最高行政法院(含改制前行政法院)107年度判字第737號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 最高行政法院(含改制前行政法院)
• 裁判日期: 107 年 12 月 20 日
• 當事人: 大東電業廠股份有限公司、林志明、財政部北區國稅局、王綉忠

最　高　行　政　法　院　判　決
107年度判字第737號再 審 原告 大東電業廠股份有限公司
代 表 人 林志明
訴訟代理人 施博文 會計師
再 審被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠
送達代收人 陳幸梅
上列當事人間營業稅事件，再審原告對於中華民國106年12月7日本院106年度判字第689號判決，提起再審之訴，本院判決如下：主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、本案再審原告以本院106年度判字第689號確定判決（下稱原確定判決）為再審對象，主張該確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」及同條項第3款「判決法院之組織不合法」之再審事由，提起本件再審之訴，其主張之原因事實、具體再審理由，可分述如下：
㈠原因事實：
⒈實體營業稅之爭議部分：
⑴再審原告於民國96年12月6日將其所有坐落臺北市大安
區○○段0○段000○000○0○000○0○號等3筆土地（應
有部分各為936/1,000）和坐落該等土地內之臺北市○
○區○○○路0段000號1樓、10樓及地下1樓、203號1至12樓及地下1樓、205號1至10樓及地下1樓等共計27間房屋（前開房地下稱系爭房地），銷售予其負責人林志明，合約總價為新臺幣（下同）500,000,000元（含稅價
），其中房屋售價為75,000,000元（含稅價），業經再審原告開立統一發票（不含稅之銷售額金額為71,428,571元）。
⑵林志明於96年12月14日向地政機關申辦系爭房地所有權移轉登記（登記移轉日為96年12月27日）後，旋於同年12月26日將系爭房地及其繼承坐落臺北市大安區復興段0○段000○000○0○000○0○號等3筆土地（應有部分各
為64/1,000）和臺北市○○區○○○路0段000號11樓房屋銷售予林銀、林美麗（卓維和之配偶）、林美娥（姚建安之母）、林美櫻（駱金生之配偶、駱俊銘之母）、駱金生、駱俊銘、姚建安及卓維和等8人（下稱林銀等8人），合約總價為1,154,710,097元（含稅價；其中系
爭房地售價合計為1,074,271,189元，但未分別載明土
地及房屋售價）。
⑶再審被告則以「再審原告與林志明之房地買賣交易係屬虛偽安排之不實交易，認定再審原告之實際交易對象為系爭房地之最終所有人即林銀等8人」為由，並考量「
其交易合約書未分別載明土地及房屋之售價」等情為法律涵攝，基於下述理由作成規制決定。
①系爭房地之全部售價1,074,271,189元（含稅價）。
②按房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格合計總額之比例，核算房屋售價為153,819,667
元（含稅價）。
③再減除已申報之房屋售價75,000,000元後，核算漏報銷售額75,066,349元，對應之漏報營業稅額為3,753,317元。
④因此補徵再審原告營業稅額3,753,317元外，並按所
漏稅額處以1.5倍之罰鍰計5,629,975元。
⒉爭訟經過說明：
⑴再審原告不服再審被告前開補稅裁罰處分，循序提起行政訴訟。經臺北高等行政法院以104年度訴字第1681號
判決（下稱原事實審確定判決）駁回其訴，再審原告提起上訴，亦經本院以106年度判字第268號判決（下稱前確定判決）駁回而確定。
⑵再審原告乃以本院前確定判決為再審對象，主張行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」及同條
