八十七年度判字第九九九號｜行政：營業稅｜裁判日期：87 年 05 月 28 日

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十七年度判字第九九九號再審原告　勝隆纖維股份有限公司代　表　人　甲○○ 再審被告　彰化縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，再審原告對本院中華民國八十六年十二月四日判字第二九八一號判決，提起再審之訴，本院判決如左︰主文再審之訴駁回。事實緣再審原告於民國八十年五月間興建廠房工程嫌未依法取得實際交易對象所開立之統一發票，而以出借牌照廠商良基營造工程有限公司（簡稱良基公司）所開立之統一發票一紙，金額新台幣（以下同）五、四○○、○○○元（未含稅），充當進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅額二七○、○○○元。案經財政部台灣省中區國稅局依法務部調查局北部地區機動工作組查獲之資料查核，並將再審原告違反營業稅法部分，移由再審被告審理違章屬實，再審被告乃核定補徵營業稅二七○、○○ ○元。再審原告不服，申請復查未獲變更，提起一再訴願，遞遭駁回，提起行政訴訟，亦經本院八十六年度判字第二九八一號判決（以下簡稱原判決）駁回，茲再審原告又以原判決具有行政訴訟法第二十八條第一款、第十款之再審事由，提起再審之訴。爰摘敍兩造訴辯意旨於次：再審原告起訴意旨及補充理由略謂︰一、原判決有適用法規顯有錯誤之再審原因：（一）按「行政訴訟法第二十八條第一款所謂適用法規有錯誤者，係指原判決與現行法規相違背或與詳細判例有所牴觸者而言。」行政法院六十二年判字第六一○號、五十九年度裁字第十四號、六十一年度裁字第一五三號判例著有明文。從而，原判決與該案應適用之現行法規或有效解釋、判例有所牴觸者，即屬適用法規顯有錯誤，構成再審之理由。再者，各行政機關依其職掌就有關法規所為釋示，係行政命令，故係廣義法規，司法院大法官會議釋字（以下簡稱釋字）第一三七、二一六號解釋闡釋有案，原判決適用釋示有所錯誤，亦屬適用法規顯有錯誤情形，自得為再審之理由，灼然至明。（二）良基公司確為再審原告之實際交易人，營業稅法第十九條第一項第一款並不適用於本案，原判決誤予適用，顯有適用法規錯誤之違誤：⑴按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時所取得載有營業稅額之統一發票。」營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款分別定有明文。由上開規定可知，「取得」並「保存」購進貨之憑證者，即得以進項稅額扣抵銷項稅額，而第三十三條第一款所載之憑證，僅須載明名稱、地址、統一編號及營業稅額即可。本件再審原告於八十年間因營業規模擴大需增建廠房，遂與良基公司實際負責人徐榮助，訂立包工不包料之承攬契約，訂約之際良基公司曾提示公司執照、營利事業登記證，在支付工程款之支票抬頭上再審原告並指名良基公司為受款人，且有良基公司申報營業稅之單據及取得載有良基公司名稱、地址、統一編號、營業稅額之工程款五百四十萬元（應稅二十七萬）發票乙紙入帳並有載有事實、金額、立據日期之內部帳冊可稽，而徐榮助復書立切結書證明確有營造廠房及收受工程款之事實。基上在在足徵再審原告交易對象確為良基公司無誤。⑵再審原告簽立支付工程款指名良基公司為受款人之支票之所以背書轉入再審原告現任負責人甲○○帳戶，純係良基公司與甲○○間私人借貸行為，與再審原告並無任何關連，此由再審原告與良基公司簽訂合約、簽發支票、取得發票之日期均早在八十一年六月間，斯時再審原告負責人為黃進財並非甲○○，有彰化縣工務局核發使用執照上記載可稽，是以上開支票存入甲○○帳戶，不足作為良基公司並未實際承包再審原告工程之證據。⑶綜上所述，再審原告之交易對象確為良基公司，再審原告以良基公司之統一發票作為扣抵營業稅進項稅額自有依據，而無營業稅法第十九條第一項第一款所定之「未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證」之情事，乃原判決竟認良基公司未實際承造係出借牌照廠商，並認其所開立之發票不得充作進項憑證扣抵稅額，遽依營業稅法第十九條第一項第一款規定，核予追補稅款處分，該判決適用法規顯有錯誤，要屬無疑。（三）退步言，縱良基公司非再審原告之實際交易對象，營業稅法第十九條第一項第一款亦不適用於本案，原判決誤予適用，適用法規亦顯有錯誤：按「二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：２、有進貨事實者：．．．⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷售人之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款：不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．