱創研投資公司）合作投資協議書影本可知，該公司係於96年間投資取得理歐公司面額3,000,000元股票，計300,000股，並非上訴人所稱係其於100年1月間返還所取得。又依證人徐浩源及陳炳樟證詞，系爭股票既為高建文所代為處理，倘上訴人將相關股票轉交予高建文，因230萬股之金額及數目非小，惟上訴人並無任何交付股票之證明，實與常情有違，且渠等並未收到相關股票。另理歐公司會計主任羅季玲亦稱上訴人未交代其交付股票給高建文，是上訴人主張其於98年1月13日取自高建文之理歐公司400萬股票，係已返還其中230萬股票之「真實性」實難採據。至「必要性」與「合理性」部分，已如前述，上訴人係因取得400萬股時，並無約定需履行之對價行為，而未罹於背信及侵占之刑事罪責。是未具備可認列減除230 萬股票之「必要性」與「合理性」二要件。 ⒌綜上，原核定上訴人系爭其他所得36,800,000元，尚非無據，惟依系爭投資管理合約書所載，移轉股票所生之證券交易稅係由上訴人負擔，從而，重行核計上訴人98年度系爭其他交易所得為36,677,511元【計算式：[ (淨值總額735,950,233元÷80,000,000股)×400萬股－證券交易稅12 0,000元]】，被上訴人於復查階段遂將原核定系爭其他所得36,800,000元追減122,489元，並無不合。㈡罰鍰部分：本件上訴人98年度綜合所得稅結算申報，短漏報本人租賃、利息及其他所得，經被上訴人查獲，違章事證明確。再者，上訴人為納稅義務人，就其本人及配偶當年度是否有屬應報繳所得稅之所得，本具有注意義務，卻短漏申報，有應注意、能注意而疏未注意之過失，自應論罰。惟本件所據裁罰基礎事實之本稅既經追減已如前述，被上訴人依所得稅法第110條第1項規定，並參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，就上訴人短漏報之所得，除應稅免罰之所得外，經重行計算漏稅額為26,035,004元，按漏稅額處0.5倍罰鍰13,017,502元（26,035,004元×0.5倍），原罰鍰13,042,000元應予追減24,498元，實已考量上訴人違章程度所為之適切裁罰，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以本件爭點乃在被上訴人核定上訴人98年度綜合所得稅結算申報其他所得36,800,000元，而為上述稅額之補徵及罰鍰之裁處，是否適法有據？㈠本稅部分： ⒈經查，依上訴人與高建文於97年4月24日簽訂之投資管理合約書約定：「立書人：甲方代表人：許弘明先生、乙方代表人：高建文先生。甲、乙雙方因理歐開發股份有限公司（以下稱本公司）貸款，股權移轉及公司治理等事宜，共立左列條款，以茲信守。第一條：股權變動、一、乙方同意將名下或其指定之第三人名下之理歐開發股份有限公司400萬股移轉登記予甲方或其指定之第三人名下。二、前項移轉所生之證券交易稅由甲方負擔之。第二條：董監事之改組董事長由甲方推派之……。第三條：銀行貸款本公司依本約股權及董監事改組後由甲方負責向銀行以本公司之資產及甲方為連帶保證人之名義申請貸款新台幣5億元上下。二、前項貸款之所得，應支用於本公司各項支付，不得移作他用其支付程序應依第二條第四款之約定處理之。……」等事項。嗣上訴人依約於98年1月13日將高建文所有400萬股之理歐公司股票辦理過戶至自己名下，復據上訴人自認依上開契約約定取得400萬股理歐公司股票等情在卷。是上訴人於98年1月間獲有理歐公司股票400萬股，洵堪認定。從而，被上訴人以上訴人98年1月13日取得訴外人高建文之理歐公司股票400萬股，惟未據上訴人於98年度綜合所得稅結算申報，經依理歐公司97年度資產負債表所載每股淨值約9.2元（淨值總額735,950,233元÷ 80,000,000股），初查核定上訴人漏報其他所得36,800, 000元（400萬股x9.2元），並於上訴人申請復查後，以上開投資管理合約書第1條第2款規定移轉股票所生之證券交易稅係由上訴人負擔，重行核計上訴人98年度系爭其他所得為36,677,511元〈（淨值總額735,950,233元÷80,000, 000股）x400萬股－證券交易稅120,000元〉，連同其他上訴人不爭漏報之利息所得28,588,000元及租賃所得205,200元部分，歸課核定上訴人當年度綜合所得總額如事實概要欄所載，自無不合。 ⒉雖上訴人主張理歐公司實質股東計分「上訴人及其指定人」、「高建文及其指定人」及東森公司，三方實質股東於99年12月21日、100年1月28日簽立股東協議書及增補條款，「高建文及其指定人」持有股數由4,508萬股增加為4,738萬股，「上訴人及其指定人」持有股數由1,992萬股減少為1,762萬股，是上訴人於100年1月1日至同年1月12日間已返還高建文230萬股理歐公司股份云云，並提出股東協議書及其增補條款為證。