107年度判字第333號｜行政：地價稅｜裁判日期：107 年 06 月 14 日

最　高　行　政　法　院　判　決 107年度判字第333號上訴人　華岡股份有限公司代　表　人　劉文治訴訟代理人　吳奕綸　律師饒菲　律師被上訴人　桃園市政府地方稅務局代　表　人　林延文上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國106年8月17日臺北高等行政法院105年度訴字第655號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人所有坐落○○市○○區○○○段○○小段1823、1824、1825、1826、1827、1828、1828-1、1829、1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842、1869地號等23筆土地（下合稱「系爭土地」）面積共計3萬4,608平方公尺，原經被上訴人核准按工業用地稅率課徵地價稅在案。嗣經被上訴人查得系爭土地其中1823、1824、1825、1826、1827、1828、1828-1及1829地號等8筆土地（下稱「系爭8筆土地」）計1萬4, 885平方公尺，非屬工業主管機關核定之廠地；另1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1、1834、1838、 1838-1、1839、1840、1841、1842、1869地號等15筆土地（下稱「系爭15筆土地」），雖經工業主管機關核准設立上訴人大園廠及高盛電子科技股份有限公司（下稱「高盛公司」）等2家工廠之廠地範圍，惟自民國96年1月1日起上訴人即將其大園廠中之1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等11筆土地（下稱「系爭11筆土地」）計1萬3,021平方公尺出租予永全貨櫃通運股份有限公司（下稱「永全公司」），有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情事，核與土地稅法第18條規定不符，遂以104年5月29日桃稅地字第1042753870號函（下稱「104年5月29日函」）核定系爭土地其中部分面積共計2萬7,906平方公尺自99年起按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵上訴人99年至103年地價稅差額計新臺幣（下同）565萬1,809元（下稱「原處分」）。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回後，提起本件上訴。並聲明：原判決廢棄，訴願決定及原處分均撤銷。二、上訴人起訴主張略以：㈠系爭8筆土地早在78年即屬上訴人之工廠範圍，並領有工廠登記證，嗣後輾轉讓由憶華電機股份有限公司設立工廠使用，惟無礙該等土地為上訴人工廠登記證上所載廠地範圍之事實，且一直供工業使用，自有土地稅法第18條第1項優惠稅率之適用。況依本院102年度判字第143號、91年度判字第2185號判決意旨及104年度高等行政法院法律座談會提案及研討結果提案五研討結論，能否依土地稅法第18條之規定課徵地價稅，重點在土地是否為工業之使用，而非該土地所屬工廠是否取得合法登記並領有工廠登記證，是縱原審認系爭8 筆土地非屬工廠登記證之範圍，該土地仍有土地稅法第18條之適用，應以特別稅率課徵地價稅。原處分及訴願決定未查明系爭土地是否確屬工業使用之土地，僅以系爭8筆土地非屬工廠登記範圍之土地，遽認無土地稅法第18條第1項第1款優惠稅率之適用，顯屬違誤。㈡系爭15筆土地上之工廠登記證係由經濟部工業局核發，依財政部68年9月14日台財稅第36472號及99年7月19日台財稅字第09900244900號函釋意旨，有權認定之工業主管機關為「經濟部工業局」。又依本院85年度判字第773號、86年度判字第1724號及86年度判字第2053號判決意旨，適用工業用地特別稅率之原因事實是否消滅，應以工業主管機關之認定為準，是系爭15筆土地上之工廠雖暫時停止生產，惟未改變其為工業用地之規劃，且仍係經工業主管機關核准登記有案之工廠，乃被上訴人未向工業主管機關取證認定系爭15筆土地是否有未按核定規劃使用之情形，逕以系爭11筆土地上之廠房出租予永全公司經營汽車貨櫃貨運業為由，認定其未符合主管機關核定之規畫使用並已變更供其他使用，不適用工業用地之特別稅率，已逾越被上訴人權限，違反行政法上正當法律程序規定，原處分有無效之情。另被上訴人遲至106年1月5日於原審訴訟程序中，始向桃園市政府函查系爭土地是否為按核定規劃使用，已違反行政程序法第114條第1項第5 款及第2項規定而屬無效之補正。