九十年度判字第一二三四號｜行政：虛報進口貨物｜裁判日期：90 年 07 月 18 日

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十年度判字第一二三四號原　　　告　仲喬貿易有限公司代　表　人　甲○○ 被　　　告　財政部基隆關稅局代　表　人　朱恩烈右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國八十八年十二月十七日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：主文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。事實緣訴外人春波實業有限公司（以下簡稱春波公司）於民國八十四年十一月二十日委由海揚報關有限公司向被告申報自馬來西亞進口丹麥製奶粉乙批（進口報單：第ＡＥ＼八四＼七○七五＼○○五二號），報列進口稅則第○四○二．二一．九○號，稅率百分之十五，完稅價格新台幣（下同）四六二、七八二元。於放行後，嗣經被告依財政部關稅總局驗估處總驗緝字二（一）字第八六六○○○六三號函所附資料查核結果，春波公司為人頭公司，原告利用此人頭公司報運進口貨物，並自行開狀透過金融機構直接支付供應商貨款，而系案進口人報關時檢附之發票核與信用狀開狀銀行提供之信用狀副本及存檔發票影本不符，且自開狀日至進口日止之期間，未見信用狀內容有任何變更修改情事，均已依開狀金額匯出。被告依據關稅法第十二條規定以開狀銀行提供之真正交易價格資料，核估其完稅價格為九九三、一七七元，則進口人春波公司、開狀人即原告暨幕後實際經營者陳良祥有繳驗偽造發票，低報價格，企圖偷漏關稅之違法行為，乃依據海關緝私條例第三十七條第一項之規定，共同科處所漏稅額二倍之罰鍰計一五九、一一八元，並依同條例第四十四條前段規定追徵所漏稅費計八二、四七七元。原告不服，聲明異議，未獲准變更，提起訴願、再訴願遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。玆摘敘兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨及補充理由略謂：一、被告違反租稅法定主義：１稅法乃屬侵害人民權利之法律，故有關稅捐之核課與徵收，必須有法律依據。國家非根據法律不得核課徵收稅捐，亦不得要求國民繳納稅捐，而且僅於具體的經濟生活事件及行為，可以被涵攝於法律的抽象構成要件前提之下時，國家的稅捐債權始可成立。我國憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，即揭示稅捐法定主義之意旨。２依關稅法第四條與同法施行細則第三條第二項規定，關稅之納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。而所稱提貨單持有人，指因向收貨人受讓提貨單所載貨物而持有貨物提貨單向海關申報進口之人。本件原告僅係受託進口，故於系爭貨物進口後立即將貨物連同提單交給訴外人陳良祥，由其安排報關事宜，並未加以過問。原告既已將貨物連同提單轉讓即非收貨人或提貨單持有人，依上開規定，原告自非關稅之納稅義務人。被告卻對原告處以偷漏關稅額二倍之罰鍰及追徵所漏進口稅捐，顯然違背租稅法定主義。３被告援引財政部六十七年六月十四日台財關字第一六二三三號、八十四年五月九書台財關字第八四○一七五九三六號函意旨，將原告、春波公司及訴外人陳良祥共同處分。惟查，本件報關之人應是春波公司或其委任之報關行，如有逃漏稅行為，亦係春波公司或其委任之報關行之行為，與原告無關，上開二號函釋已違反租稅法定之精神，被告加以援用並將原告列為共同處分人，乃屬創設新的責任要件，使原告對於春波公司之稅捐債務負責，顯然違反租稅法定主義。二、原告與訴外人陳良祥、春波公司間並無共謀逃漏關稅之行為：被告認定原告與訴外人陳良祥共謀逃漏關稅，無非以原告受陳良祥委託開狀，於陳良祥給付貨款後，由陳良祥自行將提單上之收貨人改為人頭公司春波公司，再通知原告補蓋印章，原告並從陳良祥處收取佣金，彼此間有事前犯意聯絡與事後利益分擔等情為據。惟查：１被告認定原告利用人頭公司春波公司與幕後實際經營者陳良祥共同偽造發票，低報進口價格。惟卻未見其舉證證明春波公司為人頭公司及陳良祥為幕後實際經營者之事實，故所為臆測之說，並不足採。況原告僅受委託進口系爭貨物，故系爭貨物進港前，陳良祥於給付貨款時要求原告在空白之載貨證券轉讓書上用印，以便其安排提貨。原告既已收受貨款且完成受託任務，自無追問系爭貨物轉讓與何公司之必要。