惟查： ⑴依上訴人、高建文、東森公司於99年12月21日簽立股東協議書約定：「……三方所登記及其指定人所持有之股份合計達理歐開發之100％，其各方之持股明細詳附件一。為改善理歐開發之財務結構達永續經營之目的……三方同意就理歐開發之累積虧損先行彌補虧損，再就甲（即上訴人）、乙方（即高建文）對公司融通或墊付之款項轉增資，增資後三方及其指定人之持股比例如下：許弘明37.195％、高建文51.382％、東森公司11.422％。經上述增資後，三方同意採兄弟分割之方式以成立新公司方式以繼續經營理歐開發海洋溫泉渡假中心之業務。……」附件一之理歐公司股東名簿「股東類別」，業將理歐公司之股東係分成三大群組，分別為高建文及其指定人（即高董及指定人）、上訴人及其指定人（即許董及指定人）、東森公司。上訴人、高建文、東森公司於100年1月28日並就上開股東協議書簽立增補條款：「……100年1月27日經甲方（即上訴人）及乙方（即高建文）共同協商後，乙方同意減少增資2,500,000元，改由甲方增資。經此協議後，三方持股比例修正如下：許弘明35.9259％、高建文52.6492％、東森公司11.424 9％。……」經核上開股東協議書及增補條款並無上訴人歸還230萬股理歐公司股票予高建文之記載，徒由上訴人、高建文、東森公司持股比例之約定，亦無法逕認上訴人將其於98年間自高建文取得之上開股份，返還高建文之事實。此參東森公司103年10月23日（103）東森總字第271號函復被上訴人及100年受理歐公司委任辦理減資之安侯建業聯合會計師事務所以103年10月17日安建 103審(五)字第01961D號函復被上訴人，等情益明。 ⑵次查，由高建文猶於102年3月15日向臺灣臺北地方法院檢察署（下稱北檢）告訴上訴人背信、侵占系爭400萬股理歐公司股票，經北檢呈請臺灣高等法院檢察署檢察長核轉士檢偵辦，士檢檢察官以系爭投資管理合約書中未就上訴人取得400萬股時，需履行之對價行為有何約定等由，認上訴人無侵占系爭400萬股票意圖，而予不起訴之處分，高建文於刑事再議狀明載：「……（上訴人）將告訴人（即高建文）所有之400萬股股票擅自過戶轉讓於己，而拒不返還……」等語，暨高建文聲請交付審判，臺灣士林地方法院（下稱士林地院）於103年度聲判字第88號刑事裁定認：「被告（指本件上訴人，下同）既依投資合約書第1條約定取得股票400萬股，所有權即移轉被告，被告已非受託持有他人之物，又被告拒不返還，充其量屬民事債務履行之問題……」等，所顯示高建文指摘上訴人未返還系爭股票之情，且可見上訴人主張於101年間已返還高建文230萬股票云云，在無確實證據相佐之下，要難遽採。 ⑶復查，理歐公司投資人明細表： ①98年5月27日申報截至97年12月31日投資人明細表所載：高建文持有理歐公司股份29,800,000股。98年間分別轉讓股份1,200,000股（受讓人：光生投資公司）、4,000,000股（受讓人：許弘明）、3,000,000股（受讓人：東森國際）、12,000,000股（受讓人：東森國際)、100,000股（受讓人：陳昱雯）、200,000股（受讓人：顏娟娟）、100,000股（受讓人：陳彥穎）、100,000股（受讓人：陳傳盛），總計高建文出讓股數20,700,000股，其持股變更為9,100,000股（29,800,000-20,700,000)。 ②99年5月31日申報截至98年12月31日之98年度營利事業投資人明細及分配盈餘表所載：股東張麗美（4,200,000股）、高輝貞（80,000股）、高萱（100,000股）、蕭路嶺（100,000股）、高建文（9,100,000股）、張蒞政（700,000股）、理歐國際開發公司（30,000,000股）、林威岑（100,000股）、蔡之涵（100,000股）、何百城（100,000股）、陳昱雯(100,000股）、顏娟娟（200,000股）、陳彥穎（100,000股）、陳傳盛（100,000股）等人，合計持股45,080,000股（屬高董及指定人之合計股數）。而股東東光永業公司（1,000,000股）、許瑞城（700,000股）、許弘斌（1,020,000股）、許瑞容（1,000,000股）、許弘卿（1,000,000股）、光生投資事業公司（11,200,000股）、許弘明（4,000,000股）等人，合計持股19,920,000股（屬許董及指定人之合計股數）。至於股東東森公司則係持有股數15,000,000股。前開三類群組股東之持股比率則分別為「高董及指定人56.35％」（持股45,080,000股÷公司總發行股數80,000,000股）、「許董及指定人24.90％(持股19,920,000股÷公司總發行股數80,000,000股）、「東森公司18.75％」（持股15,000,000股÷公司總發行股數80,000,000股）。 ⑷嗣99年間，高董及其指定人之間持股發生變動，即股東張麗美出讓3,900,000股（持股剩餘300,000股）、高建文出讓2,960,000股（持股剩餘6,140,000股）、理歐國際開發公司出讓1,000,000股（持股剩餘29,000,000股）、蔡之涵出讓100,000股（持股剩餘0股），其等合計出讓股數7,960,000股；受讓人及所受讓股數則分別為劉鈞（300,000股）、蕭舜文（100,000股）、吳振隆（5,500,000股）、賴瀅如（100,000股）、黃乃文（100,000股）、朱庭儀（100,000股）、江東陽（100,000股）、陳廖紅鳳（300,000股）、陳炳樟（200,000股）、彭文彬（400,000股）、劉欣正（200,000股）、徐夢育（260,000股）、徐美麗（300,000股），合計7,960,000股與上開出讓股數相同。至於「許董及指定人」之間則無持股變動情形，又「東森公司」仍持有股數15,000,000股；三類群組股東本件於99年12月7日當時，持股比率仍分別為「高董及指定人56.35％」（持股45,080,000股÷公司總發行股數80,000,000股）、「許董及指定人24.90％（持股19,920,000股÷公司總發行股數80, 000,000股）、「東森公司18.75％」（持股15,000,000股÷公司總發行股數80,000,000股）；參之上訴人於97 年4月24日起擔任理歐公司之負責人，任期持續至101年間，而理歐公司為辦理減資，於100年1月12日召開董事會，決議減資486,500,000元，並決議減資基準日為100年1月12日，當時係由擔任理歐公司負責人之上訴人擔任主席，依其核章審認並於起訴時提出之理歐公司減資明細表亦載，於100年1月12日減資前，賴瀅如（100,000股）、黃乃文（100,000股）、朱庭儀（100,000股）、江東陽(100,000股）、陳廖紅鳳（300,000股）、陳炳樟（200,000股）、彭文彬（400,000股）、劉欣正（200,000股）等人之持股數量，仍與上開99年12月7日之股東名簿所載持股數量相同，亦即相較於98年12月31日投資人明細表所載持股數量，並按上訴人等人簽認之99年12月7日之股東名簿所載，99年間係「高董及其指定人」之間持股發生變動如上述，「許董及指定人」之持股並未減少，上訴人對理歐公司之持股仍保持為「4,000,000股」，則賴瀅如（100,000股）、黃乃文（100,000股）、朱庭儀（100,000股）、江東陽（100,000股）、陳廖紅鳳（300,000股）、陳炳樟（200,000股）、彭文彬（400,000股）、劉欣正（200,000股），持股來源與上訴人或其指定人無關，乃堪認定。 ⑸另查，關於張麗美持有理歐公司股份部分，其原持股為4,200,000股，99年間出讓3,900,000股（持股剩餘300,000股）予「高董及其指定人」，前已述及，並無上訴人移轉股權予張麗美之紀錄；又高萱對於理歐公司之持股，歷經97、98、99年度，至理歐公司100年1月12日減資前，均保持為100,000股，並未變動，亦無上訴人移轉股權予高萱之紀錄。另徐浩源、創研投資股份有限公司（下稱創研公司，代表人徐雲美）於99年12月7日之後，至理歐公司100年1月12日減資前，期間內雖分別取得理歐公司之股份200,000股及300,000股，然同期間內，「高董及其指定人」之成員徐夢育、徐美麗亦出讓99年12月7日之原有持股260,000股及300,000股，以致理歐公司100年1月12日之減資明細表將徐夢育、徐美麗除名而未列屬股東成員，是亦難認定上訴人有移轉股權予徐浩源或創研公司之情事。而上訴人聲請傳訊證人劉冠麟（劉欣正之子）、江東陽、陳廖紅鳳、陳炳樟、徐浩源、高萱等人到庭並未證稱有何來自上訴人之理歐公司之股份；證人羅季玲亦未證述依上訴人指示將理歐公司股票交付高建文情事，另賴瀅如、黃乃文、朱庭儀、張麗美等人則經上訴人表明捨棄傳喚；再由創研投資公司106年5月10日法字第000000000號函檢附該公司與高建文合作投資協議書及稅額繳款書等件，亦僅見高建文於96年2月間移轉30萬股理歐公司股份予創研公司乙事。故上訴人主張就所取得之系爭4,000,000股理歐公司股份，已於100年1月間，移轉其中2,300,000股予高建文指定之賴瀅如（100,000股）、黃乃文（100,000股）、朱庭儀(100,000股）、江東陽（100,000股）、陳廖紅鳳（300,000股）、陳炳樟（200,000股）、彭文彬（400,000股）、劉欣正（200,000股）、張麗美（200,000 股）、高萱（100,000股）、徐浩源（200,000股）、創研公司（300,000股）等12人而為返還云云，與理歐公司之股權轉讓文件等不相符合，尚難憑採。 ⑹至理歐公司以101年9月14日理歐（財）字第2號函檢附之高建文股東投資變動情形表雖記載高建文於100年1月取得230萬股，惟於「股票取得原因欄」之「增資取得類別」項下勾選「其他」。