八十九年度判字第五七八號｜行政：營業稅｜裁判日期：89 年 03 月 02 日

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第五七八號原　　　告　普佑實業有限公司代　表　人　甲○○ 被　　　告　臺北縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年一月四日台財訴第00 0000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰主文原告之訴駁回。事實緣原告於民國八十年十二月間進貨混紡冬呢價款計新台幣（下同）四、五○○、二○ ○元，涉嫌未依規定取得進貨憑證，而持良友興業有限公司（下稱良友公司）開立之 00000000號及00000000號統一發票二紙，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額二二五、○一○元。案經法務部調查局台北市調查處查獲，良友公司為無銷貨事實，專以販售發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，移由被告核定補徵原告營業稅二二五、○一○元（業經原告於處分前自行補稅完竣）外，並依營業稅法第五十一條第五款規定，按所漏稅額裁處五倍罰鍰計一、三五○、○一○元及依稅捐稽徵法第四十四條，按未取得他人憑證，經查明認定之總額處百分之五之罰鍰二二五、○一五元。原告就補徵營業稅及依營業稅法科處罰鍰部分申經復查結果，除依營業稅法科處罰鍰部分變更為處三倍罰鍰六七五、○○○元外，其餘未獲變更，乃循序訴經再訴願決定將訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘再訴願駁回。原告不服，就駁回部分提起本行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、按營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，業經司法院釋字第三三七號解釋在案。是以營業人有進貨之事實，不向直接出賣人取得統一發票者，固得逕適用稅捐稽徵法第四十四條處罰。惟必有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之情形，始得依營業稅法第五十一條第五款處罰之。準此，營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，縱開立統一發票為虛設之公司行號而實際上無營業之事實，苟其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則營業人之所為，尚無因而逃漏營業稅之情形，自不得逕對之補徵營業稅。又上開營業人作為進項憑證之統一發票，其開立者是否申報繳納營業稅，為營業人所為是否構成逃漏稅款之要件，自應由稽徵機關負證明之責，且統一發票有無申報繳納營業稅，稅捐稽徵機關有案可查，殊無由營業人證明之理，鈞院八十六年度判字第三三九號判決業著有明文。因此本件涉案公司縱為虛設行號，但如所開立之統一發票應納之營業稅，業已繳納，原告即無逃漏稅之情形，依前揭判決意旨，自無補稅處罰之餘地。二、不論刑罰或行政罰均有自己責任原則之適用，即行為人僅為自己行為負其責任，不應為他人之行為負責。因此縱良友公司確為無銷貨事實之虛設行號，但原告確有進貨並支付貨款及進項稅款之事實，則不論實際銷貨人是誰，是否逃漏稅款，原告均無為渠等行為負責之餘地。且基於私法自治原則及交易安全之信賴保護，必須限於行為人對於其取得之發票，有非實際交易對象所開立之認識，若無此認識即無處罰之條件。因此本公司購進貨物，取得政府核給之統一發票，殊無可議，是不論良友公司或實際交易行為人有無違章或逃漏稅均不能歸責於原告，足見原處分對原告裁處補稅及罰鍰，依法自有違失，請撤銷原處分及訴願、再訴願決定不利於原告部分等語。被告答辯意旨略謂︰一、按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件，有進貨事實者：⒈ 進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⒉因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」為財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋有案。二、按「高國賢君於八十年十二月間開始經營良友興業有限公司．．．明知該公司並無營業交易，竟連續偽開統一發票，供尹艾吾實業有限公司等於銷貨時交付與咸友股份有限公司等作為進項憑證，至八十一年六月止共開立新臺幣一億二千八百二十一萬五千八百六十萬元，復自同期間取得已歇業之佛坤企業有限公司等所虛開之統一發票，金額為一億一千二百餘萬元作為進項憑證以扣抵稅額。嗣已逃匿無蹤。」此有臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十二年度偵字第二八九二八號起訴書可稽，且據法務部調查局臺北市調查處查核發現良友公司登記之營業項目並無布料之銷售業務，有該處八十三年三月二十八日（八三）肆字第八四○九八三號函可稽。故原告顯無向該公司購貨並支付價款之事實，則原告未依法取得進貨憑證，而以非實際交易對象所虛開之發票作為進貨憑證扣抵稅款之事證明確，洵堪認定。三、被告依首揭財政部函意旨，以八十五年七月二十日北縣稅法字第一○八一九號函請原告提示進貨時支付進項稅額予實際銷貨營業人之證明，惟原告並未能提示該等證明，雖經本處查明該稅額已依法報繳在案，仍應依首揭營業稅法第十九條第一項第一款規定，追補稅款，從而本處據以補徵營業稅二二五、○一○元，並無不合。四、查良友公司登記之營業項目並無布料之銷售業務，乃虛設行號，其負責人高國賢君亦經法院通緝在案。按營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，而購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者，營業人之進項稅額，不得扣抵銷項稅額。既分別為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段及營業稅法第十九條第一款所規定，原告進貨未取得合法憑證即有未合。