㈢依土地稅法第10條規定，所謂工業用地係指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地。又依土地稅法第10條、第18條第1項第1款及平均地權條例第21條規定及財政部69年6月13日台財稅第34700號函釋可知，政府核准工業或工廠使用之土地，縱無供工廠直接使用而係出租予其他公司，亦得適用千分之10地價稅稅率。再依財政部86年7月31日台財稅第000000000號函釋意旨，土地若係供「貨櫃貨運倉儲」之用，仍屬於供工業使用之工業用地，得依工業用地稅率課徵地價稅。是系爭15筆土地上之工廠暫停生產，上訴人將其出租予經營貨櫃運輸業務之永全公司使用，仍屬供工業使用之工業用地，並未變更土地之用途或改變其為工業用地之規劃，且系爭土地截至目前為止仍屬經工業主管機關核准登記有案之工廠，依法自得適用工業用地之特別稅率。㈣上訴人與永全公司之租賃契約上並無出租面積，而被上訴人所提103年9月23日勘查紀錄，亦無關於「供上訴人作為倉庫使用之面積為1,199平方公尺」之紀錄。況就上訴人之出租地號範圍，被上訴人先於105年12月8日於言詞辯論程序向原審表示「我們有跟上訴人承租人調閱出租的面積……其實已經全部出租給永全公司使用……而1830『在』承租範圍裡面」，其後於106年3月9日補充答辯狀陳稱：「經工業主管機關核定為上訴人大園廠使用之部分，亦僅有1830地號土地『非屬』租賃範圍」。是以，被上訴人就1830地號土地是否在出租範圍都不清楚，則其所謂「上訴人大園廠面積1萬4,220平方公尺—1,199平方公尺仍供上訴人作為倉庫使用，剩下之面積即為上訴人出租面積」之計算標準究竟為何？認定依據有無錯誤？令人質疑。從而，被上訴人未實際至系爭土地測量面積，其計算及面積測量顯有嚴重瑕疵等語。並聲明：訴願決定及原處分均撤銷。三、被上訴人答辯略以：㈠系爭土地經向桃園市政府經濟發展局（下稱「經發局」）查詢地上工廠登記及配置使用情形，該局以104年4月21日桃經登字第1040011485號函（下稱「104年4月21日函」）及104 年10月5日桃經登字第1040033713號函（下稱「104年10月5 日函」）檢附上訴人大園廠、高盛公司等2家工廠登記及建物配置圖資料所示，工業主管機關核定上訴人大園廠之廠地範圍為系爭土地之1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地面積計1萬4,220平方公尺，另核定高盛公司之廠地範圍為系爭土地之1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1地號等7筆土地，廠地面積計3,795平方公尺，此外尚有1869地號土地面積1,708平方公尺為共用通道，總計1萬9,723平方公尺。至於系爭8筆土地面積計1萬4,885平方公尺則未經工業主管機關核定規劃使用，自無土地稅法第18條規定之適用。㈡上訴人大園廠廠地面積1萬4,220平方公尺，除其中1830地號面積1,199平方公尺仍供上訴人作倉庫使用外，其餘土地面積1萬3,021平方公尺（14,220平方公尺－1,199平方公尺）自96年1月1日起出租予永全公司使用，與工業主管機關原核定規劃由上訴人大園廠使用之情形未合，且已出租變更供永全公司使用，縱上訴人之工廠登記證未被註銷，亦與土地稅法施行細則第14條第3項所規定「未變更供其他使用前」之繼續適用要件相違。是系爭土地僅上訴人倉庫使用廠地面積1,199平方公尺、高盛公司廠地面積3,795平方公尺及共用通道面積1,708平方公尺，合計6,702平方公尺，尚符工業主管機關核定規劃使用，其餘面積2萬7,906平方公尺（3萬4,608平方公尺－6,702平方公尺）土地，依土地稅法第18條第1項但書規定，應無工業用地稅率課徵地價稅之適用。㈢依地方制度法第18條及工廠管理輔導法第2條規定，有關桃園市之工商管理業務，為桃園市政府之自治事項，且依桃園市政府組織自治條例及桃園市政府經濟發展局組織規程相關規定，經發局為本件工業主管機關。又被上訴人於106年1月5日以桃稅法字第1063700001號函（下稱「106年1月5日函」）請桃園市政府查告上訴人所有系爭土地及同小段1869-1地號等24筆土地是否為經核定規劃使用之工業用地，以及上訴人出租予永全公司使用之情形是否符合工業用地規定。經桃園市政府106年1月9日府經登字第1060004302號函（下稱「 106年1月9日函」）復略以：「說明：……二、附件第5頁為華岡公司目前各地號所使用之面積（同前揭經發局函復之地號及面積），是否與現況相符，若不相符未經核准將廠地、廠房擅自違規出租予永全貨櫃通運股份有限公司使用，即違反工廠管理輔導法第16條第1項規定，請逕向經發局產業發展科申報。」是被上訴人依工業主管機關之核定情形認定之，依法有據。