被告卻認定由陳良祥自行將提單上之收貨人改為人頭公司春波公司，再通知原告補蓋印章，並非事實。２原告係具有永續經營理念之公司，為求公司之長久發展，不會違反法令危害自身，自不會與春波公司或陳良祥共謀逃漏關稅。且於國際貿易實務上，欲進口貨物之公司因銀行信用額度不足，而委託他人代開信用狀，協助進口，並許以佣金以為報酬之行為並無任何可非難之處，亦無法律明文禁止。原告事先亦未察覺陳良祥有逃漏關稅之意圖，更遑論與其共謀，否則每櫃豈僅收取區區六千元之佣金？而該六千元佣金實僅係代為開立信用狀之報酬，是原告對陳良祥與春波公司於貨物進口後，繳驗偽造發票虛報進口貨物價值之違法行為，原告並不知情，亦無參與。被告竟據「原告每櫃收取六千元之佣金」以認定原告與陳良祥間有報酬之約定，故有事前犯意聯絡與事後利益分擔行為，卻未能舉證證明，顯與事實不符。三、陳良祥逃漏關稅之意圖係隱藏於心中，原告無從得知，尤其陳良祥係欲利用原告以達進口貨物之目的，當然更不會透露任何蛛絲馬跡使原告懷疑，原告實在無從得知陳良祥之意圖。而海關緝私條例第三十七條關於報運貨物進口得處罰之規定，性質上屬行政上之秩序罰，故處罰時應以行為人有故意或過失為限，此亦為司法院釋字第二七五號解釋所確立。然前揭財政部八四年五月九日台財關字第八四○一七五九三六號函示卻與該解釋意旨相違，被告自不應適用援引而對不知情之原告加以處罰。四、按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人申報之稅則號別及完稅價格，先行徵稅驗放，事後再加審查；如有應退應補稅款者，應於貨物放行後六個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定」，關稅法第五條之一第一項定有明文。依被告之認定，原告與春波公司及陳良祥為共謀者，則當被告發現本件短報時，何以不通知原告補稅？其未通知原告補稅，顯將原告排除於納稅義務人之外，原告既非納稅義務人，又怎可在本件中被追繳稅款及罰鍰？茍被告並未對春波公司或陳良祥發補稅通知，則依上開規定，納稅義務人申報之稅則號別及完稅價格均視為業經核定，自無追繳稅款及罰鍰之理，足見被告所為之處分，並無理由。五、鈞院另案與本件起訴事實相同之案件，業經鈞院以八十九年度判字第三三三○號判決「再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷」，茲摘錄判決理由如次：「．．．然查，遍查卷內，並無台寧特公司係人頭公司，負責人業已出境，該公司係遭到盜用之查證資料．．．又原告雖不否認以每櫃六千元之代價作為代開立信用狀之報酬，然於國際貿易實務上，既容許欲進口貨物之公司因銀行信用額度不足而委託他人代開信用狀以協助進口，並許以佣金以為報酬之行為，且亦無法律明文禁止，何以原告此舉即構成其與陳良祥及台寧特公司間對於本件繳驗偽造發票虛報進口貨物價值之違法行為有事前犯意聯絡及事後行為（或利益）分擔之行為？被告據以認定之依據何在，亦未見被告載明其認定證據。從而，單憑卷內資料無從認定原告是否與進口人台寧特公司及陳良祥間有事前犯意聯絡及事後行為（或利益）分擔之行為，被告遽以認定原告有參與本件逃漏關稅之行為，即屬可議，一再訴願決定未予糾正，亦有未令。原告所訴，尚非無據，爰由本院併予撤銷，並由被告另為適當之處分，以期適法，並維原告權益。」六、綜上所述，被告所為處分於法不合，爰請鈞院查閱提單及其他資料，傳訊陳良祥到庭訊明，並予原告與其對質之機會，將原處分及一再訴願決定撤銷等語。被告答辯意旨略謂：一、本案經核對發現春波公司報關時所檢附之發票與財政部關稅總局驗估處查獲之實際發票影本不符，顯有繳驗偽造發票之情事，被告依海關緝私條例第三十七條第一項規定共同科處進口人（春波公司）及原告（即開狀人）暨幕後實際經營者（陳良祥）漏稅額二倍之罰鍰計一五九、一一八元，並依同條例第四十四條規定追徵所漏進口稅費八二、四七七元，於法洵無不合。二、本案進口人為春波公司，經財政部關稅總局驗估處查證結果，為人頭公司，原告利用此人頭公司報運進口貨物，並自行開狀透過金融機構直接支付供應商貨款，而系案進口人報關時檢附之發票核與信用狀開狀銀行提供之信用狀副本及存檔發票影本不符，且自開狀日至進口日止之期間未見信用狀內容有任何變更修改情事，且均已依開狀金額匯出。準此，被告依據關稅法第十一條規定以開狀銀行提供之真正交易價格資料核估，並將本案開狀人及報運進口人，依案情列為本案共同受處分人，按涉及偽造發票、虛報貨物價格所為之處分，於法並無不合。