八十九年度判字第一三七五號｜行政：綜合所得稅｜裁判日期：89 年 05 月 04 日

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第一三七五號原　　　告　甲○○ 送達被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十一月二十四日台八十七訴字第五七六八八號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰主文原告之訴駁回。事實緣原告民國（以下同）八十一年度綜合所得稅結算申報，被告依查得資料，以原告將其所有座落高雄市苓雅區○○○路六十七號及七十一號房屋出租與信合美眼科診所及信合美眼鏡有限公司，分別列報之租賃所得新台幣（下同）三四二、○○○元及三四、二○○元，較當地一般租金為低，乃依據財政部核定當地一般租金標準調整增列租賃所得為四二、八三二元及三七、二○九元。又原告未申報座落大順三路六十九號及七十一號十樓房屋租金收入，乃分別設算該二戶房屋租賃所得七○、六九一元及二○ 、一二一元。另原告申報座落高雄市○○區○○路一八五之一號地下室房屋租賃所得五九二、八○○元，原核定除按扣繳資料一五、○○○元核定租賃所得八、五五○元外，並依據法院公證資料每月租金一一○、○○○元，押金四五○、○○○元，期間八個月核定租金收入一、一三○、五○○元減除已辦扣繳之租金收入一五、○○○元後增列租賃所得六三五、八三五元，併課原告當年度綜合所得稅。原告不服，就高雄市苓雅區○○○路六十七號、六十九號、七十一號、七十一號十樓及高雄市○○區○ ○路一八五之一號地下室房屋租賃所得部分，申經復查結果，除追減高雄市○○區○ ○路一八五之一號地下室房屋租賃所得一七四、一○六元外，其餘未准變更。原告仍未甘服，向財政部提起訴願，經遭駁回。就主張市苓雅區○○○路六十七號、六十九號、七十一號及七十一號十樓房屋租金所得部分，訴經行政院台八十六訴字第○三一九七號再訴願決定將原決定撤銷，由原決定機關另為適法之決定。案經原決定機關台財訴字第八六二二七二七一四號訴願決定將原處分撤銷，由被告另為處分。被告重核結果，以依財政部訴願決定意旨，租賃收入經依當地一般租金標準調整結果應受土地法第九十七條規定之限制，本案依財政部高雄市國稅局八十五年十二月四日財高國稅苓審字第八五○一二六三一號函覆：系爭高雄市苓雅區○○○路六十七號、六十九號、七十一號及七十一號十樓房屋依土地法第九十七條規定計算之租金分別為一六五、一四○元、四七、二四七元、八八、三四五元及二三、○九三元，原自行申報租金收入分別為六○○、○○○元（六十七號及六十九號）、六○、○○○元及○元，原核定租金收入分別為六七五、一四四元、一二四、○二○元、一二五、二八○元及三五、三○一元，乃重行核定租賃收入分別為六○○、○○○元（六十七號及六十九號）、八八、三四五元元及二三、○九三元，即租賃所得分別為三四二、○○○元（六十七號及六十九號）、五○、三五六元及一三、一六三元（計追減租賃所得一四一、五三四元）。原告乃未甘服，就高雄市苓雅區○○○路七十一號及七十一號十樓房屋部刀，向財政部提起訴願，經遭駁回，遂就主張市苓雅區○○○路七十一號十樓房屋部分，向行政院提起再訴願，亦遭駁回。原告不服，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨及補充理由略謂︰一、本案被告使用不合法之「當地一般租金」作為課稅部分：㈠查現行所得稅法施行細則第十六條第三項：（原文）「本法第十四條第一項第五類第四款及第五款所稱當地一般租金由當地主管稽徵機關查明報由省（直轄市）主管稽徵機關核定並送財政部備查」從上開條文之規定可知，稽徵機關所使用之「當地一般租金」在使用之前必須先完成⑴由當地主管稽徵機關查明。