九十年度判字第九八九號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：90 年 06 月 06 日

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　九十年度判字第九八九號再審原告　香港商永久產品股份有限公司台灣分公司代　表　人　甲○○ 再審被告　財政部臺北市國稅局代　表　人　林增吉右當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告不服本院中華民國八十八年十月二十八日台八十八年度判字第三七八四號判決，提起再審之訴。本院判決如左：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。事實緣再審原告民國八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報佣金支出新臺幣（下同）九七三、○三九、○六五元，再審被告以其中一七、九三五、○○○元係招待直銷商國外旅遊獎金，屬交際費性質，乃轉列為交際費合併計算限額，並將超限一五、一○ 一、六六九元予以剔除。再審原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起一再訴願，遞遭決定駁回，提起行政訴訟，亦為本院八十八年度判字第三七八四號判決（下稱原判決）駁回。茲再審原告以原判決有行政訴訟法第二十八條第一款之再審事由，提起再審之訴，爰摘敍兩造訴辯意旨於次：再審原告再審意旨略謂：一、再審原告經營蘆薈產品之買賣業務，銷售型態採直銷方式，產品均經直銷人員再銷售予消費者。再審原告基於與直銷人員契約約定，達成約定始給予獎勵，有再審原告之「永久事業海外旅遊奬勵辦法」附卷可稽；直銷人員亦依規定，於收取奬金或獎勵時開立統一發票或收據並以佣金收入列帳，此皆有契約及統一發票或收據為憑。故原告既依直銷人員銷售實績按契約規定達一定標準而支付相當酬勞，亦業已依照營利事業所得稅查核準則第九十二條第二款及第五款第一目規定依法扣繳所得稅及取得統一發票為憑，則不論該酬勞屬現金或其他相當代替品，依其性質應屬依照法規所定之佣金而非交際費。二、依財政部八十三年三月三十日台財稅第八三一五八七二三七號函規定「直銷人員取得之獎金或補助費係屬佣金收入」及八十三年十一月三十日台財稅第八三一六二三七○五號函規定「其適用自八十三年度所得稅結算申報案件開始」，以上兩個函釋，均為財政部針對從事直銷事業參加人之收入認定標準，再審原告遵行上述規定，帳列佣金支出，自無不當。三、另同業雙鶴企業股份有限公司（以下簡稱雙鶴公司）八十一年度營利事業所得結算申報中關於佣金支出一項，就招待直銷人員海外旅遊活動之費用，原亦由再審被告轉列為交際費，後經復查已獲更正認列佣金支出。而再審原告與雙鶴公司均為直銷性質公司，招待直銷商國外開會或旅遊均係以一年度達到一定的業績作為獎勵的標準。而接受此項奬勵之直銷商亦依規定開立統一發票以佣金收入列帳，依法繳納個人綜合所得稅，足見再審原告以佣金支出列帳尚無不妥，原判決以「案情不同，亦難比附援引」加以駁斥，實難令人甘服。四、綜上所陳，再審被告對於相對類似案件而為不同處分，有違「信賴保護原則」及「平等原則」，請判決將原判決廢棄，並將一再訴願及原處分均撤銷等語。再審被告答辯意旨略謂：按行政訴訟當事人對鈞院之判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二十八條所列各款情形之一者，始得為之。而該條第一款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，復為鈞院六十二年判字第六一○號著有判例。二、查「以銷貨為目的，於銷貨時直接所支付之交際應酬費用：全年銷貨貨價在三千萬元以下者，以不超過全年銷貨貨價千分之四點五為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過全年銷貨貨價千分之六為限。