五、原告之負責人於八十三年三月二日在臺北市調查處製作調查筆錄時雖稱「於八十年十二月份一月內之間付現金八百四十餘萬元（包括系爭價款）給高國賢」，以現金支付系爭兩筆大宗價款（分別為一、五○○、○○○元及三、○○○、二○○元），與交易常規不符。又查原告第一銀行存款明細分類帳於該年十二月份間均無系爭大額現金支付，縱有現金支付合計亦與系爭價款相距甚遠，原告復未能提示進貨時支付進項稅額予實際銷貨營業人之證明，從而本處原核定補徵營業稅二二五、○一○元，揆諸首揭法條規定，應無不合。六、是類營業人有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，可否補徵營業稅案件，經鈞院八十七年七月份庭長評事聯席會議決議「應補徵營業稅」，則本處原核定補徵營業稅二二五、○一○元應無違誤等語。理由按「營業人下列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之下列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款定有明文。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票或給與他人原始憑證，如銷貨發票，給與他人憑證，應依次編號並自留存根或副本。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所明定。本件原告於八十年十二月間進貨混紡冬呢布料，涉嫌取得虛設行號良友公司開立之00 000000號及00000000號統一發票二紙，金額計四、五○○、二○○元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額二二五、○一○元，經法務部調查局台北市調查處查獲，移由被告審理。被告初查以良友公司負責人高國賢於八十年十二月間開始經營該公司，明知該公司並無營業交易，竟連續虛開統一發票，供其他公司作為進項憑證，至八十一年六月止共開立一億二千八百二十一萬五千八百六十萬元之事實，有臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十二年偵字第二八九二八號起訴書可稽，且據法務部調查局臺北市調查處查核發現良友公司登記之營業項目並無布料之銷售業務，有該處八十三年三月二十八日（八三）肆字第八四○九八三號函可稽，故原告顯無向該公司購貨並支付價款之事實，則原告未依法取得進貨憑證，而以非實際交易對象所虛開之發票作為進貨憑證扣抵稅款之事證明確，而依首揭規定核定補徵營業稅二二五、○一 ○元（罰鍰部分，非本件範圍）。原告以依司法院釋字三三七號解釋及行政法院判決，營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，即使開立統一發票者為虛設公司之行號，但如其已依法申報繳納所開立發票之應納之營業稅，則營業人所為尚無因而逃漏營業稅之情事，不適用營業稅法第五十一條第五款之規定補稅處罰云云，申請復查。被告復查決定略以其依首揭財政部八三一六○ 一三七一號函意旨，以八十五年七月二十日北縣稅法字第一○八一九號函請原告提示進貨時支付進項稅額予實際銷貨營業人之證明，惟原告並未能提示該等證明，雖經被告查明該稅額巳依法報繳在案，仍應依首揭營業稅法第十九條第一項第一款規定，據以核定補徵營業稅二二五、○一○元而未准變更，揆諸首揭規定，並無違誤。一再訴願決定遞予維持，俱無不合。原告起訴主張如事實欄所載。經查，納稅義務人虛報進項稅額，固須因而逃漏營業稅始得依營業稅法第五十一條第五款規定補稅處罰，惟營業人雖有進貨事實，然不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。而我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。業經本院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議著有決議可參。原告購布進貨，未依規定取得實際交易對象出具之憑證，而以非交易對象良友公司之發票充抵進項憑證，扣抵銷項稅額，自應補繳該項不得扣抵之銷項稅款，被告核定補稅，與司法院釋字第三三七號解釋意旨尚無抵觸。良友公司是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響原告補繳營業稅之義務。本件原告係因未取得實際交易對象開立之憑證，而取得非實際交易對象之憑證，不得申報扣抵銷項稅額，而應補徵其原已扣抵之銷項稅款，其主張係為良友公司之行為負責云云顯有誤會。所引本院八十六年判字第三三九號判決，未經採為判例，且非本院最新統一見解，尚無拘束本件之效力。原告復謂基於私法自治原則及交易安全之信賴保護，須行為人對於其取得之發票，有非實際交易對象所開立之認識，若無認識即無處罰之條件。原告購進貨物，取得政府核給之統一發票，殊無可議，是不論良友公司或實際交易行為人有無違章或逃漏稅均不能歸責於原告云云。惟查良友公司乃虛設之行號，登記之營業項目並無布料之銷售業務，無實際營業交易，係專以出售統一發票牟取不法利益為已如前述，而原告負責人於臺北市調查處製作調查筆錄時雖稱「於八十年十二月份一月內之間付現金八百四十餘萬元（包括系爭價款）給高國賢」，惟以現金支付系爭兩筆大宗價款（分別為一、五○○、○○○元及三、○○○、二○○元），與交易常規不符。且依原處分卷附原告第一銀行存款明細分類帳，於該年十二月份間並無系爭大額現金支付，該月現金支付合計金額與系爭價款相距甚遠，其指稱曾支付貨款予良友公司，顯非實在，則原告所稱對其取得之發票，無非實際交易對象所開立之發票之認識一節，自屬無可採信。其訴非有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年三月二日行政法院第一庭審判長評事黃綠星評事藍獻林評事黃璽君評事廖宏明評事鄭忠仁右正本證明與原本無異法院書記官邱彰德中華民國八十九年三月二日

最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第五七八號

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