第13款及第14款等再審事由，提起再審之訴。
⑶本院乃針對前確定判決有關行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之再審事由部分，作成原確
定判決，駁回再審原告此部分再審之訴。
⑷再審原告因此再度以原確定判決，基於前開再審事由，提起本件再審之訴。請求：
①廢棄原確定判決、前確定判決、原事實審確定判決。②訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
㈡再審原告有關再審事由之法律涵攝主張：
⒈行政訴訟法第273條第1項第1款所定「適用法規顯有錯誤
」之再審事由部分：
⑴前確定判決與原確定判決均援引司法院釋字第420號解
釋意旨，據為駁回上訴及再審之訴之依據。基於以下之理由，適用法規顯有錯誤：
①司法院釋憲解釋非法律，不得據為規範判斷之依據。②就算肯認司法院之釋憲解釋有規範效力，但其規範效力應是個案式之效力。事實上，司法院釋字第420號
解釋所立基之基礎事實與稅捐類別，與本案均有不同。
③再就司法院釋字第420號解釋意旨所揭示之「實質課
稅原則」，對本案事實為法律涵攝而言，再審原告享有的經濟利益就是系爭房地售價價格5.9億元，而非
再審被告認定之8億元，且再審被告為此認定，從未
舉證證明其事。此外依司法院釋字第420號解釋所稱
之「實質課稅原則」，也不能對再審原告加以處罰。⑵前確定判決與原確定判決就「裁罰處分」部分未予撤銷」，以及就「脫法避稅」行為調查事證為積極之認定，而以猜測之詞，認定事實，基於下述理由，亦屬「適用法規顯有錯誤」。
①該二確定判決未區分「脫法避稅」與「違法逃稅」之差異（只有「違法逃稅」之行為方得加以處罰）。
②再者「脫法避稅」行為之調整，僅是稅法漏洞之法律補充。另外據為判斷「脫法避稅」是否成立之實質課稅原則，在適用上亦有其界限，需注意對再審原告有利之事實。脫法行為之認定，並需有積極證據。但前確定判決卻不查明上情，在沒有積極證據之情況下，推測避稅行為屬實，其事實認定有誤。故前確定判決與原確定判決均有「適用法規顯有錯誤」之情事。
③退而言之，即使「假設」（與事實相反之假設）本案再審原告所為構成「脫法避稅」，仍不得再處以漏稅罰。
⑶前確定判決與原確定判決援引稅捐稽徵法第12條之1第3項規定，追溯適用於發生於96年間本案事實，有違法律不溯及既往原則。
⒉行政訴訟法第273條第1項第3款所定「判決法院之組織不
合法」之再審事由部分：
作成原確定判決之法院組織，其法官成員包括「林欣蓉」法官。但林法官不具稅法專業法官資格，其參與本件稅務爭訟事件，作成原確定判決，即符合「判決法院組織不合法」之要件。
三、本院按：
㈠再審原告主張原確定判決有「適用法規顯有錯誤」之再審事由一節，應認其訴顯無理由，無法跨越再審門檻，故其此部分再審之訴顯無理由，爰說明如下：
⒈有關「前確定判決與原確定判決在本案中錯誤引用司法院釋字第420號解釋意旨，而屬適用法規顯有錯誤」一節。
經查：
⑴原確定判決已表明「……租稅法上實質課稅原則，性質上乃屬法律解釋方法，稅捐稽徵法第12條之1第2、3及6項僅為此種法律解釋方法之確認性規定，非謂在上開法律規定前，解釋適用租稅法律不得以實質課稅原則為之」以及「司法院釋字第420號解釋意旨有關『涉及租稅
事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之』之『實質課稅原則』與『租稅規避應予防杜』規範意旨宣示，依司法院釋字第185號解釋意旨，
具有拘束全國各機關及人民之規範效力」。是以再審意旨所稱「司法院釋憲解釋非法律，不得據為判斷個案事實之規範依據」云云，充其量僅能視為法律見解歧異。⑵再者司法院之釋憲解釋，性質上並非各級法院之裁判，其解釋文所揭示之規範意旨，亦非針對個案事實而作成，再審意旨所言「釋憲解釋僅聲請解釋之個案有拘束力」云云，亦非有據。
