九十一年度判字第二○一一號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：91 年 11 月 14 日

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十一年度判字第二○一一號再審原告　中國建築經理股份有限公司代　表　人　丙○○ 訴訟代理人　乙○○ 再審被告　財政部臺北市國稅局代　表　人　甲○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國八十九年十一月二日本院八十九年度判字第三○四六號判決，提起再審之訴。本院判決如左：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。事實緣再審原告於八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報出售土地免稅所得新台幣（下同）二八、一二九、三一三元。再審被告財政部台北市國稅局初查，依財政部七十五年十月十四日台財稅字第七五二六七四○號函釋，就其原列報出售土地收入自行計算分攤之營業費用七三九、三二七元，加計其本年度列報之營業費用七五、六六七、九八七元，及其以所有羅東鎮○○段及礁溪鄉○○段土地抵押借款之利息支出一七、一一三、四一四元，分別按出售土地收入、勞務承攬收入及租賃收入之比例計算本年度出售土地收入應分攤之營業費用為三五、二四五、九二九元、利息支出七、八九四、二四六元，自出售土地收入項下減除。再審原告不服，申經復查結果，未准變更，向財政部提起訴願，亦遭駁回，訴經行政院台八十七訴字第二三八○二號再訴願決定將原決定及原處分均撤銷，由再審被告另為適法之處分。再審被告重為復查決定，准予追認營業費用三七、二四六元。惟再審原告仍未甘服，循序提起訴願、再訴願，遞遭駁回，提起行政訴訟，復經本院八十九年度判字第三○四六號判決（下稱原判決）駁回，遂以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款之原因提起再審之訴，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：再審原告起訴意旨及補充理由略謂：一、再審原告並非以「專營或兼營建屋出售為業」者，實無須分攤營業費用及利息支出予出售土地收入。再審被告機關未就再審原告之經濟實質真象及交易習慣具體評估，僅憑再審原告所登記之營業項目，遽以認定再審原告屬兼營建屋出售為業，並適用財政部七十五年十月十四日台財稅第七五二六七四○號函釋，顯然適用法令錯誤。二、利息支出可合理明確歸屬於再審原告經營本業必須之支出或以合理之方式計算應分攤數，自應予排除後再列入分攤，方符前揭函釋之規定及所得稅法第四條第十六款及同法第二十四條第一項之立法意旨。再審被告未加以考慮並予以排除後再列入分攤，亦未慎重評估此分攤公式之合理性，其行政程序顯有重大瑕疵。三、再審被告原核定出售土地收入應分攤營業費用三四、五○六、六 ○二元，將使再審原告買賣土地產生虧損一四、二七一、五三五元（純損率為一二．六％），而使建築經理業務之利潤高達一○八、一三六、一七三元（純益率為六七．八％），與八十一年度純益率為四七．一％及八十二年純益率為四一．七％，差距甚遠，亦與常理嚴重相悖。四、再審被告所依據之分攤公式顯不合理，且與經濟實質真象嚴重相違，應詳加調查再審原告所發生營業費用之經濟實質，逐一歸屬認列，而非一味按不合理之分攤比例逕行核定，以維再審原告之權益。五、法律之制定尚應顧及情理，行政命令又何能例外？再審原告發生之利息收支金額，皆係辦理資金融通業務所致，豈有收入須全數併入課稅所得額核課計算營利事業所得稅，而相對產生之成本卻無法列入減除之理，且按前揭財政部八十五年度函釋規定，其適用範圍僅包含綜合證券商及票券商，則此釋令獨厚該等企業，如此是否合法，尚祈合理裁示，以免徵納雙方陷於無窮之訴訟程序中。且財政部於七十六年間對應如何適用行政院（六一）台財六二八二號令釋，亦已決定應依從優原則准予適用之情況下，再審被告仍不願受其約束，令人質疑其依法行政之原理。六、財政部為決策階層，對於人民拒予適用有利法規，竟以行政函釋導致人民稅負增加，嗣後又不妥為改弦易轍，固執己見，造成行政救濟之主要訟源，浪費社會資源，殊為遺憾。