最高行政法院(含改制前行政法院)112年度上字第631號｜法律人

最高行政法院裁定 112年度上字第631號上訴人王金菊訴訟代理人楊進興律師被上訴人財政部代表人莊翠雲上列當事人間限制出境事件，上訴人對於中華民國112年7月20日臺北高等行政法院112年度訴字第238號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按行政訴訟法於民國111年6月22日經總統公布修正部分條文，並定於112年8月15日施行。行政訴訟法施行法第19條第1 項規定：「修正行政訴訟法施行前已繫屬於最高行政法院，而於修正行政訴訟法施行後，尚未終結之事件，由最高行政法院依舊法審理。」而依同法第1條規定：「本法稱修正行政訴訟法者，指與本法同日施行（按即112年8月15日施行）之行政訴訟法；稱舊法者，指修正行政訴訟法施行前之行政訴訟法。」準此，本件於修正行政訴訟法施行前已繫屬於本院，且於施行後尚未終結，故應依舊法即112年8月15日施行前之行政訴訟法審理。次按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為舊法第244條第1項第4款及第2項所明定。且依行政訴訟法第307條之1準用民事訴訟法第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。上訴狀如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。二、緣上訴人滯欠已確定104、105年度綜合所得稅（含滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息）及罰鍰計新臺幣（下同）10,233,150元，已達限制欠稅人出境之標準，財政部北區國稅局乃依稅捐稽徵法第24條第3項、限制及解除欠稅人或欠稅營利事業負責人出境規範（原判決載為限制及解除欠稅營利事業負責人出境規範；下稱限制出境規範）規定，報由被上訴人於111年9月15日以台財稅字第11102204451號函請內政部移民署限制上訴人出境，同日並以台財稅字第11102204450號函（下稱原處分）知上訴人。上訴人不服，循序提起行政訴訟，並聲明：訴願決定及原處分均撤銷。經原審法院判決駁回後，乃提起本件上訴。三、上訴意旨略謂：㈠按行政執行法第1條規定及其修正理由，可知立法者有意將其定性為行政執行事項的「基本法」，而非「普通法」（原修正草案採「普通法」立法方式，惟重行修正草案改採「基本法」方式）。而稅捐稽徵法第24條第3項前段關於「限制出境」之規範目的在於保全稅捐債權的執行，本質上屬於行政執行的一環，於個案解釋適用時，應先檢驗是否該當行政執行法第17條第1項、第2項所定的基本規範（該基本規範屬於最低限度要求），若符合上開要求，再進一步判斷如符合稅捐稽徵法第24條第3項前段所定要件，被上訴人始得為「限制出境」之處分。若無行政執行法第17條第1項各款所列事由，限制出境仍無法達到確保稅捐債權的目的，即無予以限制出境之必要。原判決認定稅捐稽徵機關為保全稅捐債權，不以需有行政執行法第17條第1項限制住居之情形為要件，顯有不適用法規或適用不當之違背法令。㈡103年12月31日訂定發布之限制出境規範（於106年10月2日修正發布第3點）第4點附表，就「個人」第3級的限制出境條件中，有只要符合已確定欠繳金額10,000,000元以上或未確定欠繳金額15,000,000元以上，即限制出境的情形，惟如此一來，第3級限制出境條件中關於出國頻繁、長期滯留國外、行蹤不明或隱匿、處分財產，有規避稅捐執行之虞等要件，將形同具文。又比對稅捐稽徵法第24條第2項及第5項規定，稅捐稽徵機關應先對義務人採取對其權利侵害較小的「對物」保全程序無效果後，始能採行「對人」的保全程序。對於義務人權利侵害較小的「對物」保全，尚須義務人有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行的跡象，始得為之，則對於義務人權利侵害較大的「對人」保全，於要件上自應有更高的要求，始符合比例原則。因此，整體觀察稅捐稽徵法第24條第2項、第3項、第5項、行政執行法第1條、第17條第1項、第2項及限制出境規範第4點、第5點暨附表，基於體系性解釋及合憲性解釋原則，限制出境規範第4點附表關於個人欠稅金額達第3級者，仍應審究需有其他限制出境事由，例如出國頻繁、長期滯留國外、行蹤不明、經合法通知無正當理由不到場、隱匿及處分財產，有規避稅捐執行之虞等情形，始得予以限制出境處分，以兼顧人民基本權的保障及政府稅捐債權的保全。再者，司法院釋字第345號解釋早於83年5月6日即已公布，嗣於87年11月11日修正公布之行政執行法，已改採「基本法」的立法例，屬於稅捐稽徵法第24條第3項為保全稅捐債權的執行，而對義務人為間接強制措施的基本規範，故司法院釋字第345號解釋於行政執行法修正施行後，已無適用的餘地。況司法院於94年1月28日公布釋字第588號解釋，而行政執行法為因應該解釋意旨復於94年6月22日修正公布第17條規定。