全年銷貨貨價超過三千萬元至一億五千萬元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之三為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之四為限。全年銷貨貨價超過一億五千萬元至六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之二為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之三為限。全年銷貨貨價超過六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之一為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之一點五為限。」為行為時所得稅法第三十七條第一項第二款所明定。又「營利事業招待經銷商或與業務有關之顧客出國觀光旅遊所支付之費用，可按交際費認列．．．。」復為財政部六十九年四月十九日台財稅第三三一七一號函所釋示。三、本件再審原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報佣金支出九七三、○三九、○六五元，再審被告初查以其中一七、九三五、○○○元係招待直銷商國外旅遊奬金，屬交際費性質，乃轉列為交際費合併計算限額，並將超限一五、一○一、六六九元予以剔除。經查系爭旅遊獎金係以促銷為目的，以直銷商銷售業績為標準，達到規定標準則由再審原告辦理國外旅遊所支付之費用，核其性質乃以銷售為目的之交際費用，核與鈞院八十一年度判字第一○九號判決認為「營利事業為促進業務成長舉辦之招待經銷商出國旅遊活動，雖訂定辦法、設定條件，但其所發生之費用性質，乃以銷貨為目的之交際費用，稅捐機關依照規定，將之轉列交際費合併計算其限額，並將超限之數目予以剔除，要非無據」之意旨相符，再審原告相同案情之八十一年度營利事業所得稅案件亦經鈞院八十六年度判字第九九六號判決確定，足證再審被告尚無比附援引斷章取義之情事。再審原告所引財政部相關函令，非僅案情不同，且屬另案，自難比附援引，據以否定推翻上開鈞院之最新見解。又再審原告所指同業之雙鶴公司為招待代銷商海外旅遊，其產品之銷售方式係採委託代銷，且代銷商亦依規定開立統一發票以佣金收入列帳，與再審原告支付旅遊獎金係對直銷商之業績達一定標準始給予招待海外旅遊之獎勵：案情不同，亦難比附援引，據以主張再審被告之原處分有違租稅公平原則（比例原則）。又本件招待直銷商出國旅遊憑證抬頭雖為直銷商，而由直銷商將系爭旅遊奬金列報為營業收入課稅，乃直銷商能否另案就其相關營業稅或營利事業所得稅申請退稅之問題，尤難執為有重覆課稅之情形，亦難執為系爭旅遊奬金應准認列為佣金支出之依據，從而再審原告所訴各節，均無足取。茲再審原告之主張乃持法令見解之歧異資為爭執，並非「適用法規顯有錯誤」，尚無首揭行政訴訟法第二十八條得提起再審之訴之要件，請判決駁回再審之訴等語。理由按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項（舊行政訴訟法第二十八條）所列各款情形之一者，始得為之。而該條第一款所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。本件再審原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報佣金支出九七三、○三九、○六五元，再審被告以其中一七、九三五、○○○元係招待直銷商國外旅遊獎金，屬交際費性質，乃轉列為交際費合併計算限額，並將超限一五、一○一、六六九元予以剔除，再審原告不服，循序提起行政訴訟，主張：系爭旅遊獎金已依規定扣繳及取其直銷商開立之統一發票為憑，且招待直銷商出國旅遊之旅遊費用憑證皆以直銷商為抬頭，不應列入交際費，被告將系爭旅遊獎金轉列交際費，合併計算限額，並將超限剔除，而直銷商又被扣繳稅款，或按開立發票金額認列收入，有重覆課稅之嫌。況其同業雙鶴企業股份有限公司，招待直銷商海外旅遊活動之費用，再審被告准予追認佣金支出，與本案處分不同，有違租稅法上之「租稅公平原則」，原處分比附援引不相同之案例，主觀認定系爭佣金支出為交際費用，於法不合云云。