三、稽徵機關依前項原則按營業稅法第五十一條第五款規定補稅處罰時，應就涉案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之事實，詳予調查並具體敍明，以資明確。」為財政部八十三年七月九日台財稅字第000000000號函說明二之（一）及三所釋示。從而營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，縱開立統一發票為虛設之公司行號而實際上無營業之事實，苟其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則營業人之所為，尚無因而逃漏營業稅之情形，自無逕對之補徵營業稅之理。本件再審原告既支付良基公司百分之五之營業稅，且良基公司亦予以申報繳納營業稅，並無逃漏營業稅，良基公司開立發票縱屬虛設行號之發票，因已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，依上揭財政部八十三年七月九日台財稅第 000000000號函說明二之（一）２⑵釋示，自無須追補稅款，原判決既認良基公司為虛設行號之公司，即應適用前開000000000號函說明二之（一），迺原判決卻誤爰財政部上開函釋說明二之（二）２之規定「．．．⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅額．．．。」據以追補稅額，其判決適用法規顯有錯誤，洵無庸疑。二、原判決有就足影響於判決主要證據漏未斟酌致適用法規有所錯誤之再審原因：（一）按「二、行政訴訟法第二十八條未將民事訴訟法第四百九十七條所稱『確定之判決，如就足影響於判決之重要證物，漏未斟酌』之情形列為再審原因，雖有欠週全，惟行政法院受理再審之訴，審查其有無前揭第二十八條所列各款之再審原因時，對於與該條再審原因有關而確定判決漏未斟酌之重要證物，仍應同時併予審酌，乃屬當然。」大法官釋字第二一三號解釋甚明。準此，原判決於認定事實適用法規時，就足影響於判決之重要證物應併予審酌，如就足影響於判決之重要證物漏未斟酌致認定事實適用法規產生錯誤，自足構成再審之原因。（二）茲查另案羅技電子股份有限公司違章案，與再審原告案情相同，且同係委託良基公司承造廠商增建工程，其再審被告爰引財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二之（二）２⑵釋示，依營業稅法第十九條第一項第一款規定核定羅技電子公司補徵營業稅之處分，因與法相違，業經行政法院審認用法錯誤，認應適用財政部上開函示說明二之（一）２⑵釋示以「取得虛設行號發票申報扣抵案件」情節處理始屬適法而判決撤銷再審被告之處分確定在案，此有行政法院八十六年度判字第一○九五號判決可按，就此足以影響於本案判決之重要證據竟漏未斟酌，於判決理由項下亦未置片語說明不採之理由，致仍誤適用財政部上開釋示說明二之證據，再審原告於行政訴訟起訴中即曾提請鈞院審酌，乃原判決就（二）２⑵而為錯誤判決，合致「就足影響於判決之重要證據漏未斟酌」之再審原因，甚所彰明。三、原判決有消極不適用法規顯然影響判決之適用法規顯有錯誤之再審原因：（一）按「確定判決消極不適用法規，顯然影響裁判者，自屬民事訴訟法第四百九十六條第一項第一款所定適用法規顯有錯誤之範圍，應許當事人對之提起再審之訴，以貫徹憲法保障人民權益之本旨。」大法官釋字第一七七號解釋闡釋甚明。從而「適用法規顯有錯誤」除適用法規不當外，並應包含消極的不適用法規情形在內，如有確定判決消極不適用法規而顯然影響判決情事，自屬適用法規顯有錯誤之範圍，而構成再審原因。（二）次按「中華民國人民，無分男女、宗教、種族、階級、黨派、在法律上一律平等。」憲法第七條定有明文。而「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」行政程序法草案第六條亦有定明。另參酌大法官釋字第二一一號解釋文：「憲法第七條所定之平等權，係為保障人民在法律上地位之實質平等，並不限制法律授權主管機關，斟酌具體案件事實上之差異及立法目的，而為合理之不同處置。」可知除考量具體個案事實上之差異及立法目的，而容許為合理之不同處置外，相同事件應為相同之處理，不允許有差別待遇，否則即與憲法所規定之平等原則相違背。與本件案情完全相同之羅技電子公司違章案，業經行政法院以八十六年判字第一○九五號判決撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分機關（即再審被告）處分確定在案，稽諸相同事件應為相同處理之平等原則，鈞院自應為相同判決始屬適法，詎原判決竟消極不適用平等原則而為不同認定，顯然影響裁判之正確性，依上揭釋字解釋意旨，原判決自屬適用法規顯有錯誤情形。