三、本案進口人為春波公司，經財政部賦稅署第五組共同查獲該公司為人頭公司，負責人遭人盜用人頭，而實際貨主利用其名義報關進口貨物卻又自行開狀透過金融機構直接支付供應商貨款，以此方式繳驗偽造發票，低報貨價逃漏巨額稅捐，且本案經關稅總局驗估處多次訪談原告據稱：該公司所開之信用狀，除自行進口外，其餘均是陳良祥所委託開狀，陳良祥支付該公司貨款後，即自行將提單上之收貨人改為其欲報關進口之公司，再通知該公司赴其公司補蓋章，原告並從陳良祥處收取每櫃（二十呎）新台幣陸仟元之佣金，是以原告與報運進口人間之提單轉讓及該公司坦承透過國內金融機構開狀贖單於貨物進口後轉與人頭公司並收取佣金之方式，涉有「事前犯意聯絡，事後行為（或利益）分擔」之不法具體事證至為明顯，乃依財政部六十七年六月十四日台財關字第一六二三三號函暨財政部八十四年五月九日台財關字第八四○一七五九三六號函意旨，將報關進口人與原告暨實際經營者併列為共同受處分人，依法核處，應屬適法。五、本案已查得原告（仲喬公司）與報關進口人（春波公司）間涉有「事前犯意聯絡，事後行為（或利益）分擔」，且國外供應商並未與本案報關進口人有貿易往來，而由原告自行透過金融機構開狀，直接支付供應商貨款，再利用春波公司名義報運進口貨物，以此方式繳驗偽造發票，低報貨價，逃漏巨額稅捐自應依海關緝私條例第三十七條及第四十四條規定核處，而不受關稅法第五條之一第一項規定限制。綜上所述，原告之訴為顯無理由，敬請予以駁回等語。理由本件被告以春波公司於八十四年十一月二十日委由海揚報關有限公司向被告申報自馬來西亞進口丹麥製奶粉乙批，報列進口稅則第○四○二．二一．九○號，稅率百分之十五，完稅價格四六二、七八二元。於放行後，嗣經被告依財政部關稅總局驗估處總驗緝字二（一）字第八六六○○○六三號函所附資料查核結果，以春波公司為人頭公司，原告利用此人頭公司報運進口貨物，並自行開狀透過金融機構直接支付供應商貨款，而系案進口人報關時檢附之發票核與信用狀開狀銀行提供之信用狀副本及存檔發票影本不符，且自開狀日至進口日止之期間，未見信用狀內容有任何變更修改情事，均已依開狀金額匯出。另依原告之訪談資料，原告陳稱其所開之信用狀，除自行進口外，其餘均是陳良祥所委託開狀，陳良祥支付其貨款後，即自行將提單上之收貨人改為其欲報關進口之公司，再通知原告赴其公司補蓋章，原告並從陳良祥處收取每櫃六千元之佣金等事證，認定原告涉有「事前犯意聯絡、事後行為（或利益）分擔」之不法具體行為，而依財政部六十七年六月十四日台財關字第一六二三三號、八十四年五月九日台財關字第八四○一七五九三六號函意旨，將春波公司與原告及陳良祥併列為共同受處分人，依關稅法第十二條規定，以開狀銀行提供之真正交易價格資料核估其完稅價格為九九三、一七七元，並以原告、進口人春波公司、暨幕後實際經營者陳良祥有共同繳驗偽造發票，低報價格，企圖偷漏關稅之違法行為，依據海關緝私條例第三十七條第一項之規定，共同科處所漏稅額二倍之罰鍰計一五九、一一八元，並依同條例第四十四條前段規定追徵所漏稅費計八二、四七七元，固非無據。然查，遍查原處分卷並無春波公司係人頭公司之查證資料，該公司究係如何遭到盜用？殊欠明瞭。另被告之處分書載明財政部關稅總局驗估處訪談原告代表人稱：「本公司所開信用狀，除自行進口外，其餘均是陳良祥所委託開狀，陳良祥支付本公司貸款後，即自行將提單上之收貨人改為其欲報關進口之公司再通知本公司補蓋章，本公司並從陳良祥處收取每櫃新台幣六千元之佣金。」然本件有關卷證並無上開訪談紀錄，自難遽予認定原告與進口人春波公司及陳良祥間有事前犯意聯絡及事後行為（或利益）分擔，而謂原告有參與共同涉有繳驗偽造、變造或不實之發票，低報價格，偷漏關稅之行為。從而，尚乏積極之事證足以認定原告有與進口人春波公司及陳良祥間有事前犯意聯絡及事後行為（或利益）分擔，被告遽以認定原告有參與本件逃漏關稅之行為，即屬可議，一再訴願決定未予糾正，亦有未合。原告執此指摘，尚非無據，爰由本院將一再訴願決定及原處分（通知書）均撤銷，由被告查明後另為適法之處分，以昭折服。據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十　　年　　　七　　　月　　　十八　　　日最高行政法院第五庭審判長法官　　　廖　政　雄法　官　　　趙　永　康法　官　　　林　清　祥法　官　　　鍾　耀　光法　官　　　姜　仁　脩右正本證明與原本無異法院書記官　蘇金全中　　華　　民　　國　　九十　　年　　　七　　　月　　　十九　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十年度判字第一二三四號

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