九十年度判字第一四二一號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：90 年 08 月 15 日

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十年度判字第一四二一號原　　　告　百星投資股份有限公司代　表　人　甲○○ 被　　　告　財政部臺北市國稅局代　表　人　張盛和右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年十二月二十一日台八八訴字第四六○六二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實緣原告民國八十五年度營利事業所得稅結算申報，列報課稅所得額為新臺幣（以下同）一八、六○三、八三一元。被告初查，以原告本期出售土地收入四○○、○○○、 ○○○元，未攤計營業費用及利息支出，乃就不可歸屬之費用及利息，計算土地出售部分應分攤營業費用及利息支出計三、七六七、一三九元，自土地免稅所得項下減除，核定本期課稅所得額為二二、三七○、九七○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願亦均遭駁回，遂提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂：一、按原處分及一、再訴願決定，均以財政部七十五年十月十四日台財稅字第七五二六七四○號函釋及貴院八十三年度判字第一七五號判決意旨為駁回原告之理由，惟查財政部該七十五年台財稅字第七五二二六七四○號函釋，係對營利事業於七十五年以後出售「房地」，因出售土地免徵所得稅，為使免稅收入及應稅收入正確分攤營業費用及利息所作之解釋，原告八十五年，僅出售「素地」一筆，並未連同房屋出售，本無分攤房屋、土地之營業費用及利息之必要，且貴院八十三年度判字第一七五號判決意旨，係以「經營房地產買賣」者，出售素地，仍應依前述財政部釋函分攤出售土地之營業費用及利息，而原告公司經營形態，亦非以房地產買賣為業，其所發生之營業費用及利息，與經營房地產買賣之公司並不相同，被告援引適用亦屬失當。二、查原告八十五年度營利事業所得原申報營業收入中有股利收入及董監酬勞一一二、二九七、○七一元，另於非營業收入中有出售土地收入四○○、○○○ 、○○○元，成本三九○、○五三、○三○元，出售財產增益九、九四六、九七○元，原告係以長期投資賺取股息股利為經營形態之公司，投入長期投資之資金計二三億餘元，因長期投資資金成本之計算較抽象及缺乏標準，故一般會計上均未予計算，僅以當年度獲取之投資收益淨額申報為所得，被告用於分攤營業費用及利息之計算公式係以出售土地收入占出售土地收入及股利收入，董監酬勞合計之比例為計算標準，而該出售土地收入係未減除成本之毛收入；股利收入、董監酬勞係無法客觀計算成本之淨收入，以兩種不同性質之收入相加作為分攤基礎，顯然違反會計原則亦失之公平，故為求公平合理課稅，本案營業費用及利息之計算分攤公式，應採同一基礎，既然股利收入及董監酬勞收入為淨收入，則出售土地部分亦應以售價扣除成本後之淨收入即九、九四六、九七○元計算。謹諸審酌判決撤銷一再訴願決定及原處分。被告答辯意旨略謂：本件原告不服本局之核定，以其所出售者，僅為素地一筆，該土地上並無建物併同出售，出售土地之直接費用已列入土地成本，並無其他營業費用支出，應可免依財政部函釋分攤營業費用；利息支出四○、五九二元為營利事業所得稅延期申報利息，顯與出售土地無關，應免予分攤為出售土地費用。又股利收入及董監酬勞，均為不含成本之淨收入，出售土地收入縱須分攤營業費用，應以土地淨收入即九、九四六、九七○元計算分攤云云，申經復查結果，以營利事業出售土地之交易所得納入免稅範圍，雖有其特殊意義，惟宜正確計算免稅所得之範圍，如免稅項目之相關成本費用歸由應稅項目吸收，營利事業將雙重獲益，不僅有失立法原意，並造成侵蝕稅源及課稅不公平不合理現象。又參照大院八十三年度判字第一七五號判決意旨，經營房地產買賣，出售素地，仍應依前揭財政部函釋意旨，分攤其營業費用及利息支出；至營利事業所得稅延期申報利息係不可直接歸屬之費用，自應以土地收入佔各項收入之比例予以分攤，主張應以土地淨收入計算分攤營業費用一節，與前揭財政部函釋意旨不合，乃未准變更。原告訴經財政部訴願決定亦持與本局相同之論見駁回其訴願。原告稱其係以投資上市、未上市公司股票之分派股息股利為主要收入，出售土地收入非經常性之營業行為，被告申報時列為營業外收入之出售土地增益及成本轉列營業收入及成本之理由，是否妥適未見說明；財政部七十五年十月十四日台財稅字第七五二六七四○號函釋係對以出售房、地為業之營建公司所為函釋，且以不同之計算基礎分擔營業費用，亦有違會計原則云云。訴經行政院再訴願決定以財政部（）台財稅字第七五二六七四○號函並非針對營建公司所為解釋，而係針對營利事業於七十五年以後出售房地，因出售土地免徵所得稅，為使免稅收入及應稅收入正確分攤營業費用及利息所作之解釋，以為營利事業結算申報及調查、審核之準據，與所得稅法之規定並無牴觸，自有其適用，所訴核不足採，駁回其再訴願。