八十九年度判字第一四七○號｜行政：營業稅｜裁判日期：89 年 05 月 11 日

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第一四七○號原　　　告　協技科技股份有限公司代　表　人　甲○○ 台北市○○○路○段一八巷一五號四樓被　　　告　臺北市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年四月三日台財訴字第八八二一二四七一一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰主文原告之訴駁回。事實緣原告民國七十九年七月至八十一年十二月間銷售貨物計新台幣（以下同）一一、四三三、二三一元（不含稅），漏開統一發票，並漏報銷售額，案經檢舉，由被告於八十二年十月二十二日在原告營業場所查獲違章憑證四十四冊，移請原告會同審核違章屬實，核定逃漏銷售貨物勞務金額一一、四三三、二三一元（不含稅），補徵營業稅五七一、六六二元，並按所漏稅款科處五倍之罰鍰計二、八五八、三○○元（計至百元止）。原告不服，主張違章憑證係公司股東兼會計王淑芳蓄意製作不實之帳證，應不得採為認定違章漏稅之證據云云，申請復查，被告復查決定略以，系爭違章憑證啟封時均經原告驗明無訛；原告又未能進一步提供具體事證說明系爭憑證為不實之記載空言主張，核難憑採為由，維持原處分。原告仍不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、本案原處分書認定原告於七十九年七月至八十一年十二月銷貨金額計新台幣（以下同）一一、四三三、二三一元，短漏開統一發票並漏報銷售額云云。並以違章憑證四十四冊為有關證據，然（一）上開違章憑證，依據台灣高等法院八十六年度上訴字第三四二號刑事判決指出：「王淑芳在協技公司係負責財務，有保管會計資料和部分進出口資料，因而涉及偽造文書等案件。經台灣高等法院處有期徒刑四個月」，「王淑芳在民國七十九年起早已任職本公司，迄八十二年七月間離職」。參酌上開判決書所載王女士被協技公司控告偽造文書之犯罪事實及保管會計和部分進出口資料之事實，則顯示被告機關獲案之憑證，即係王女士任職本公司擔任會計業務時所製作，渠挾怨蓄意製作不實之帳證及故意為不實之記載，並於離職後提出檢舉，應不得採為認定違章漏稅之證據。（二）且本案係王淑芳本人提出檢舉，則渠個人單獨製作之憑證，顯不能採為認定違章漏稅證據，否則公司職員挾怨報復，先製作不實憑證再提出檢舉，陷害公司於不利，豈不形成天下大亂。（三）另上開獲案憑證未有原告公司任何職員或主管之簽章，實不能採用作為原告真實之銷貨記錄。（四）本公司並未有相對之進貨，何能有帳載之銷貨﹖（五）本公司均遍尋不到帳載銷貨之相關資料，故上開帳證，顯非真實。（六）被告機關亦未約談本公司負責人逐一核對各該憑證，遽以核認漏開統一發票之金額。（七）本案在辦理憑證啟封手續時，本公司職員賴麒亦先生雖承認上開憑證在本公司查扣，但並未承認憑證上之內容為公司之買賣銷貨記錄。（八）高等法院上開判決偽造文書之客體雖係公司登記之文件，但王女士確負責製作獲案之帳證，請鈞院查證。故會審單位率以上開憑證所載銷貨總金額減除原告已申報總額核定為漏開發票金額，顯非真實，應不可採。（九）原告公司負責人甲○○係日本人，不瞭解本國之各項法規，用人不當，遭人挾怨報復，以不實憑證檢舉漏稅，確屬冤枉。二、聲請傳訊證人：王淑芳女士待證事項：（一）提示獲案帳證，辦認是否為王女士所製作，必要時亦請鑑定筆跡。（二）請渠以違章憑證製作人之立場舉證並說明帳載各筆銷貨之貨品之進出，紀錄及銷貨收入（貨款）之流向，俾澄清獲案帳證之真實性。三、按違章漏稅案件之處分，應以事實為依據，而事實應依證據認定之，此不僅為審理案件應遵循之原則，且迭經財政部令釋有案（財政部四八台財稅發字第七九三○號及四八台財稅發字第八四一六號令）。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。此亦經行政法院三十二年判案第十六號、三十九年判字第二號先後著有判例。而應以證據證明之事項，自不得以臆測加以推論，此可參照行政法院六十一年判字第七十號判例謂：「認定事實，須憑證據，不得出於臆測。」而益明。財政部五十八年一月十八日以台財稅發字第○五九八號令頒布之「台灣地區各級稽徵機關處理違章漏稅檢舉案件辦法」第十三條亦明定「違章漏稅案件之審查，應就查獲之證據，引據有關法令條文簽擬據理意見，不得以推測臆斷遽予規定。」亦可資遵循。原處分逕以錯誤不實之資料作錯誤之核課，並維持原處分之復查決定，訴願及再訴願決定袒護並維持原處分，其認事用法均顯有違誤，應予撤銷以資適法。四、綜上所陳，請判決將再訴願及訴願決定，原處分均撤銷，以資糾正，並維原告之合法權益等語。被告答辯意旨略謂︰一、按營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」同法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內．．．向主管稽徵機關申報銷售額，應納或溢付營業稅額。」同法第四十三條第一項第四款、第五款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、．．．四、短報、漏報銷售額。五、漏開統一發票或．．．者。」同法（行為時）第五十一條第三款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處（五倍至二十倍）一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：三、短漏或漏報銷售額者。」稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」八十五年八月二日台財稅第八五一九一二四八七號函釋規定：「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三，對於公布生效時尚未裁罰確定之案件均有其適用。」