㈣依被上訴人103年9月23日現場勘查紀錄及上訴人房屋使用情形變更申請書所示，其中除稅籍00000000000號及稅籍00000000000號房屋係由上訴人使用外，其餘房屋已供其他公司使用或空置未使用。經比對房屋稅籍及建物登記謄本等資料，稅籍06060392009號房屋即為桃園市○○區○○○段○○○ 段000○號房屋，坐落土地為同小段1829及1830地號，稅籍 06060392004房屋為桃園市○○區○○○段○○小段101建號房屋，坐落土地為同小段1828及1829地號。然而前揭房屋坐落土地，僅有1830地號土地經工業主管機關核定為作工業使用之土地，其中屬上訴人之核定面積為1,199平方公尺、屬高盛公司為621平方公尺，共用通道290平方公尺。另依上訴人與永全公司租賃契約書之附圖所示，原經工業主管機關核定為上訴人大園廠使用之部分，亦僅有1830地號土地非屬租賃範圍。上訴人為出租人，土地出租情形知之最詳，如認為被上訴人核認之出租範圍有誤，應舉證其實際出租面積為何，以釐清事實等語。並聲明：上訴人在第一審之訴駁回。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：系爭土地原經被上訴人核准按工業用地稅率課徵地價稅。惟依桃園市政府106年1月9日函、經發局104年4月21日函及104年10月5日函檢附上訴人大園廠、高盛公司等2家工廠登記及建物配置圖等相關資料所示，上訴人大園廠經核准登記之廠地範圍為系爭土地其中1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地面積計1萬4,220平方公尺；另核定高盛公司之廠地範圍為系爭土地其中1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1地號等7筆土地，廠地面積計3,795平方公尺，此外尚有1869地號土地面積1,708平方公尺為共用通道，總計1萬9,723平方公尺。而系爭8筆土地面積計1萬4,885平方公尺，則未在上訴人大園廠廠地範圍，非屬「工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地」，難謂符合按目的事業主管機關核定規劃使用之要件。又被上訴人104年5月29日函說明部分已詳載上開土地有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情事，核與土地稅法第18條規定不符，應自99年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵99年至103年地價稅565萬1,809 元等相關事由，縱於本件訴訟中以桃園市政府106年1月5日函查復情事為理由之補充，尚無改變原處分之本質與結果，且經上訴人就此為充分之攻擊防禦，無礙其程序權之保障。至其餘系爭15筆土地，雖經工業主管機關核准設立上訴人大園廠、高盛公司等2家工廠之廠地範圍，惟自96年1月1日起，上訴人將其大園廠用地其中系爭11筆土地計1萬3,021平方公尺出租予永全公司使用。而永全公司所營事業為汽車貨櫃貨運業、不動產租賃業等，並未從事製造、加工業務，且未取得工廠登記證，是系爭11筆土地與工業主管機關原核定規劃由上訴人使用之情形未合，並因已出租變更供永全公司使用，縱上訴人之工廠登記證未被註銷，亦與土地稅法施行細則第14條第3項所規定「未變更供其他使用前」得繼續按特別稅率計徵地價稅之要件不符。復依永全公司所提供租賃契約書之附圖及承租範圍附圖所示，原經核定為上訴人大園廠使用之1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地面積計1萬4,220平方公尺，僅有1830地號土地非屬租賃範圍。是被上訴人扣除1830地號面積1,199平方公尺仍供上訴人作倉庫使用部分，其餘11筆土地面積1萬3,021平方公尺為出租予永全公司使用，而有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情形，因認無土地稅法第18條第1項第1款工業用地稅率計徵地價稅之適用一節，亦屬有據。另上訴人未能說明及提出其出租予永全公司土地部分，究竟有那些仍屬符合工業用地稅率計徵地價稅適用範圍之事證，僅以被上訴人未實際測量、面積計算錯誤云云，主張被上訴人核定有違誤，尚難憑採。從而，被上訴人核定系爭土地部分面積2萬7,906平方公尺自99年起按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵上訴人99年至103年地價稅差額計565萬1,809元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合，乃判決駁回上訴人在第一審之訴。