從而，基於同一法理，為保全稅捐債權的公益目的，固可依稅捐稽徵法第24條第3項規定，對於欠稅金額達第3級的義務人採取限制其遷徙自由的限制出境措施，但仍必須具備行政執行法第17條第1項所列各款事由或進一步具體化的限制出境規範第4點附表所列其他限制出境事由之一，始符合憲法上比例原則之意旨。上訴人並無長期滯留國外、行蹤不明、隱匿及處分財產，而有規避稅捐執行之虞等其他限制出境事由，被上訴人僅以欠稅金額多寡為唯一的衡量因素，而未審酌有無其他限制出境事由，即作成原處分，已違反憲法及公民與政治權利國際公約（下稱公政公約）對遷徙自由的保障意旨，應認原處分有裁量怠惰，違反比例原則之瑕疵，而屬違法。原判決認定上訴人欠稅金額已達巨額者，為逃避稅捐極有可能潛逃出國，保全必要性愈高，故以欠稅金額作為裁量限制出境條件，顯有不適用法規或適用不當之違背法令。原判決尚有不備理由之情形等語。四、本院查：㈠原判決理由已論明： ⒈稅捐稽徵法第24條為稅捐稽徵機關保全稅捐債權之規定，其目的在於保全稅捐稽徵機關之稅捐債權，防止納稅義務人脫產或逃避稅捐，屬確保將來強制執行前之措施。而行政執行法第17條第1項限制住居之規定，係行政機關將已生形式存續力之行政處分移送法務部行政執行署執行，由行政執行機關在不違背比例原則情形下，以限制住居為手段，督促義務人履行義務，實現公法上債權，其目的在於實現國家公法上金錢債權，滿足債權人，而非保全稅捐債權。依上述，2種限制出境規範的案件範圍不同，目的、發動之機關、制度性質、限制出境金額標準、先行程序及解除出境限制條件，均不相同，故2種限制出境各有要件。又按行政執行法第1條規定，行政執行法是行政上強制執行之基本法；稅捐稽徵法第1條規定，稅捐稽徵法是稅捐稽徵之基本法，而依中央法規標準法第16條規定，茲稅捐稽徵法係針對稅捐稽徵事件之特殊性之立法，基於特別法優於普通法之原則，若有競合，自應優先適用稅捐稽徵法，稅捐稽徵法若有不足，再由行政執行法補充不足之處。觀諸稅捐稽徵法第24條規定，稅捐稽徵機關為保全稅捐債權，不以需有行政執行法第17條第1項限制住居之情形為要件。是上訴人所為稅捐稽徵法第24條第3項前段關於限制出境之規定，其規範目的在於保全稅捐債權之執行，本質上屬於行政執行之一環，於個案解釋適用時，應先檢驗該當行政執行法第17條第1項及第2項規定，始得為限制出境之處分之主張，乃增加法律所無之限制，並不足採。⒉上訴人滯欠已確定104、105年度綜合所得稅（含滯納金、滯納利息及行政救濟加計利息）及罰鍰計10,233,150元，查無相當於應納稅捐數額之財產可資辦理禁止處分，復未據提供相當之擔保等情，為上訴人所不爭執。上訴人欠稅情形屬限制出境規範第3點第1項規範的案件，稅捐稽徵機關於裁量時，應依稅捐稽徵法第24條第3項及該規範審酌有無限制欠稅人出境之必要。限制出境規範第4點附表就個人欠繳金額已確定之限制出境條件分為3級，觀諸各級之限制出境條件可知，欠稅人欠稅金額較少，限制其出境的裁量考量因素較嚴格，依社會事實及一般經驗而言，欠稅金額已達巨額者，為逃避稅捐極有可能潛逃出國，保全必要性愈高，故以欠稅金額作為裁量限制出境條件，並無不可。且限制出境規範第4點附表第3級為個人欠繳已確定金額達10,000,000元，業達稅捐稽徵法第24條第3項規定得限制出境的10倍，故第3級之限制出境條件不如第2級嚴格，尚無不妥。又所謂裁量是行政機關在一定範圍內，有特定之作為空間。稅捐稽徵機關為兼顧稅捐保全之公共利益及上訴人遷徙自由之權利，爰依限制出境規範再加以審酌，經審酌上訴人欠稅情形，符合限制出境規範第4點附表第3級限制出境條件，即欠繳金額已確定10,000,000元以上，經執行稅捐稽徵法第24條第1項規定相關稅捐保全措施，惟上訴人並無可供禁止處分財產，亦未提供相當金額之擔保，始認有限制出境之必要，乃先採取對物保全無效果後，始採行對人的保全程序，顯非以欠稅金額為唯一的衡量因素即作成原處分，核無裁量怠惰瑕疵之情形，亦未違反比例原則，被上訴人據為原處分限制上訴人出境，於法並無不合。 ⒊按公政公約第12條第2項及第3項規定，茲依稅捐稽徵法第2 4條規定所為限制出境係依法律規定，且為確保稅收及增進公共利益所必要，自無違反公政公約遷徙自由之保障意旨，且與憲法第10條、第23條規定，均無牴觸，亦經司法院釋字第345號解釋理由書闡示明確。是上訴人主張原處分違反憲法及公政公約對遷徙自由之保障，而屬違法等語，亦難憑採等語。㈡經核原判決已詳述其得心證之理由及法律上之意見，並就上訴人之主張，何以不足採取，分別予以指駁甚明。觀諸前開上訴意旨無非就原審所為論斷或不採納其主張之理由，再為爭執，而以其一己之法律見解就原判決已論斷者，泛言其未論斷或論斷不當，核與所謂原判決「違背法令」之情形顯不相當，均難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　112 　年　　11　　月　　16　　日最高行政法院第一庭審判長法官胡方新法官　林　玫　君法官張國勳法官　洪　慕　芳法官　李　玉　卿以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　112 　年　　11　　月　　16　　日書記官　高玉潔

最高行政法院(含改制前行政法院)112年度上字第631號

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