茲原告復執前詞爭執，仍難認為有理由。原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請准判決駁回原告之訴。理由按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第二十四條第一項所明定。又營利事業於七十五年一月一日以後出售房地，土地交易所得免徵所得稅，其攤計該土地部分之營業費用之辦法如下：一、銷售房地所產生之直接費用（如土地之土地增值稅、地價稅；房屋之營業稅、房屋稅以及房地之印花稅、過戶登記費等）可單獨計算者，應分別歸屬土地房屋負擔。二、銷售房地所發生之營業費用於減除上述直接費用後，難以明顯劃分者，按稅捐稽徵機關核定房地售價比例分攤。三、營業外損失中，屬於利息支出部分，除屬專案貸款得個別認定外，其餘一般性貸款應按核定房地售價比例，計算土地應分攤之利息，自利息支出項下減除，為財政部七十五年十月十四日台財稅字第七五二六七四○號函所釋示。核所釋意旨與法律規定無違，得予適用。本件原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，列報課稅所得額為一八、六○三、八三一元。被告初查，以原告本期出售土地收入四○○、○○○、○○○元，未攤計營業費用及利息支出，乃就不可歸屬之費用及利息，計算土地出售部分應分攤營業費用及利息支出計三、七六七、一三九元，自土地免稅所得項下減除，核定本期課稅所得額為二二、三七○ 、九七○元。原告不服，以其所出售者，僅為素地一筆，該土地上並無建物併同出售出售土地之直接費用已列入土地成本，並無其他營業費用支出，應可免依財政部函釋分攤營業費用；利息支出四○、五九二元為營利事業所得稅延期申報利息，顯與出售土地無關，應免予分攤為出售土地費用。又股利收入及董監酬勞，均為不含成本之淨收入，出售土地收入縱須分攤營業費用，應以土地淨收入即九、九四六、九七○元計算分攤云云，申經被告復查結果，以營利事業出售土地之交易所得納入免稅範圍，雖有其特殊意義，惟宜正確計算免稅所得之範圍，如免稅項目之相關成本費用歸由應稅項目吸收，營利事業將雙重獲益，不僅有失立法原意，並造成侵蝕稅源及課稅不公平不合理現象。又參照行政法院八十三年度判字第一七五號判決意旨，經營房地產買賣，出售素地，仍應依前揭財政部函釋意旨，分攤其營業費用及利息支出；至營利事業所得稅延期申報利息係不可直接歸屬之費用，自應以土地收入佔各項收入之比例予以分攤，主張應以土地淨收入計算分攤營業費用一節，與前揭財政部函釋意旨不合，乃未准變更。原告以其係以投資上市、未上市公司股票之分派股息股利為主要收入，出售土地收入非經常性之營業行為，原處分機關將申報時列為營業外收入之出售土地增益及成本轉列營業收入及成本之理由，是否妥適未見說明；財政部七十五年十月十四日台財稅字第七五二六七四○號函釋係對以出售房、地為業之營建公司所為函釋，且以不同之計算基礎分攤營業費用，亦有違會計原則云云。訴經財政部、行政院一再訴願決定，以財政部（）台財稅字第七五二六七四○號函並非針對營建公司所為解釋，而係針對營利事業於七十五年以後出售房地，因出售土地免徵所得稅，為使免稅收入及應稅收入正確分攤營業費用及利息所作之解釋，以為營利事業結算申報及調查、審核之準據，與所得稅法之規定並無牴觸，自有其適用，所訴核不足採，遂駁回原告之一再訴願，揆諸首揭說明，核無違誤。茲原告起訴主張財政部七十五年台財稅第七五二六七四○號函釋，係對營利事業於七十五年以後出售「房地」，因出售土地免徵所得稅，為使免稅收入及應稅收入正確分攤營業費用及利息所作之解釋，原告八十五年僅出售「素地」一筆，並未連同房屋出售，本無分攤房地營業費用及利息之必要，且大院八十三年度判字第一七五號判決意旨，係以「經營房地產買賣」者，出售素地，仍應分攤營業費用及利息，原告非以房地產買賣為業，原處分援引亦屬失當云云，除原決定業已論明，毋庸贅述外。查上開函係因營利事業出售土地部分免徵所得稅，為期免稅及應稅收入均正確分攤營業費用及利息所為之釋示，並非針對營建業所為，且主要係針對出售土地所作之解釋，於本件自有其適用。原告謂其並非出售房地，而係出售素地，應無該函釋之適用云云，即不足取。其起訴意旨難謂有理，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　　九十　　　年　　　八　　　　月　　　十五　　　日最高行政法院第五庭審判長法官　　　廖　政　雄法　官　　　趙　永　康法　官　　　林　清　祥法　官　　　鍾　耀　光法　官　　　姜　仁　脩右正本證明與原本無異法院書記官　彭　秀　玲中　　華　　民　　國　　　九十　　　年　　　八　　　　月　　　十六　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十年度判字第一四二一號

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