⑶再者就本案而言，再審原告所規避稅負為營業稅，與所得多寡無涉（該二種稅目可能相牽連，但對本案而言，有關運用實質課稅原則，防杜稅捐規避或逃漏之法律涵攝，可以完全從營業稅法之角度切入）。再審意旨指摘原確定判決「未對其是否有獲得經濟利益一事，為積極調查」為由，而謂「原確定判決適用法規顯有錯誤」云云，亦屬誤解稅捐規避（或逃漏）之經濟利益類別。
⒉有關「前確定判決與原確定判決就再審原告『脫法避稅』行為之事實認定，適用法規顯有錯誤」一節。經查：
⑴原確定判決已指明：前確定判決之事實認定及法律涵攝均無錯誤。再審原告卻主張與前確定判決所確定之事實相異之事實，進而謂「前確定判決適用法規顯有錯誤」云云，此等主張於法無據。
⑵現再審原告仍執前詞，以空泛而抽象之理由，指摘本案事證不明，或有證據未調查。但未針對再審對象（原確定判決）之認事用法，到底有何「適用法規顯有錯誤」情事為具體指摘，自難認其對再審事由有具體之指明。⒊有關「前確定判決與原確定判決將再審原告之『脫法避稅』行為，適用『違法漏稅』規定，而認本案得處以漏稅罰，適用法規顯有錯誤」一節。經查：
⑴作為本案程序標的之再審對象（原確定判決），根本沒有針對裁罰處分之違法性爭議表示任何法律見解，也沒有在再審原告之主張中為此等記載。
⑵而再審意旨中也從未指明，其在前案再審程序（即本院106年度判字第689號案）中，曾就本案事實之法律適用中、涉及避稅與漏稅區辨之部分提出爭議，而原確定判決卻漏未論述等情。
⑶則其在本件再審之訴中，又突然提出前開爭議，並指摘「原確定判決對此爭點之判斷，適用法規顯有錯誤」云云，其主張之再審事由，顯與本件再審對象缺乏關連性，自非有據。
⒋有關「前確定判決與原確定判決在本案中援引稅捐稽徵法第12條之1第3項規定，有違法律不溯及既往原則」一節。經查前已言明，稅捐稽徵法第12條之1第3項之規定僅是租稅法上有關「實質課稅原則」法律解釋方法之確認，不能解為「如果沒有該條項規定之制定，租稅法律之解釋及適用，即不得引用實質課稅原則」。故本案之認事用法，並無違反「法律不溯及既往原則」，再審原告此部分之主張，尚非可採。
㈡再審原告主張原確定判決有「判決法院之組織不合法」之再審事由一節，應認其訴顯無理由，無法跨越再審門檻，故其此部分再審之訴顯無理由，爰說明如下：
⒈按納保法第18條第1項及第2項固明定「最高行政法院及高等行政法院應設稅務專業法庭，審理納稅者因稅務案件提起之行政訴訟。」、「稅務專業法庭，應由取得司法院核發之稅務案件專業法官證明書之法官組成之。」
⒉然而納保法於105年12月28日制定公布，同法第23條復明
定「納保法於1年後施行」。因此納稅者提起之稅務案件
，自106年12月28日起，方因納保法第18條之適用，應由
稅務專業法庭審理。在此時點之前，納保法尚未實施，亦無稅務專業法庭之存在，自無前開條文之適用。
⒊本件原確定判決係於106年12月7日作成，當時納保法尚未施行，受理該再審案件之法院，其法官成員不需具備「取得司法院核發之稅務案件專業法官證明書」之資格，因此不能以審理法院之法官成員，缺乏專業證明書為由，而謂「為該再審判決之法院組織不合法」。再審原告此部分主張，形式上一望即知，與行政訴訟法第273條第1項第3款
所定之法定再審事由要件不符。
㈢總結以上所述，本件再審之訴，再審原告引用之不同再審事由，經本院審查結果，均屬「顯無再審理由」，無法跨越再審門檻，開啟案件之全面重複審理，應予駁回。
四、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條
第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　107　 年　　12　　月　　20　　日最高行政法院第四庭
審判長法官　劉　介　中
法官　蕭 惠 芳
法官　林　文　舟
法官　林　樹　埔
法官　帥　嘉　寶

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中　　華　　民　　國　　107　 年　　12　　月　　20　　日書記官　陳　建　邦