五、上訴意旨略謂：㈠原判決既認系爭土地是否按主管機關核定使用之主管機關為經發局，卻引桃園市政府106年1月9日函作為系爭土地不符主管機關核定規劃使用之依據，其關於主管機關之認定，前後矛盾。又桃園市政府106年1月9日函文內容僅關於土地違反工廠管理輔導法第16條第1項情形之說明，與系爭土地是否有土地稅法第18條第1項優惠稅率之適用無關，原判決卻引該函文內容，遽認系爭土地有未按主管機關核定規劃使用之情形而不符土地稅法第18條第1項規定，其理由顯有矛盾。再者，系爭8筆土地並未出租予永全公司，而桃園市政府 106年1月9日函文內容係就上訴人出租予永全公司之土地為說明，乃原判決引用上開函文內容，遽為系爭8筆土地無土地稅法第18條優惠稅率適用之結論，有判決不備理由及理由矛盾之違法。㈡被上訴人遲於「訴願程序終結後」始函請桃園市政府查明「系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定」，欲補正程序瑕疵，乃原判決罔顧行政程序法第114條第1項第5款及第2項關於訴願程序終結後即不得補正程序瑕疵之規定，逕引桃園市政府106年1月9日函文作為認定被上訴人主張之依據，已妨害上訴人之程序保障及防禦權，有判決不適用法規及適用不當之違法。㈢經發局104年4月21日函及104年10月5日函之內容係就上訴人工廠登記及配置之情形為說明，並未就上訴人系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定為任何認定，乃原判決既認土地是否有土地稅法第18條優惠稅率之適用，應由工業主管機關認定，另方面卻在主管機關未就系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定為任何認定之下，遽謂系爭土地無土地稅法第18條優惠稅率之適用，有判決未附理由、理由矛盾之違法外，亦有判決不適用財政部81年8月21日台財稅第810303719號函及本院85年度判字第773號、86年度判字第1724 號、86年度判字第2053號判決意旨及適用不當之違法。㈣原處分就系爭8筆土地係以「非屬工廠登記範圍之土地」作為取消適用土地稅法第18條第1項優惠稅率之唯一理由，惟原判決不但未審查被上訴人得否以該理由撤銷上訴人優惠稅率之適用，反而於判決理由內逕「增加」事實欄未有之「未按目的事業主管機關核定規劃使用」情形，其顯係以自己之裁量取代行政機關原本之裁量，違反權力分立且有判決理由矛盾之違法。㈤原判決認永全公司所營事業為「汽車貨櫃貨運業」，依財政部69年6月13日台財稅第34700號函釋意旨，土地若係供「貨櫃貨運倉儲」之用，仍屬供工業使用之工業用地，而有土地稅法第18條優惠稅率之適用，乃原判決逕認系爭出租予永全公司作「貨櫃貨運倉儲」使用之土地無土地稅法第18條優惠稅率之適用，與上開函釋意旨相違。又依本院102年度判字第143號判決、104年度高等行政法院法律座談會提案五之研討結論，判斷工業用地是否有按目的事業主管機關核定規劃使用，不以土地上之工廠領有工廠登記證為必要，迺原判決以永全公司未取得工廠登記證，逕認系爭11筆土地無土地稅法第18條優惠稅率之適用，有適用法規不當之違法。另原判決未審究系爭土地是否合於適用工業用地優惠稅率之要件，亦有判決不備理由之違法。㈥原判決未調查上訴人出租予永全公司土地之「實際出租面積」，更將此「實際出租面積」之舉證責任轉嫁予上訴人負擔，已違反舉證責任分配法則，有判決適用法則不當及事證未盡調查之違法。六、本院經核原判決並無違誤。茲就上訴理由再予補充論述如下：㈠按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；……。」及「供左列事業直接使用之土地，按千分之10計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。……」土地稅法第10條第2項前段及第18條第1項第1款分別定有明文。而同法施行細則第13條第1項第1款規定：「依本法第18條第1項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：1.工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。……」可知，依法劃定之工業區土地，須其使用現況為供工業或工廠使用，且係按目的事業主管機關核定規劃使用者，始合於土地稅法所規定按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件。㈡次按工廠管理輔導法第2條規定：「本法所稱主管機關：在中央為經濟部；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府。」而關於「工廠設立許可、登記及其撤銷、註銷、廢止」等事項，99年6月2日修正前列於同法第4條第1款第2目，屬中央主管機關之權責；修正後則改列同法第4條第2 款第1目，為直轄市、縣（市）政府主管。