七、綜上所述，原判決適用法規顯有錯誤，請廢棄原判決、撤銷訴願決定及原處分等語。再審被告答辯意旨略謂：再審之訴所陳述各點，前行政訴訟均已主張，並經大院判決駁回原告之訴。再審原告復執前詞提起再審之訴，顯無新事實及新理由，尚無行政訴訟法第二百七十三條規定之再審事由。本件原判決並無違誤，為此請求判決駁回再審之訴等語。理由按行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告八十三年度營利事業所得稅申報營業費用七五、六六七、九八七元及利息支出一八、○五一、二三五元，再審被告以再審原告本期出售羅東鎮○○段部分土地，乃分別按出售土地收入、勞務承攬收入及租賃收入之比例計算分攤本年度出售土地收入應分攤之營業費用為三五、二○八、六八三元，出售土地應分攤之利息支出為七、八九四、二四六元，自出售土地收入項下減除。再審原告不服，循序提起行政訴訟。本件原判決認：「營利事業出售土地之交易所得納入免稅範圍，雖有其特殊意義，惟宜正確計算「免稅所得」之範圍，如免稅項目之相關成本費用歸由應稅項目吸收，營利事業將雙重獲益，不僅有失立法原意，並造成侵蝕稅源及課稅不公平不合理現象，有本院八十一年度判字第一四六二號判決持相同之論見可資參照。原告係以經營興建計畫之審查與諮詢、契約鑑證、不動產評估及徵信、財務稽核、工程進度查核及營建管理、代辦履約保證手續及經營不動產之買賣或其他清理處分事項等業務，有原告八十三年度營利事業所得稅查核簽證申報查核報告書所載主要營業項目可稽，其不動產投資除上期土地投資金額為二二六、九○二、九八一元外，本期亦購入礁溪鄉○ ○段及羅東鎮○○段土地計一一、四六三、二八八元，及本期出售羅東鎮○○段部分土地，而其本年度帳載營業收入二六七、八一九、四二九元，除勞務承攬收入一四五、○五三、三四五元外，亦有出售土地收入一二二、七六六、○四八元，是原告所訴非屬專營或兼營房屋或土地出售之營利事業，並非事實，原告既為兼營房屋或土地出售之營利事業，自有財政部台財稅第七五二六七四○號函釋之適用。則其主張依財政部七十八年十二月十四日台財稅第七八一一四七七一○號函釋一般正常營業費用或損失，不必分攤至該土地負擔之情事，核不足採。又首揭函釋之分攤計算公式係財政部基於財稅主管機關之職權，召集各相關同業公會、會計師公會及財稅機關等會商之結論，自屬公允合理，且為全國各稅捐稽徵機關一體適用遵循，尚非原告所指為被告自行設計之分攤式；另原告自行提出之計算式，即以利息收入與利息支出之差額，轉列土地成本乙節，核其計算式，並非現行法令，亦非中央主管機關對稅法所為解釋，所訴不足採據。綜上所述，被告就其本期利息支出依出售土地收入佔本期全部收入比例，核計應分攤利息支出七、八九四、二四六元，並無不當。一再訴願決定遞予維持，亦無不合。」，因而駁回再審原告前訴訟程序之訴。核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款再審事由。再審原告主張，再審原告並非以「專營或兼營建屋出售為業」者，實無須分攤營業費用及利息支出予出售土地收入，利息支出可合理明確歸屬於再審原告經營本業必須之支出或以合理之方式計算應分攤數，自應予排除後再列入分攤，再審被告所依據之分攤公式顯不合理，且與經濟實質真象嚴重相違云云，業經再審原告於前訴訟程序提出，經原判決詳述理由所不採，再審原告仍執前詞，指摘原判決適用法規顯有錯誤云云，核屬其一己法律見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。綜上所述，本件再審意旨無再審理由，應予駁回。據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十一　　　年　　　十一　　　月　　　七　　日最高行政法院第二庭審判長法官　　　陳　石　獅法官姜仁脩法官　　　彭　鳳　至法官　　　高　啟　燦法官　　　黃　合　文右正本證明與原本無異法院書記官　王福瀛中　　華　　民　　國　　九十一　　　年　　　十一　　　月　　　十四　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十一年度判字第二○一一號

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