二、卷查本件原告七十九年七月至八十一年十二月銷售貨物勞務漏開統一發票並漏報銷售額之違章，係經財政部台北市國稅局於八十二年十月二十二日在原告營業地址搜索查扣違章帳證二箱，經會同原告之代理人賴麒亦君亦完成啟封認證上開違章憑證四十四冊確係原告公司之帳冊後，由財政部台北市國稅局與本處人員共同審理核計，此有會審報告附卷可稽；且審理時財政部台北市國稅局先以八十二年十一月十八日財北國稅審參字第八二○三五七七二之一號函通知原告提供相關帳冊憑證供核，原告雖有提示七十九年至八十二年帳證，惟並未配合說明，嗣該局再以八十六年五月三十一日財北國稅審參字第八六○二六二八三號函請原告前來說明，惟雙掛號函件皆遭郵局以查無該公司為由退回，會審單位爰以獲案憑證記載銷貨總金額減除同期間原告已申報銷售總額後之餘額核定其漏開發票之金額。三、次查臺灣高等法院八十六年六月十二日八十六年度上訴字第三四二號刑事判決所確認者係王淑芳（原告公司股東、會計）意圖為自己不法之利益及損害原告公司之利益，偽造申請書等文件以利其辦理公司變更登記之犯行，從而其偽造文書之行為客體顯非原告公司案關帳證，此有上開判決書影本附卷可稽。是以，原告主張本處獲案憑證，係王淑芳任職該公司期間所製作，其蓄意製作不實帳證或不實記載，應不得採為認定違章事實之證據乙節，蓋原告僅曰該憑證為不實，又未能具體舉出不實之處究竟為何﹖僅空言主張，尚難執為有利於原告之認定。再查原告申請復查時，本處再次以八十六年十月十七日北市稽法（乙）字第一六一七一三之一號函請原告核對憑證並就本案提出具體事證暨說明，惟原告公司負責人甲○○於八十六年十月二十七日在本處所作談話筆錄僅對本案原核定銷售額不清楚及希望罰鍰從輕，並未能提供其他具體事證供核，是以原告指摘未約談其負責人，顯與事實不符。從而本處就核定其漏開統一發票金額據以對原告補稅及處五倍罰鍰處分揆諸首揭法條及財政部函釋規定，並無不合，訴願決定及再訴願決定遞以駁回，亦無違誤，請續予維持。四、綜上論結，原告之訴應認為無理由，請駁回原告之訴，俾維稅政等語。理由按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期間始十五日內，填具規定格式之申請書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申請銷售額，應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅款並補徵之：一、．．．四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票．．．者。」分別為營業稅法第三十二條第一項前段、第三十五條及第四十三條第一項第四款、第五款所明定。次按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．三、短報或漏報銷售額者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款，按所漏稅款處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．三、短報或漏報銷售額者」，分別為行為時營業稅法第五十一條第三款及八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第三款所規定。又「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復為財政部八十五年八月二日台財稅第八五一九一二四八七號函釋在案。本件原告七十九年七月至八十一年十二月間銷售貨物一一、四三三、二三一元，漏開統一發票，並漏報銷售額，案經檢舉，由被告於八十二年十月二十二日在原告營業場所查獲違章憑證四十四冊，移請被告會同審核違章屬實，核定逃漏銷售貨物勞務金額一一、四三三、二三一元，補徵營業稅五七一、六六二元，並按所漏稅款科處五倍之罰鍰計二、八五八、三○○元。原告不服，主張違章憑證係公司股東兼會計王淑芳蓄意製作不實之帳證，應不得採為認定違章漏稅之證據云云，申請復查，被告復查決定略以：系爭違章憑證啟封時均經原告驗明無訛；原告又未能進一步提供具體事證說明系爭憑證為不實之記載空言主張，核難憑採為由，維持原處分。原告訴稱，王淑芳被原告控告偽造文書，經台灣高等法院八十六年度上訴字第三四二號刑事判決有罪確定在案。故被告查獲之違章憑證四十四冊係王淑芳任職於原告公司時，挾怨蓄意製作人之不實憑證，於離職後檢舉，應不得採為認定違章漏稅之證據。且在憑證啟封時，雖經公司職員承認在原告公司查扣，唯並未承認其內容為銷貨記錄。被告亦未約談原告負責人逐一核對其內容云云，查台灣高等法院八十六年度上訴字第三四二號刑事判決內容乃王淑芳為自己利益，偽造申請文書以利辦理公司變更登記之犯行，從而其偽造之文書顯非原告之帳證。原告主張帳證不實，惟未能舉出具體事證，尚難執為有利於原告之認定。又原告代表人甲○○八十六年十月二十七日於被告處所作談話筆錄，僅表示對本案銷售額不清楚及希望罰鍰從輕，並未提供具體事證供核，有該筆錄附原處分卷可稽，原告指摘被告未約談其負責人逐一核對各該憑證云云，查與事實不符，不足採信。本件相關事證之調查，曾經台北市國稅局兩次通知原告提供帳冊憑證供核，被告亦曾通知原告核對憑證並提出具體事證暨說明，原告均未能舉證說明，空言指摘本件課稅事實並非真實云云，自難採信。又本件原告七十九年七月至八十一年十二月間銷售貨物勞務金額，應由原告舉證，而非原告公司之職員舉證，原告聲請傳訊證人王淑芳，核無必要。綜上所述，本件補徵營業稅及科處罰鍰之處分，核與首開法律規定並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤，均應予維持，原告起訴意旨難謂有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年五月十一日行政法院第二庭審判長評事陳石獅評事彭鳳至評事黃合文評事林茂權評事王立杰右正本證明與原本無異法院書記官王福瀛中華民國八十九年五月十二日

最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第一四七○號

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