四、營業人取得出借廠商牌照之發票，依財政部規定應追補稅款並處以未依法取得憑證之行為罰，惟追補稅款應係以漏稅為前提，如該出借廠商已依法報繳營業稅，則財政部自不應再對營業人追補稅款，否則即不合營業稅法第十九條追補稅款之立法精神。此等見解並經行政機關於為數眾多之訴願、再訴願決定中均明揭斯旨。此觀高雄市政府高市府訴字第二四四五○號訴願決定，行政院台八十六訴字第三三三九三號再訴願決定，鈞院八十六年度判字第三○四六號判決、台北市政府訴字第八六○七八六三七○一號決定書即明。原判決未斟酌此項重要原則，足為再審之原因等語。被告答辯意旨略謂：一、再審原告訴稱「良基公司」確為再審原告之實際交易人，營業稅法第十九條第一項第一款並不適用於本案，原判決誤予援用，適法有誤云云，按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證證。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及三十三條第一款所明定。由上開規定可知，其「取得」及「保存」之進項憑證，需為向實際購買貨物或勞務者之營業人所開立之銷項憑證，方可提出扣抵銷項稅額，再審原告主張與良基公司確有交易事實，惟未能提出其他具體事證佐證之；又有關行政罰責之論處，依據司法院大法官會議釋字第二七五號解釋「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其要件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」因之，再審原告縱無故意之漏稅犯意，惟其無法提出其他具體事證證明與良基公司確有交易事實，且台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決認定良基公司自七十八年底至八十一年底，及八十一年十二月間變更營業登記至台南市○○區○○路三段五十八號一樓後，其實際之經營者徐榮助及張偉德、林明德等人於經營良基公司期間出借牌照于未具合法營造公司資格之建商或個人等情；再審原告僅出示良基公司前負責人徐榮助於八十五年間所立切結書，尚難推定確有交易事實；再審原告主張支付工程款之支票，業經財政部台灣省中區國稅局查得經良基公司背書轉入原告負責人甲○○所有第一銀行和美分行支存一一○之七號帳戶。再審原告取得非實際交易對象開立之憑證申報扣抵進項稅額，至為明顯，顯已違反上開法條之規定，所訴尚難採信。二、按「行政法院之判決，就其事件有拘束各機關之效力」「行政法院之判決未核定為判例者不得驟以判例援用」分別為行政訴訟法第四條及台灣省政府財政廳五十五年一月十一日財稅法字第九一三一八號令所定，再審原告所援引適用係判決而非判例，判決屬個案性，僅就該個案具有拘束力，且再審原告雖一再指出實際交易對象即為良基公司，而非其他實際交易對象之第三者，亦無法舉證確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，核與財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函示說明二之一２⑵之處理原則未合，自難援引適用他判決，又縱如再審原告所稱應適用財政部上開函示之處理原則，則亦應追補本稅二七○、○○○元，足見再審原告主張撤銷原處分要無足採。三、又「官署之行政處分經人民依行政爭訟之手段請求救濟，而經受理訴願之官署，就實體上審決而告確定，或經行政法院就實體上判決而告確定者，即兼有形式上及實質上之確定力，當事人對於同一事項，既不得再行爭執，而為該處分之官署及其監督官署，亦不能復予變更」大院四十五判字第六○號亦著有判例。再審原告無法舉出新事證佐證與良基公司確有交易事實，本處依大法官會議釋字第三三七號解釋意旨及首揭法條規定，據以追補本稅，並無違誤等語。理由按行政訴訟法第二十八條第一款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，本件原判決駁回再審原告於前訴訟程序之訴，係以：『按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。次按「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應情節，分別依左列原則處理：㈠．．．㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈．．．⒉有進貨事實者： ⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。．．．。」