⑵由當地主管稽徵機關將所查明之成果（清冊）報由其上級省或直轄市之主管稽徵機關核定。⑶由省或直轄市之主管稽徵機關將所核定之「當地一般租金」清冊送財政部備查等三層次之法定程序後，該「當地一般租金」始具作為使用標準之資格。㈡原告曾基於民主法治國家之人民對于被課稅之內容應有「知」之權利而於本案所訴願（含再訴願）中，一再請求飭知被告負舉證責任提示其所使用之「當地一般租金」已完成上述法定程序之事證。（諸如當地一般租金查明之清冊呈報之公文及其上級省或直轄市主管稽徵機關核定之文件暨其送請財政部備查往返文件等）但均未見提示，顯未完成上述之法定程序，而係被告之自作主張，自不適法應予撤銷。二、再查我國所得稅法之立法意旨與精神在於「有所得始課稅，無所得則不課稅」尤其對於個人之綜合所得稅，更採用「所得實現制」必須等待所得真正實現後始行課稅，並著有判例可循。（請詳七十年第一一七號行政判例）本案既係逕行核定之所得乃屬不能實現之所得，依上開判例規定，自不適法應予撤銷。三、本案關于被告對高雄市苓雅區○○○路七十一號十樓一間僅四、五坪之小房間因借與甫從軍中退伍之姪女婿暫住兩個月亦予按當地一般租金設算房租課稅部分：除其使用不合法之當地一般租金及違背判例規定應依前述予以撤銷外，更因其違反當前：「復興中華固有文化道德」之國策、破壞民主法治精神應予撤銷。再查截至目前全國並未普遍實施借住房屋需住房屋需經法院公證之規定本案僅四、五坪大小之一間小房間借與姪女婿暫住兩個月而需法院公證無償借住始准免按設算租金課稅，顯屬選擇辦案實非所宜。（請查最近選舉各候選人所借住作為選舉辦事處之房屋是否均已按設算租金課稅。）四、至于所改按土地法第九十七條、「房租之限制」，應以不超過土地及其建築物價格總額年息之規定，乃係指最高限而言，並非租金，必須達到之謂、本案原告所申報之租金既未超過土地及其建築物價格總額年息乃屬合法，被告按土地及其建築物價格總額年息之最高限調整課稅顯不適法。自應予以撤銷。五、茲再補充理由如后：㈠、從被告之答辯狀理由欄㈢第五行至第八行：「．．．查本案系爭房屋原依一般租金標準核算之租金收入為三五、三 ○一元，較經以土地法第九十七條規定計算之租金收入限額二三、○九三元高，乃改以較低之金額重行核定系爭租賃收入為二三、○九三元（租賃所得一三、一六三元）．．．」據以可知，被告業已自承既非完全適用土地法第九十七條規定計算亦非完全適用財政部准予備查之「當地一般租金標準」計算，而係勉強俯就土地法之最高限額核定者，顯不適法，因土地法之最高限額係指不得超過此限額而言，祗要低於此最高限額均屬合法，則原告所申報之租金收入較此最高限額為低自屬合法者。（因其所適用「當地一般租金標準」牴觸土地法之規定已依中央法規標準法第十一條規定認定為無效者，則被告所作與「當地一般租金比較為低之決定已因該標準無效而無從比較，自動消滅。二、再查現行所得稅法施行細則第十六條第三項所規定完成「當地一般租金標準」之三個階段程序㈠應由當地主管稽徵機關查明。而本案系爭之房屋坐落于高雄市則所指之當地主管稽徵機關應為高雄市當地之主管稽徵機關。乃為高雄市稅捐稽徵處而非高雄市國稅局因該局係財政部之派出機關並非當地之主管稽徵機關。但本案之當地一般租金卻由財政部高雄市國稅局辦理查明工作，顯與該法條之規定不合。㈡由當地主管稽徵機關將查明之資料（表冊）報由省（直轄市）主管稽徵機關核定。按高雄市乃直轄市核定機關應為高雄市政府（其隸屬財政局與省政府之財政廳同）但本案之當地一般租金既由財政部高雄市國稅局調查又由該局自行核定後報請財政部核准備查，似此「球員兼裁判」，顯不合法。