參之實務上，除非股東就已流通（舊）股票之轉讓，公司才會依法申報於股東股份轉讓通報表，反之，增資取得之（新）股票，公司並不會通報紀載，而理歐公司並未通報其100年度有此股份之轉讓事宜，依上開股東協議書、股東協議書增補條款及安侯建業聯合會計師事務所103年10月17日函所載，復有「股東擬以對公司融通及墊付之款項增資」事項，則高建文該等股份之取得，自難認係受讓取得，而得為有利上訴人之認定，此觀該股東投資變動情形表僅載於100年1月取得230萬股，無法辨明該等股份之取得時間究係在100年1月12日之前或其後益明。故依上述100年1月12日理歐公司減資明細表，上訴人減資前原持股雖為170萬股，亦無法認該減少之230萬股即係轉讓予高建文；況觀之同表記載高建文於減資前原持股係800萬股，對照簽立協議書當時高建文持股6,140,000元，其差額數亦非230萬股，而上訴人於訴訟中係主張其將減少之 230萬股轉讓予高建文指定之賴瀅如等人，前亦述及，是尚無得據股東投資變動情形表及減資明細表之記載，即認上訴人有轉讓230萬股理歐公司股份予高建文之事實。再者，有關股票移轉之原因眾多，例如買賣、受贈、遺產分配、信託等等，不一而足，縱如上訴人所稱其有將230萬股轉讓予高建文指定之12人，在無其他佐證之情形下，自無法遽認乃上訴人返還前取得400萬股份之部分。是上訴人主張被上訴人未認上訴人返還上述股份予高建文，有違行政程序法第36條職權調查原則云云，亦無可取。㈡罰鍰部分：查上訴人與高建文於97年4月24日簽訂投資管理合約書，立約受讓理歐公司股票400萬股，並於98年1月13日取得。核上訴人為納稅義務人，其辦理98年度綜合所得稅結算申報時，應注意能注意且無不能注意情事，竟漏報系爭其他所得及利息所得，自具違章過失，依行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。從而，被上訴人依據查得資料，審酌上訴人98年度綜合所得稅結算申報，漏報系爭其他所得經查獲，且系爭其他所得非屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，亦非屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且上訴人並無夫妻所得分開申報逃漏所得稅、虛報免稅額或扣除額及以他人名義分散所得等情形，以及上訴人之違章漏稅情節並無應另行依「裁罰倍數參考表」使用須知加重或減輕之理由等一切情狀，乃依所得稅法第110條第1項規定，並參據裁罰倍數參考表之規定，本於法定裁量權審酌結果，除應稅免罰之利息所得88,000元及租賃所得205,200元外，餘就上訴人漏報之所得，按所漏稅額26,035,004元，處0.5倍罰鍰13,017,502元（26,035,004元x0.5倍），尚無不合。㈢綜上所述，上訴人之主張尚無可採。原處分尚無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合。上訴人猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊及防禦方法，經原審法院審酌後，核與本件判決結果不生影響，故不逐一論究說明，附敘明之。五、上訴人上訴意旨略以：㈠本稅部分－其他所得：上訴人於98年取得理歐公司股票400萬股，但於100年1月間返還高建文及其指定人成員股東230萬股，有相關佐證為憑，並已盡協力舉證義務。原審判決對關鍵資料投資盈餘表變動差異未見論陳分析，有判決不備理由及未盡職權調查事實，所為之判斷與經驗法則不符，違反改制前行政法院61年判字第70號判例及違行政訴訟法第125條第1項規定，有最高法院69年台上字第771號判例意旨之「判決不適用法規或適用不當」違背法令情事，應予廢棄： ⒈上訴人非高建文其指定人股東，亦無公權力可資行使，無法知悉內部關係，原判決既以99年12月7日股東明細表為高董及指定人56.35％（持股4,508萬股）為基礎，並比較賴瀅如其指定人100年1月12日減資前股數相同，為何未比較其他股東同期持股是否均未變動？尤其高建文持股數何時由614萬股增至800萬股來源對象明細與股票交易價金？與100年1月12日減資前「高董及其指定人」持股比例已經增加為59.225％（持股數4,738萬股）原因為何？來自何處？及99年12月31日投資盈餘表高建文及其指定人股東與會計師簽證會計師簽發該公司100年1月12日減資明細表持股差異等疑義？關鍵資料99年12月31日投資盈餘表前、後股數變動差異未見論陳分析？亦未陳述不必論駁之相關理由，原判決顯有未善盡審酌上訴人所提之證明資料，對上訴人前揭主張置之不理，有判決不備理由之當然違法事由，應予廢棄。 ⒉查100年1月12日減資前賴瀅如（100,000股）、黃乃文（100,000股）……等人之持股數量，雖仍與99年12月7日股東名簿所載持股數量相同，但原判決引證期日100年1月12日減資前「高董及指定人」持股比率已達59.225％，並非維持99年12月7日持股比例56.35％、「許董及指定人」持股比率已減少為22.025％、「東森公司」維持18.750％，即「高建文及其指定人」合計持股數由4,508萬股增加為4,738萬股（56.35％→59.225％），「上訴人及指定人」持股數由1,992萬股減少為1,762萬股（24.90％→22.025 ％）。但原判決疏未察覺「高董及指定人」成員股東持股理歐公司發行股數8,000萬股之合計總持股比例已產生增加之差異變化，而逕以特定成員股東個別持股觀察而為臆測論結，案關高建文其指定人賴瀅如等持股與99年12月7 日之股東名簿所載持股數量相同，持股來源即與上訴人或其指定人無關。原判決割裂比較，疏漏理歐公司股東結構特性，有應適用理歐公司之股東三大群組：「高建文及其指定人」、「上訴人及其指定人」及「東森公司」合計持股比較而不適用，顯違反改制前行政法院61年判字第70號判例認定事實，不得出於臆測之證據法則，及違行政訴訟法第125條第1項職權調查事實規定，有最高法院69年台上字第771號判例意旨揭示：「法院依調查證據之結果，雖得依自由心證，判斷事實之真偽，但其所為之判斷如與經驗法則不符時，即依法有違。」之「判決不適用法規或適用不當」違背法令情事，應予廢棄。 ⒊謹就原判決事實及理由有違反經驗法則、成文法以外之法則，及司法院解釋或法院之判例，構成行政訴訟法第243 條行政訴訟判決不適用法規或適用法規不當等之違背法令上訴事由，臚列如下： ⑴高建文刑事訴訟爭點為上訴人於98年1月13日取得高建文移轉理歐公司400萬股股票是否有背信侵占之刑責，而非該等股票移轉侵占背信股票額度為400萬股股數亦或實質取得股數是否170萬股股數之爭議；且本件事後返還230萬股份乃基於為避免98、99、100年度期間高建文對投資管理合約效益及給付對價報酬相當性爭議及為改善公司財務，三方實質股東乃於100年元月28日股東協議書增補條款一次解決（上訴人將原售轉讓之400萬股返還230萬股，以170萬股作為減資持股基準。）；事實發生在100年1月間前，而被上訴人援引高建文刑事告訴均發生於102年（被上訴人101年12月調查之後）亦足證明係屬二事，無因果牽連，顯屬臆測，有違改制前行政法院61年判字第70號判例「認定事實，不得出於臆測之證據法則。」，及行政訴訟法第125條職權調查事實與同法第133條職權調查證據明文，應予撤銷。 ⑵查「高董及其指定人」之間持股發生變動於99年間，但上訴人主張及舉證移轉230萬股予「高建文及其指定人」之移轉時間為100年1月1日至100年1月12日減資日前，且上訴人400萬股持股至99年12月31日雖未減少，但至100年1月12日減資日持股數僅餘170萬股，故原判決以99年間「高董及其指定人」之間持股發生變動，「許董及指定人」之持股並未減少及上訴人對理歐公司持股仍保持為「4,000,000股」，涵攝至上訴人主張100年1月12 日減資前期間，比較年度不同難謂有因果關係，據以論結：「則該等持股來源與上訴人或其指定人無關。」論理法則方法，判斷事實之真偽，與經驗法則不符，依最高法院69年台上字第771號判例意旨，即於法有違。原判決有行政訴訟法第243條第1項，判決不適用法規或適用不當之違背法令情事。 ⑶原判決除無徐浩源、創研公司取得持股係來自徐夢育、徐美麗出讓股數積極證明外，徐夢育移轉減少股數為260,000股，但所指受讓人徐浩源受讓股數僅200,000股亦不相符。原判決僅因系爭期間另有公司其他股東移轉紀錄且不論股數是否一致，即據以有利被上訴人論結。而本案上訴人爭議持股除確實由400萬股返還230萬股，僅有170萬股參與減資之利益，已舉證相對方成員等於同期間且同數額增加230萬股股份，公司法亦無股份移轉以登記為要件前提，卻要求上訴人再提出舉證1對1及後續流程證明文件，硬以返還前之400萬股認定課稅基礎計稅，違反實質課稅原則及平等對待原則與違反社會生活累積的經驗歸納所得之經驗法則，顯有行政訴訟法第243條第1項，判決不適用法規或適用不當之違背法令情事，應予廢棄。 ⑷依創研公司106年5月10日法字第000000000號函（下稱 106年5月10日函）函復原審法院協助調查，檢附之相關合作投資協議書、96年2月7日繳納證券交易稅繳款書影本，與該公司96年及100年分類帳，應足以證明該96年2月買入持股一直持有到100年1月12日減資前仍繼續持有，且經歷100年3月與兄弟平行分割龜山島休閒股份公司均未轉讓。非原判決所稱，該公司所提資料附件僅見高建文於96年2月間移轉30萬股理歐公司股份予創研公司（即無法證明繼續持有至減資日），並誤以徐美麗轉出30萬股認為受讓與創研公司。原判決論理顯違事實及一般經驗法則，未盡職權調查證據，有違行政訴訟法第 125條職權調查事實及同法第133條職權調查證據，應予廢棄。 ⑸理歐公司以101年9月14日理歐（財）字第2號函檢附之高建文股東投資變動情形表，其記載高建文於100年1月取得230萬股，並於「股票取得原因欄」之「增資取得類別」項下勾選「其他」：應指，高建文於100年1月取得230萬股取得股票原因，非係其出資買入亦非增資取得（按：因高建文取得原因為上訴人返還，又因返還非交換移轉，故未填報轉讓通報表）。非原判決所稱之「實務上，除非股東就已流通（舊）股票之轉讓，公司才會依法申報於股東股份轉讓通報表，反之，增資取得之（新）股票，公司並不會通報記載。」，此一行為時之填報查核實務，填註「股票取得原因欄」之「增資取得類別」項下勾選「其他」案例，有被上訴人稽徵機關可資查證，原判決理由顯屬臆測，違反改制前行政法院61年判字第70號判例認定事實不得出於臆測之證據法則，判斷事實之真偽與經驗法則不符，依最高法院69年台上字第771號判例意旨，即依法有違，應予廢棄。 ⑹且證諸該理歐公司以101年9月14日理歐（財）字第2號函檢附之高建文股東投資變動情形表轉讓欄最後兩筆分別100年3月轉出股數4,865,000股備註「減資」，另一筆填報100年3月轉出股數3,046,646股備註「分割」。依理歐公司100年1月12日減資比例60.81％返算，高建文100年1月12日減資前持股為8,000,000股（=3,046,646股／60.81％）與會計師簽證會計師簽發該公司100年1月12日減資明細表持股8,000,000股相符，減資後持股3,135,000股，100年3月15日減資分割股數3,046,646股，分割後股數88,354股（=3,135,000股－3,046,646股），亦與理歐公司增、減資及分割紀錄相符實。惟原判決疏漏未查證，顯違行政訴訟法第125條職權調查事實及同法第133條職權調查證據規定，應予廢棄。 ⒋據上，上訴人依理歐公司99年12月7日股東名簿暨99年12 月31日投資盈餘表與會計師簽證100年1月12日減資明細表，主張返還系爭股份230萬股，係發生於100年1月1日至100年1月12日減資日前；並佐以該公司填報99年12月31日投資盈餘表證明確實返還予「高董及其指定人」。另依99年12月7日股東名簿及99年12月31日投資盈餘表足以證明： 99年度「高董及其指定人」內部持股共計發生2次持股變動，分別於：99年1月1日起至99年12月7日第一次持股變動期間及99年12月7日後至99年12月31日間又發生第二次變動，惟原判決僅認定第一次持股變動期間即股數結果。原判決對於上訴人據以主張權利依據之關鍵資料「99年12月31日投資盈餘表」之前、後股數變動差異未見論陳分析？亦未陳述不論駁相關理由，顯有未善盡審酌上訴人所提之證明資料，自有判決不備理由之當然違法事由，應予廢棄。其未查得渠等於99年12月7日至100年1月12日間確實無異動移轉之積極證據，誤認渠等被指定人100年1月12日減資前持股標的股份來源為99年12月7日股東名簿所載持股數之相同股份標的繼續持有，而無中斷，而論結：「與上訴人無關」，顯屬率斷，有「判決不適用法規或適用不當」違背法令情事，應予廢棄。㈡罰鍰部分：本件上訴人98年雖取得高建文給付400萬股理歐公司股份，但於被上訴人101年調查前已經返還230萬股予「高建文及其指定人」之成員股東，上訴人亦僅以返還後股數170萬股參與理歐公司100年1月12日減資，有簽證會計師簽證資料文件可稽，以及理歐公司以101年9月14日理歐（財）字第2號函檢附之高建文股東投資變動情形表記載高建文於100年1月取得230萬股在卷。故事實上，上訴人實質僅取得170萬股，依實質課稅原則，短漏報行為應僅負擔170萬股所漏稅額暨罰鍰之負擔義務。上訴人既無230萬股份並無短漏230萬股情事，系爭裁罰以短漏400萬股計算基礎，補稅裁罰，顯違比例原則及有雙重處分事實，違反實質漏稅裁罰精神。惟系爭原判決仍執以未確定給付之400萬股為漏稅額裁罰基礎裁處罰鍰，對上訴人於被上訴人查獲之前已經返還230萬股股份之非上訴人所得，自無造成漏稅結果違法情事之構成要件該當、違法且有責，仍予併計裁罰，在稅捐處罰在構成要件上要求難謂已達確實的蓋然性或無合理懷疑的證明度。系爭裁罰顯與本院98年8月份第2次庭長法官聯席會議決議暨本院96年判字871號判決相悖，應予撤銷等語。六、本院按：㈠本件上訴爭點之確定： ⒈針對上訴人98年度綜合所得稅額之認定，被上訴人基於下述原因事實而為法律涵攝，確認上訴人在該稅捐週期內有其他所得36,677,511元之取得，而在此事實基礎下，並結合上訴人其餘漏報之稅基金額（訴訟兩造對此事實均無爭議，而為法院所未實質審理之爭點），對上訴人作成補稅及裁罰處分（訴訟兩造對非爭議事實部分之法律適用，並無爭議）。 ⑴第三人高建文為理歐公司之大股東，截至97年12月31日為止，其所持有理歐公司之股權數為29,800,000股。 ⑵上訴人則自97年4月24日起登記為理歐公司之負責人，且任期持續至101年間。 ⑶高建文與上訴人於97年4月24日簽訂投資管理合約書，雙方約定「由高建文移轉400萬股之股權予上訴人」。