是此後有關工廠設立許可、登記及其撤銷、廢止等事項，即非由中央主管機關辦理。再依地方制度法第18條規定：「下列各款為直轄市自治事項：……七、關於經濟服務事項如下：……㈢直轄市工商輔導及管理。……」且桃園市政府組織權限劃分自治條例第1條規定：「桃園市為辦理自治事項並賦予桃園市政府（以下簡稱本府）所屬各機關、區公所專業職掌與執行權限，特制定本自治條例。」第2條規定：「法律明定地方主管機關為直轄市政府之事項，本府得以組織自治條例及機關組織規程為權限劃分；如另定自治法規者，並得明定其主管機關為本府所屬一級機關。」而關於桃園市之工廠管理輔導、公司、商業及工廠登記等事項，依桃園市政府組織自治條例第6條第1項第6款及第2項暨桃園市政府經濟發展局組織規程第3條第1款、第4款規定，現係由經發局掌理。㈢復按事實認定乃事實審法院之職權，而證據之證明力如何或如何調查事實，事實審法院有衡情斟酌之權，苟其事實之認定已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，而未違背論理法則、經驗法則或證據法則，縱其證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定異於該當事人之主張者，亦不得謂為原判決有違背法令之情形。本件原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：系爭土地原經被上訴人核准按工業用地稅率課徵地價稅，惟依桃園市政府106年1月9日函、經發局104年4月21日函及104年10月5日函檢附上訴人大園廠、高盛公司等2家工廠登記及建物配置圖等相關資料所示，上訴人大園廠經核准登記之廠地範圍為系爭土地其中1830、1831、1831-1、1832、1833、1834、1838、1838-1、1839、1840、1841、1842地號等12筆土地，廠地面積計1萬4,220平方公尺；另核定高盛公司之廠地範圍為系爭土地其中1830、1831、1831-1、1832、1832-1、1833、1833-1地號等7筆土地，廠地面積計3,795平方公尺，此外尚有1869地號土地面積1,708平方公尺為共用通道，總計1萬9,723平方公尺，而系爭8筆土地面積計1萬4,885平方公尺，則未在上訴人大園廠廠地範圍，非屬「工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地」，難謂符合按目的事業主管機關核定規劃使用之要件，至其餘系爭15筆土地，雖經工業主管機關核准設立上訴人大園廠、高盛公司等2家工廠之廠地範圍，惟自96年1月1日起，上訴人將其大園廠用地其中系爭11筆土地計1萬3,021平方公尺出租予永全公司使用，是系爭11筆土地與工業主管機關原核定規劃由上訴人大園廠使用之情形未合，而有未按目的事業主管機關原核定規劃使用之情形，另上訴人未能說明及提出其出租予永全公司土地部分，究竟有那些仍屬符合工業用地稅率計徵地價稅適用範圍之事證，僅以被上訴人未實際測量、面積計算錯誤云云，主張被上訴人核定有違誤，尚難憑採，因認被上訴人核定系爭土地部分面積2萬7,906（14,885+13,021=27,906）平方公尺自99年起按一般用地稅率課徵地價稅，並以原處分補徵上訴人99年至103年地價稅差額計565萬1,809元，於法無違等情，揆諸前揭規定及說明，其認事用法核無違誤。上訴人主張經發局104年4月21日函及104年10 月5日函並未就系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定為任何認定，原判決既認土地是否有土地稅法第18條優惠稅率之適用，應由工業主管機關認定，另方面卻在主管機關未就系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定為任何認定之下，遽謂系爭土地無土地稅法第18條優惠稅率之適用，有判決未附理由、理由矛盾之違法外，亦有判決不適用財政部81年8月21日台財稅第810303719號函及本院85年度判字第773號、86年度判字第1724號、86年度判字第2053號判決意旨及適用不當之違法；又原審未調查其出租予永全公司土地之「實際出租面積」，更將此「實際出租面積」之舉證責任轉嫁予上訴人負擔，已違反舉證責任分配法則，有判決適用法則不當及事證未盡調查之違法云云，無非係就原審取捨證據、認定事實及適用法律之職權行使，指摘其為不當或違背法則，或就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言其論斷違背法則，洵不足採。