「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明㈡⒉規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第二項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰」分別為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函示「研商營業人取得出借牌照營造廠商開立之不實發票違章案件查核及執行相關事宜」會議記錄結論釋示有案。本案原告於八十年九月至八十一年五月間興建廠房工程，取得出借牌照之營造廠商良基公司所開立字軌號碼：ＰＧ00000000號統一發票一紙，銷售額五、四○○、○○○元，營業稅二七○、○○○元，並據以申報扣抵銷項稅額，違反營業稅法之規定，被告乃核定補徵營業稅二七○、○○○元。原告不服，主張與良基公司確有交易事實，惟未能提出其他具體事證佐證之；又有關行政罰責之論處，依據司法院釋字第二七五號解釋「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其要件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」因之，原告縱無故意之漏稅犯意，惟其無法提出其他具體事證證明與良基公司確有交易事實，又良基公司業經台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決書事實部分，其內容所示：良基公司自七十八年底至八十一年底，及八十一年十二月間變更營業登記至台南市○○區○○路三段五十八號一樓後，其實際之經營者徐榮助及張偉德、林明德等人於經營良基公司期間出借牌照于未具合法營造公司資格之建商或個人等情；已如前述；原告僅出示良基公司前負責人徐榮助於八十五年間所立切結書尚難推定確有交易事實。原告主張支付工程款之支票，業經財政部台灣省中區國稅局查得經良基公司背書轉入原告負責人甲○○所有第一銀行和美分行支存一一○之七號帳戶在案，原告之辯解尚難採信。又「進項稅額指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人購進貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者，不得扣抵銷項稅額。」為營業稅法第十五條第三項及同法第十九條第一項第一款所明定。原告未依規定取得實際興建廠房工程之營造廠商所開立之統一發票，竟無實際承造工程事實之出借牌照廠商「良基公司」所開立之統一發票充作進項憑證，即為不得扣抵之進項憑證，復持以列報扣抵銷項稅額，即有虛報進項稅額，其理至明。惟「良基公司」截至八十二年四月底止尚無違章欠稅記錄，且截至八十一年六月底之營業稅均依規定申報及繳納，被告依司法院釋字第三三七號解釋意旨及首揭法條規定，據以追補本稅二七○、○○○元，於法並無違誤．．．』資為理由。經核原判決所適用之法規與該案應適用之法規並不相違背，與解釋判例亦無所牴觸，已難謂有適用法規顯有錯誤之情事，至於再審原告主張營業稅法第十九條第一項第一款並不適用本案。縱認良基公司非再審原告實際交易對象。依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋，亦無須追補稅款，原判決消極不適用平等原則而為不同認定，顯然影響裁判之正確性云云。應屬其個人主觀上法律見解之歧異，再審原告對之縱有爭執。亦難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。次按行政訴訟法第二十八條第十款所謂發見未經斟酌之重要證物者，係指該項證物在前訴訟程序中即已存在，因當事人不知有此，致未能提出使用，現始知之而言，此與已經提出使用而為法院或行政官署摒棄不採之情形迥然有別，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限，但在原判決前如已主張其事由或已提出其證物者，則不得更據以提起再審之訴，本院六十一年判字第二九三號、六十二年判字第五十九號分別著有判例。再審原告所舉高雄市政府訴字第二四四五○號訴願決定、行政院台八十六訴字第三三三九三號再訴願決定，本院八十六年度一○九五號、三○四六號判決，台北市政府訴字第八六○七八六三七○一號決定書，因屬另案，且案情各異，復非判例，已無拘束本案之效力，且與前揭說明所示發見未經斟酌之重要證物之要件未符，尤不得據以提起再審之訴。從而，本件再審之訴為顯無再審理由，應予駁回。據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。中華民國八十七年五月二十八日行政法院第四庭審判長評事曾隆興評事沈水元評事吳仁評事吳錦龍評事林家惠右正本證明與原本無異法院書記官陳盛信中華民國八十七年五月二十九日

最高行政法院(含改制前行政法院)八十七年度判字第九九九號

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