而該約定亦經履行完畢，而於98年1月13日間辦畢股權移轉登記（證券交易稅由上訴人繳交），上訴人因此新取得理歐公司400萬股之股權。 ⑷又依理歐公司97年12月31日之資產負債表所示，該公司當日資產淨值為735,950,233元，股權總數為8,000萬股，每股淨值為9.2元。而得依此淨值據計算上訴人於98 年1月間取得前開「股權」其他所得之稅基量化標準（因為時間相近，而為稅基量化之最佳參考基準）。量化結果其金額為36,800,000元（400萬股×9.2元=36,800, 000元），但亦應扣除上訴人支付之證券交易稅成本122,489元，因此判斷上訴人於98年度有其他所得36,677,511元之取得。 ⑸然而上訴人漏未報繳此筆其他所得，構成漏稅違章結果，應予補稅及裁罰。 ⒉原判決判定前開補稅裁罰處分合法，其認事用法理由，以及上訴意旨對原判決理由形成之各項指摘，均詳如前述，於此不再重複。在此僅摘要上訴人所爭執之單一焦點，即「其雖於98年1月間取得前開理歐公司400萬股權，但於100年1月1日至同年月12日間，已陸續返還其中之230萬股股權，故其實際取得之理歐公司股權其他所得，僅170萬股，應在此事實基礎為稅基之量化，並據以計算對應之補稅與裁罰金額」云云。㈡本院對前開上訴爭點之判斷結論及其理由形成： ⒈在此首應指明所得稅法制有關「所得」判定之基本法理：⑴按所得稅法制中所指之「所得」，以「取得特定經濟資源之主體，對該經濟資源，得為『終局』保有」，為其必要條件。此項判準，可以將當事人暫時取得之經濟資源（例如借款而得之貨幣）排除。 ⑵至於取得特定經濟資源之主體，得否「終局」保有該經濟資源，其判斷又不免與取得經濟資源在民事法（或行政法）之原因（法律關係）連結。而且取得經濟資源之民事法或行政法上法律原因，也會同時決定該筆經濟資源之稅法屬性（有償者為所得客體，無償且取得主體為自然人者為不課所得稅之受贈客體），以及該所得之類別歸屬（如果該經濟資源因可終局保有且屬有償取得，而應定性為「所得」時）。 ⑶此外當一筆所得已歸屬於特定主體（因其可終局保有該經濟資源）後，所得稅稅捐債務即行成立。該已成立之所得稅債務，是否會因為該法律原因之事後解消（例如解除契約），而復歸於消滅，固然在理論及實務上，尚存爭議，而未有定見（可能要視「解消」原因是「自始存在」，抑或是「事後發生」，而異其處理方式）。但除非法有明文，並不會存在「一筆所得已現實歸屬特定主體，而基於另外一個獨立之法律原因，使該主體喪失該筆所得，將導致原來已生之所得稅債務歸於消滅」之情形。 ⒉而依上開所得判定之基本法理而言，本件有關補稅部分之上訴顯非有據，爰說明如下： ⑴本件上訴人取得前開400萬股股權之時點為98年1月間，而依其主張之「返還」股權230萬股股權之時點則為 100年1月間，其間相差2年。又上訴人98年1月間取得 400萬股之法律原因雖未清楚說明，但從未否認其得「終局保有」之法律觀點（所以其強調「即使已還230萬股，剩餘之170萬股仍可由其保有，且應繳納對應之所得稅）。再觀之原處分卷第79頁及第80頁所附之投資管理合約書第3條約款所載（即「本公司依本約股權及董監事改組後由甲方（上訴人）負責向銀行以本公司之資產及甲方為連帶保證人之名義申請貸款新台幣伍億元上下」），顯然上訴人是以勞務及信用之付出為對價，而有償取得並「終局」保有前開400萬股。該筆經濟資源應定性為「於98年度之稅捐週期內歸屬至上訴人」之「其他所得」（以勞務為代價獲致之所得）。 ⑵至於上訴人主張「事後於100年1月間（即當月1日至12 日）陸續『返還』前開400萬股中之230萬股予高建文」一節，於此先暫且不論「返還」之真實性，而探究「上訴人返還股權之法律上原因」。此項原因，依上訴人所述實甚模糊。大體內容為： ①97年簽約後，高建文對「上訴人之投資管理效益」與「給付對價報酬相當性」等情，一直有所爭議。 ②99年9月間東森公司成為理歐公司之股東，理歐公司之股權結構即為三大股東所有（上訴人、高建文與東森公司）。 ③理歐公司三大股東於99年12月21日達成「未來增資協議」，載明三方原有股權數及約定（彌補虧損再）增資後之各自持股比例為： A.上訴人原有股權19,920,000股，占全部股權數24.9％，增資後之持股數為37.196％。 B.高建文原有股權45,080,000股，占全部股權數56.35％，增資後之持股數為51.282％。 C.東森公司原有股權15,000,000股，占全部股權數18.75％，增資後之持股數為11.422％。 ④其後因上訴人返還高建文230萬股，理歐公司三大股東再於100年1月28日重新協議（彌補虧損再）增資條件如下： A.上訴人原有股權17,620,000股（少230萬股），占全部股權數22.225％%，增資後之持股數為35.9259％。 B.高建文原有股權47,380,000股（多230萬股），占全部股權數59.225％，增資後之持股數為52.6492 ％。 