而原判決則引用行為時所得稅法第三十七條，認：系爭旅遊獎金係以促銷為目的，以直銷商銷售業績為標準，達到規定標準則由原告辦理國外旅遊所支付之費用，其性質乃以銷售為目的之交際費用，核與本院八十一年度判字第一○九號判決認為「營利事業為促進業務成長舉辦之招待經銷商出國旅遊活動，雖訂定辦法、設定條件，但其所發生之費用性質，乃以銷貨為目的之交際費用，稅捐機關依照規定，將之轉列交際費合併計算其限額，並將超限之數目予以剔除，要非無據」之意旨相符，原告（指再審原告，以下同）相同案情之八十一年度營利事業所得稅案件亦經本院八十六年度判字第九九六號判決確定，足證被告（指再審被告，以下同）尚無比附援引斷章取義之情事，原告所引財政部相關函令新聞稿，非僅案情不同，且屬另案，自難比附援引，據以否定推翻上開本院之最新見解，次查：原告所指同業之雙鶴企業股份有限公司為招待代銷商海外旅遊，其產品之銷售方式係採委託代銷，且代銷商亦依規定開立統一發票以佣金收入列帳，與原告支付旅遊獎金係對直銷商之業績達一定標準始給予招待海外旅遊之獎勵：案情不同，亦難比附援引，據以主張被告之原處分有違租稅公平原則（比例原則）之可言。又本件招待直銷商出國旅遊憑證抬頭雖為直銷商，而由直銷商將系爭旅遊獎金列報為營業收入課稅，乃直銷商能否另案就其相關營業稅或營利事業所得稅申請退稅之問題，尤難執為有重覆課稅之情形，亦難執為系爭旅遊獎金應准認列為佣金支出之依據，從而原告所訴各節，均無足取，本件原處分洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨，難謂為有理由等由，駁回再審原告前程序之訴。核其適用之法規與該案應適用行為時有效之法規並不違背，與解釋判例亦無牴觸情形。再審意旨無非主張：再審原告銷售型態採直銷方式，依直銷人員銷售實績，按契約規定達一定標準而支付相當酬勞，並依法扣繳所得稅及取得統一發票，其性質應屬法規所定之佣金而非交際費；財政部八十三年三月三十日台財稅第八三一五八七二三七號函及八十三年十一月三十日台財稅第八三一六二三七○五號函釋：直銷人員取得之獎金或補助費係屬佣金收入，其適用自八十三年度所得稅結算申報案件開始等語，再審原告遵行列帳，自無不當；同業雙鶴公司八十一年度就招待直銷人員海外旅遊活動之費用，經復查已獲更正認列佣金支出，再審原告與雙鶴公司均為直銷性質，以佣金支出列帳尚無不妥；再審被告對於相同案件為不同處分，原判決以案情不同，亦難比附援引，加以駁回，有違信賴保護原則及平等原則云云。經查行政法上所謂信賴保護原則，係指人民因相信既存之法秩序，而安排其生活或處置其財產，不能因嗣後法規之制定或修正，而使其遭受不能預見之損害，用以保護人民既得權益；本原則之適用，係在禁止新制定或修正法規有溯及既往之效力。本件原判決係適用行為時所得稅法第三十七條之規定，並無嗣後法規之制定或修改，而使再審原告遭受不能預見之損害。首揭所得稅法相關財政部之函釋縱有變更，未及於法規之制定或修正，則上開函釋之變更應追溯至稅法頒布時生效適用，自無行政法信賴保護原則之適用。又再審原告與雙鶴企業股份有限公司所為招待代銷商海外旅遊，兩者案情不同，業據原判決詳予敍明，尤難謂為違背平等原則。從而再審原告之主張無非爭執系爭費用究為交際費或佣金，所述乃屬法律上見解之歧異，揆諸首揭說明，核與再審事由要件不符。再審原告提起再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十　　年　　　六　　　月　　　六　　　日最高行政法院第五庭審判長法官　　　廖　政　雄法　官　　　趙　永　康法　官　　　林　清　祥法　官　　　鍾　耀　光法　官　　　姜　仁　脩右正本證明與原本無異法院書記官　張　雅　琴中　　華　　民　　國　　九十　　年　　　六　　　月　　　七　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十年度判字第九八九號

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