八十八年度判字第三二八五號｜行政：營業稅｜裁判日期：88 年 08 月 20 日

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第三二八五號再審原告　興農股份有限公司代　表　人　甲○○ 再審被告　臺中市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，再審原告對本院中華民國八十七年八月二十日八十七年度判字第一六七二號判決提起再審之訴。本院判決如左︰主文再審之訴駁回。事實緣再審原告為兼營營業人於民國八十六年三月五日向再審被告申請其八十一年九月至八十三年二月止之營業稅，准予採用「直接扣抵法」計算應納稅額申報營業稅，再審被告審查結果，以再審原告所請與財政部八十六年一月十八日台財稅第八五一九二八七九○號函示不符，乃於八十六年三月十二日以中市稅商字第四一一八九號函復「歉難照准」。再審原告不服，循序提起訴願、再訴願，遞遭駁回，提起行政訴訟，亦經本院八十七年度判字第一七六二號判決駁回。茲再審原告以原判決有行政訴訟法第二十八條第一款規定之事由，對之提起再審之訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：再審原告起訴意旨略謂︰壹、大院確定判決誤認事實致誤用稅捐稽徵法第三十四條第三項規定，適用法規顯有錯誤：一、大院審理案件，必須先認清事實，方能適用法律，如果誤認事實致誤用法律，亦屬適用法律顯有錯誤，合先敍明。二、大院確定判決稱：「查營業稅雖係由納稅義務人依法自動報繳，惟於納稅義務人報繳後，稅捐稽徵機關仍應加以審查核定，原告主張本件稅捐機關並無核定稅額之行為，故無核課確定之時，而無稅捐稽徵法第三十四條之適用云云，並無足採。」三、按營業稅申報，除小規模營業人依營業稅法第二十三條及第二十六條及營業稅法施行細則第四十四條及第四十五條規定，係由稅捐稽徵機關核定銷售額有其核定行為外，一般營業人申報及繳納營業稅均無核定行為，準此，本案係營業稅屬自動報繳履行納稅義務，自無稅捐稽徵機關之核定稅額行為，因此，本案自無從適用稅捐稽徵法第三十四條第三項第一款「經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者」即為確定之規定。綜上小結，本案自始即無核課確定之問題，惟大院原確定判決誤以為本案已符合前揭稅捐稽徵法「核課確定」係誤認事實適用法規顯有錯誤。貳、大院原確定判決創設比行政機關更嚴格限制，不僅適用法規顯有錯誤，更違背行政救濟制度設立意旨：一、行政救濟制度之設立意旨，係為人民之權利或利益因行政機關之違法或不當處分致受損害而設之救濟方法。因此，大院不得創設比行政機關更嚴格限制之法令，否則，即有違背此一制度設置之意旨，合先敍明。二、大院原確定判決稱：「次查原告八十四年十二月二十七日向被告機關提出系爭稅款退稅之申請，並非依法申請復查，本件系爭營業稅核定處分，因原告未於法定期間內申請復查，依稅捐稽徵法第三十四條第三項第三款規定，屬核課確定之案件，並不因原告於八十四年提出退稅之申請而有不同。」而駁回本案。三、惟，依據財政部八十六年八月九日台財稅第八六一九一一一九五號函釋規定八十一年九月一日「兼營營業人營業稅額計算辦法」第八條之一修正施行之日起，兼營營業人原採用「比例扣抵法」計算稅額並繳納應納稅額，嗣後要求改按「直接扣抵法」計算稅額而經稽徵機關否准，於財政部八十六年一月十八日台財稅第八五一九二八七九○號函釋發布前已提起行政救濟且尚未確定者，准依規定，申請採用「直接扣抵法」計算應納稅額，前揭財政部函釋規定，僅有兩個限制條件，㈠為於財政部八十六年一月十八日台財稅第八五一九二八七九○號函釋發布前已提起行政救濟㈡為在該函釋發布日（亦即八十六年一月十八日）前尚未確定。準此，再審原告早於八十四年十二月二十七日依「直接扣抵法」之精神向再審被告提起更正、訴願、再訴願及行政訴訟之行政救濟且在八十六年一月十八日前尚未判決確定，顯已符合前揭財政部函釋之規定，惟大院原確定顯然誤解財政部前揭函釋之意旨，並在法外造法，創設比前揭財政部函釋更嚴格限制條件（亦即，營業稅申報後，未於法定期間內申請復查，即屬稅捐稽徵法第三十四條第三項第三款之核課確定）不但適用法規顯有錯誤且有違前揭行政救濟制度設立之意旨。叁、綜上論結，本案具有行政訴訟法第二十八條第一款之再審原因，至為明確，而原確定判決，適用法規顯有錯誤自應廢棄，為此狀請大院賜判決廢棄原判決並撤銷一再訴願決定及原處分，以維法定權益。再審被告答辯意旨略謂︰一、查本件再審原告於八十三年三月二十八日向再審被告申請適用「兼營營業人營業稅額計算辦法」第八條之一規定採行「直接扣抵法」計算應納稅額。再審被告以八十四年六月十三日中市稅法字第七一九二四號復查決定書准其自八十三年三月二十八日申請時當期起算使用直接扣抵法申報營業稅。再審原告未表示不服，全案亦於八十四年十二月告確定。嗣再審原告於八十六年三月五日再向再審被告申請自八十一年九月至八十三年二月採用「直接扣抵法」計算應納稅額。再審被告以前揭准自八十三年三月二十八日申請時當期起算適用直接扣抵法計算營業稅乙案已屬確定，再者，再審原告八十一年九月至八十三年二月營業稅核定處分，再審原告並未依法申請復查，依稅捐稽徵法第三十四條第三項規定屬核課確定之案件，遂以八十六年三月十二日中市稅商字第四一一八九號函復否准其所請，並無不合。