C.東森公司原有股權15,000,000股（不變），占全部股權數18.75％，增資後之持股數為11.4249％。 ⑶上訴意旨憑此情況事證，因而主張「由前開客觀事實可以推知，其曾返還高建文230萬股一事為真正」云云。然而由其陳述之客觀事實為法律涵攝，反而可將「其於100年1月1日至12日『返還』230萬元股權予高建文」之主張事實，定性為「上訴人在已可終局保有之理歐公司400萬股股權所得之情況下，卻於事後基於『改善理歐公司財務體質』之將來考量，再以另一全新之民事契約，將其中230萬股股權又移轉予高建文，而非將原來股權移轉契約之撤銷或解除」，因此依前開法理所述，對已發生之所得稅債權並無任何影響。 ⑷另外原判決亦指明該主張事實之可信度有疑義（其中最具說服力者為「高建文曾於102年3月15日還以上訴人為犯罪嫌疑人，而向臺灣臺北地方法院檢察署告訴上訴人背信及侵占400萬元股權，該提起告訴時間已在上訴人主張返還230萬股股權之100年1月以後」，由此可推論返還230萬股股權之真實性值得懷疑）。而且基於以下之理由，本院亦認為，縱令原判決之事實調查尚有不盡完善之處，但有關「上訴人於99年12月21日至100年1月28日已陸續返還高建文股票230萬股」之待證事實仍屬不能證明，再配合前開法理說明，本案仍不能為「所得稅債務事後因故解消」之法律涵攝，原判決之判斷結論即應維持。爰說明如下： ①對此待證事實之證明，上訴意旨最堅強之主張即是「依99年12月21日書立之三方協議書附件、100年1月28日書立之三方增補條款協議書附件與理歐公司之股權登記資料，可以證明在99年12月21日至100年1月27日之二時點間，高建立及其指定人名下股權數多了230 萬股。因此透過2時點之靜態對比，可以確知前開返還股權事實之客觀存在」。 ②然而透過前開2靜態時點間之對比，對待證事實所形成之確信可能，勢必受到前述「高建文向上訴人提出侵占告訴」反對事實之提出，而被嚴重削弱。 ③又導致高建文股權變動原因有甚多可能性，單憑2時點之靜態比較，說服力原本即有所不足，何況尚受到前開反對事實之嚴重削弱。此時上訴人自有必要對股權之動態移轉過程為具體之舉證，不然法院何能信其事實主張為真正。然而上訴人無論是在原審審理過程中或上訴程序中，均沒有針對「移轉時間及移轉對象」動態事實，提出可供查證之客觀證據為憑。從情理上言之，本案之400萬股股權移轉一事已有書面，以昭慎重。但上訴人主張返還其中230萬股股權一事，卻無任何書面證據可查，其真實性亦甚值懷疑。此等懷疑顯然無法透過人證調查方式，予以排除。 ⑸綜合以上法理論述，本案補稅核定處分之合法性仍得確認，其判決結果仍應予以維持。 ⒊至於裁罰處分部分，上訴意旨亦非可採，爰說明如下： ⑴經查上訴意旨對裁罰部分之主張，僅係爭執「漏報之稅基金額及其所對應之漏稅額」，而強調「漏報所得金額應以170萬股計算，而非400萬股計算」。至於對其具有漏稅故意之可責性要件一節，並無任何爭議。 ⑵但上訴人主張「其已返還230萬股權予高建文，致原取得之所得，因為事後有解消事由而歸於消滅」一節，不僅在規範層次無法被接受。即使在事實認定層次上，也無法被證明為真正。另外本案上訴人之「可罰性」，乃表現在「其於98年間取得400萬股權之所得，應於99年5月31日以前如實報繳400萬股權所得以及所對應所得稅額。其當時未予報繳，違反報繳義務構成違章」等客觀事實，在該違章事實合致後，其違法性及可責性已完全表徵。即使「假設」事後「真」有所得稅解消事由存在，亦僅屬處罰條件之變更，對違章責任本身尚無影響。而本案中「處罰條件有變更」之事實，依上所述，尚屬不能證明，更難謂裁罰基礎有改變。 ⑶是以被上訴人本於法定裁量權限，審酌本案各項情狀，除應稅免罰之利息所得88,000元及租賃所得205,200元外，餘就上訴人漏報之所得，按所漏稅額26,035,004元，處0.5倍罰鍰13,017,502元（26,035,004元x0.5倍），客觀上無裁量違法情事存在，應屬合法。上訴人此部分上訴主張為無理由。 ⒋總結以上所述，本案原判決之終局判斷結論大體上尚無違誤，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄原判決，其主張為無理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　106　年　　12　　月　　21　　日最高行政法院第四庭審判長法官　林　茂　權法官　劉　介　中法官　林　文　舟法官　林　樹　埔法官　帥　嘉　寶以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　106　年　　12　　月　　21　　日書記官　陳　建　邦

最高行政法院(含改制前行政法院)106年度判字第722號

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