㈣又依法劃定之工業區土地，除須其使用現況為供工業或工廠使用，且須按目的事業主管機關核定規劃使用，始合於土地稅法所規定按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件，已如前述。原審向地方工業主管機關經發局查明系爭8筆土地面積計1萬4,885平方公尺，非屬「工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地」，另系爭11筆土地面積計1萬3,021平方公尺雖經工業主管機關核准設立上訴人大園廠之廠地範圍，惟自96年1月1日起，上訴人將系爭11筆土地出租予永全公司使用，與工業主管機關原核定規劃由上訴人大園廠使用之情形未合，因認上開土地不符按目的事業主管機關核定規劃使用而得按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件。至於上開桃園市政府106年1月9日函文僅係原審認定事實之證據方法之一，而非依該函文作為上開土地不符按目的事業主管機關核定規劃使用之依據，亦未依該函文認定系爭8筆土地有出租予永全公司，更非屬程序瑕疵之補正，復經上訴人於原審為充分之攻擊防禦（原審卷第148、152至156頁）。是上訴人主張桃園市政府並非工業主管機關，且桃園市政府106年1月9日函文與系爭土地是否有土地稅法第18條第1項優惠稅率之適用無關，況系爭8筆土地並未出租予永全公司，原判決卻援引上開函文作為系爭土地不符主管機關核定規劃使用之依據，以及系爭8筆土地無土地稅法第18條優惠稅率適用之結論，有判決不備理由及理由矛盾之違法；且被上訴人遲於「訴願程序終結後」始函請桃園市政府查明「系爭土地是否符合土地稅法第18條第1項規定」，原判決罔顧行政程序法第114條第1項第5款及第2項關於訴願程序終結後即不得補正程序瑕疵之規定，逕引桃園市政府106年1月9日函文作為認定被上訴人主張之依據，已妨害上訴人之程序保障及防禦權，有判決不適用法規及適用不當之違法云云，亦不足採。㈤系爭8筆土地根本非屬「工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地」，另系爭11筆土地雖經工業主管機關核准設立上訴人大園廠之廠地範圍，惟自96年1月1日起，上訴人將系爭11筆土地出租予永全公司使用，與工業主管機關原核定規劃由上訴人大園廠使用之情形未合，均不符土地稅法第18條所定按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件，因認被上訴人本諸權責核定上開土地自99年起按一般用地稅率課徵地價稅，並以原處分補徵上訴人99年至103年地價稅差額計 565萬1,809元，於法無違等情，乃原審依調查證據之結果認定事實，並據以適用法律，為其法定職權之行使，核與權利分立原則無違。況永全公司承租系爭11筆土地後，並未向工業主管機關申請核定供工業或工廠使用，自不符前揭按千分之10工業用地稅率計徵地價稅之要件，永全公司未取得工廠登記證，則為原審認定是否符合要件事實之證據方法之一，而非以其為適用優惠稅率之要件本身，並未增加法律所無之限制，且與財政部69年6月13日台財稅第34700號函釋以「已按工業主管機關核定規劃之用途使用」為前提之意旨相符。上訴人仍執詞主張原判決就系爭8筆土地逕「增加」原處分事實欄未有之「未按目的事業主管機關核定規劃使用」情形，取代行政機關原本之裁量，違反權力分立且有判決理由矛盾之違法；又土地若係供「貨櫃貨運倉儲」之用，仍屬供工業使用之工業用地，乃原判決逕認系爭出租予永全公司作「貨櫃貨運倉儲」使用之土地無土地稅法第18條優惠稅率之適用，與財政部69年6月13日台財稅第34700號函釋意旨相違；且判斷工業用地是否有按目的事業主管機關核定規劃使用，不以土地上之工廠領有工廠登記證為必要，迺原判決以永全公司未取得工廠登記證，逕認系爭11筆土地無土地稅法第18條優惠稅率之適用，有適用法規不當之違法；另原判決未審究系爭土地是否合於適用工業用地優惠稅率之要件，亦有判決不備理由之違法云云，均屬歧異之法律上見解，核無足採。㈥綜上所述，上訴人之主張均無可採。原判決駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令求予廢棄，並撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　107　年　　6　　月　　14　　日最高行政法院第一庭審判長法官　劉　鑫　楨法官鄭小康法官　胡　方　新法官　程　怡　怡法官　張　國　勳以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　107　年　　6　　月　　21　　日書記官　張　玉　純

最高行政法院(含改制前行政法院)107年度判字第333號

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