六、結論：綜上所述，本案被告所為處分以及訴願，暨再訴願機關所為之決定顯然均欠妥適，請予撤銷，藉以維護人民法定之權益等語。被告答辯意旨略謂︰一、程序部分：再訴願決定書由行政院送達。二、實體部分：㈠按「將財產借與他人使用，除經查明確係無償且非供營業或執行業務者使用外，應參照當地一般租金情況，計算租賃收入，繳納所得稅。」「財產出租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。」「將財產無償借與他人使用者，應由雙方當事人訂立無償借用契約，經雙方當事人以外之二人證明確係無償借用及法院公證。」又「本法第十四條第一項第五類第四款及第五款所稱當地一般租金，由當地主管稽徵機關查明報由省（直轄市）主管稽徵機關核定，並送財政部備查。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第五類第四款、第五款及同法施行細則第八十八條及第十六條第三項所明定。次按經財政部八十二年二月十日台財稅第八二○○四一九三三號函核備之八十一年度高雄市一般租金標準「（二）非住家用（含營業用）：依「小規模營利事業營業稅查定費用標準等級評定表」地段等級租金標準，並經實地調查租金情況予以核定」。又「綜合所得稅租賃所得設算核定案件，納稅義務人如有異議時，稽徵機關應實地調查鄰近房屋之租金作為核課之依據，即將設算租金與鄰近租金比較，高時改課，低時維持原核定。」為財政部賦稅署七十七年十一月九日台稅一發第七七○六六五八五一號函所釋示。另土地法第九十七條第一項規定城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價額年息百分之十為限。㈡本件原告不服被告重核復查決定，以高雄市苓雅區○○○路七十一號十樓房屋，僅四至五坪大小，借與其姪女婿暫住二個月亦予按當地一般租金標準設算房租，不僅有違所得稅「所得實現制」，亦違反當前「復興中華固有文化道德」之國策，又目前全國並未普及借住房屋需經法院公證之規定，原告顯屬選擇性辦案云云。查系爭高雄市○○○路七十一號十樓房屋，原告並未申報租賃收入，依行為時所得稅法施行細則第八十八條及財政部七十二年九月十四日台財稅第三六五二九號函釋，未能提示經當事人以外之二人證明確係無償借用之契約並經法院公證，要難謂確係無償借用，原告依所得稅法第十四條第一項第五類第四款及土地法第九十七條規定，重新設算租賃收入為二三、○九三元（租賃所得為一三、一六三元），並未違反訴願法第二十四條之規定，亦非如原告所訴係選擇性辦案，更與目前之國策無涉。㈢另原告訴稱被告使用之當地一般租金標準未完成法定程序部分，查被告依循之高雄市八十一年度當地一般租金標準，業報財政部以八十二年二月十日台財稅第八二○○四一九三三號函准予備查。至原告訴稱系爭租金改按土地法第九十七條房租限制之規定，應以其為土地及其建物價格總額年息一○為最高限，而非必須達到一○之謂部分，查本件系爭房屋原依一般租金標準核算之租金收入為三五、三○一元，較經以土地法第九十七條規定計算之租金收入限額二三、○九三元高，乃改以輕低之金額重行核定系爭租賃收入為二三、○九三元（租賃所得一三、一六三元），並非如原告所訴，係凡強按土地稅法第九十七條規定為準，原告顯有誤解。三、結論：綜上所述，原告之訴顯無理由，請駁回其訴，以維稅政等語。理由按將財產借與他人使用，除經查明確係無償且非供營業或執行業務者使用外，應參照當地一般租金情況，計算租賃收入，繳納所得稅。又將財產無償借於他人使用者，應由雙方當事人訂立無償借用契約，經雙方當事人以外之二人證明確係無償借用及法院公證。