二、至再審原告訴稱本案營業稅係以自動報繳履行納稅義務，自無稅捐稽徵之核定稅額行為，亦無從適用稅捐稽徵法第三十四條第三項第一款「經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者」即為確定之規定，則本案自始即無核課確定之問題乙節，按營業稅雖係由納稅義務人依法自動報繳，惟於納稅義務人報繳後，稅捐稽徵機關仍應加以審查核定，是仍有積極之核定稅款處分行為，再審原告所訴，顯有誤解，洵非可採。本件再審之訴，核無理由，請予駁回，以維稅政。理由按行政訴訟當事人對本院之判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二十八條所列各款情形之一者，始得為之。而該條第一款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋判例有所牴觸者而言；至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告為兼營營業人於八十六年三月五日向再審被告申請其八十一年九月至八十三年二月止之營業稅，准予採用「直接扣抵法」計算應納稅額申報營業稅，再審被告審查結果，以再審原告所請與財政部八十六年一月十八日台財稅第八五一九二八七九○號函示不符，乃於八十六年三月十二日以中市稅商字第四一一八九號函復再審原告「歉難照准」。再審原告不服，循序提起行政訴訟，其八十一年九月至八十三年二月間之營業稅，早於八十四年十二月二十七日向再審被告提出更正退稅之申請，迄八十六年八月九日台財稅第八六一九一一一九五號函示發佈前，尚未確定；又稅捐稽徵法第三十四條所謂核課確定，係以稅捐稽徵機關為稅額核定行為為前提，本案係營業稅自動申報，因此並無核課確定之時云云。原判決以：「營業稅雖係由納稅義務人依法自動報繳，惟於納稅義務人報繳後，稅捐稽徵機關仍應加以審查核定，原告（指再審原告，下同）主張本件稅捐機關並無核定稅額之行為，故無核課確定之時，而無稅捐稽徵法第三十四條之適用云云，並無足採。次查原告八十四年十二月二十七日向被告機關提出系爭稅款退稅之申請，並非依法申請復查，本件系爭營業稅核定處分，因原告未於法定期間內申請復查，依稅捐稽徵法第三十四條第三項第三款規定，屬核課確定之案件，並不因原告於八十四提出退稅之申請而有不同。再查稅捐稽法第一條之一規定，財政部所發佈有利於納稅義務人之解釋函令，對於尚未核課確定之案件適用之，財政部八十六年一月十八日台財稅第八五一九二八七九○號函、同部八十六年八月九日台財稅第八六一九一一一九五號函，均同其意旨。原告主張，前開財政部台財稅第八六一九一一一九五號函，以核課案件是否核課確定，為是否適用同部台財稅第八五一九二八七九○號函之限制，有違租稅公平原則云云，對於以上財政部函釋，皆以核課案件尚未核課確定為適用要件，財政部八十六年八月九日台財稅第八六一九一一一九五號函乃同部八十六年一月十八日台財稅第八五一九二八七九○號函之當然解釋，並未對其適用另加任何限制，顯有未明，且各該函釋並不因個案而異其適用，自無違反租稅公平原則之可言。本件既屬核課確定之案件，故縱依稅捐稽徵法第一條之一但書規定，亦無財政部台財稅第八五一九二八七九○號函之適用。末查被告（指再審被告，下同）八十六年三月十二日中市稅商字第四一一八九號函及同年五月一日中市稅法第五○四二○號答辯書，說明本件並無財政部台財稅第八五一九二八七九○ 號函之適用，與財政部再訴願決定意旨並無不符之處，原告所訴，被告上開書函，可證明被告機關未認同被告就自動報繳之營業稅有審查核定稅款處分之積極行為之見解云云，顯無依據，自不足採。」遂認原處分適用兼營營業人稅額計算辦法第八條之一及稅捐稽徵法第三十四條第三項之規定，否准再審原告之申請，一再訴願決定遞予維持，並無違誤，駁回再審原告在前程序之訴。核原判決所適用之法規與本案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例亦無牴觸。查營業稅雖由納稅義務人依法自動報繳，惟其報繳後，仍須稽徵機關審查核定，經審查無訛，予以核定，其應繳之營業稅，始告確定，原判決業已論明斯旨。茲再審原告仍執前詞，謂本件營業稅屬自動報繳，無稅捐機關之核定行為，自無稅捐稽徵法第三十四條第三項第一款關於「確定」規定之適用云云，顯係一己法律見解之歧異，揆諸首揭說明，要不得執為再審之理由。又財政部八十六年一月十八日台財稅字第八五一九二八七九○號函係指營業稅案件，未依「兼營營業人營業稅額計算辦法」第八條之一規定選擇採用「直接扣抵法」，而採「比例扣抵法」者，其屬尚未核課確定之案件，得申請改採「直接扣抵法」之情形而言。本件營業稅依稅捐稽徵法第三十四條第三項第一款之規定，既已因未申請復查而告確定，已如前述，自無仍得依上開辦法規定為改採申請之餘地。再審原告謂本件依上述財政部函釋應屬尚未確定，原判決創設較該函更嚴格之限制云云，亦有誤會。其起訴意旨，以右揭理由指摘原判決適用法規錯誤，求為廢棄，難謂有理，應予駁回。據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。中華民國八十八年八月二十日行政法院第五庭審判長評事廖政雄評事趙永康評事沈水元評事林清祥評事姜仁脩右正本證明與原本無異法院書記官郭育玎中華民國八十八年八月二十一日

最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第三二八五號

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