所稱當地一般租金，由當地主管稽徵機關查明報由省（直轄市）主管稽徵機關核定，並送財政部備查，分別為行為時所得稅法第十四條第一項第五類第四款、同法施行細則第八十八條第十六條第三項所規定。而綜合所得稅租賃所得設算核定案件，納稅義務人如有異議時，稽徵機關應實地調查鄰近房屋之租金作為核課之依據，即將設算租金與鄰近租金比較，高時改課，低時維持原核定，為財政部賦稅署七十七年十一月九日台稅一發字第七七○六六五八五一號函釋有案。又行為時土地法第九十七條第一項規定城市地方房屋之租金，以不超過土地及其建築物申報總價額年息百分之十為限。原告所有坐落高雄市苓雅區○○○路七十一號十樓房屋部分，原告並未申報八十一年度該房屋租賃收入，被告重核復查決定時依行為時所得稅法第十四條第一項第五類第四款同法施行細則第八十八條、第十六條第三項、財政部七十二年九月十四日台財稅字第三六五二九號函及土地法第九十七條第一項規定，按土地及其建築物申報總價額年息百分之十核定其租金收入為二三、○九三元，租賃所得為一三、一六三元，與首揭規定尚無不合。原告起訴意旨及補充理由詳如事實欄所載，其要點略謂：㈠、系爭高雄市○○○路七十一號十樓房屋僅四至五坪大，原告借予甫從軍中退伍之姪女婿暫住二個月，被告竟按當地一般租金標準設算房租，不僅有違所得稅「所得實現制」，亦違反當前「復興中華固有文化道德」之國策，又目前全國並未普及借住房屋需經法院公證之規定，原告顯屬選擇性辦案。㈡、被告使用之當地一般租金標準未完成法定程序云云。然查：㈠、系爭房屋原告並未申報租賃收入，且未能提示經當事人以外之二人證明確係無償借用並經法院公證之契約，依行為時所得稅法施行細則第八十八條規定及財政部七十二年九月十四日台財稅第三六五二九號函釋，尚難認系爭房屋為無償借用，被告依行為時所得稅法第十四條第一項第五類第四款及行為時土地法第九十七條規定，重新設算租賃收入為二三、○九三元（租賃所得為一三、一六三元），於法並無不合，原告所稱被告選擇性辦案與事實不合，尚不足採。㈡、被告依循之高雄市八十一年度當地一般租金標準，業經財政部以八十二年二月十日台財稅第八二○○四一九三三號函准予備查。本件系爭房屋原依一般租金標準核算之租金收入為三五、三○一元，較經以土地法第九十七條規定計算之租金收入限額二三、○九三元高，被告乃改以較低之金額重行核算系爭租賃收入為二三、○九三元（租賃所得為一三、一六三元），與首揭規定並無不合，原告所稱被告有違收府實現原則之詞，與事實不符，尚不足採。㈢、原告雖稱系爭房屋僅四至五坪大小，借與其姪女婿暫住二個月，險附兩人以上證明及戶口名簿證實係無償且非供營業或執行業務使用，認不應核課租賃所得。然查系爭房屋為二十點二坪，並非僅四至五坪，有核定表附在原處分卷內可證，如僅暫時借住一、二個月，衡情借用人陳銘舜焉有將其戶籍於八十一年十月二十四日遷入系爭房屋之理﹖況且原告與陳銘舜、朱秀觀間並無任何借用系爭房屋之契約可資佐證，尚難僅以事後黃甦、朱豐永二人於八十四年十月九日（被查獲補稅之後）出具之證明書便逕認原告所稱僅無償借用之詞為可採。綜上所述，原告所指訴各節核與事實不符，尚不足採，被告對系爭房屋重核租賃收入為二三、○九三元租賃課稅所得為一三、一六三元（23,093×57%=13,163）於法尚無不合，訴願決定及再訴願決定對此部分遞予維持並無違誤，原告起訴意旨經查無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年五月四日行政法院第二庭審判長評事陳石獅評事彭鳳至評事黃合文評事林茂權評事王立杰右正本證明與原本無異法院書記官蘇金全中華民國八十九年五月八日

最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第一三七五號

關鍵資訊