最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第一四二五號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十二年度判字第一四二五號

上訴人

財政部臺北市國稅局（承受原臺北市稅捐稽徵處之業務）

代表人

乙○○

被上訴人

道盈實業股份有限公司

代表人

丙○○

訴訟代理人

甲○○

右當事人間因營業稅事件，上訴人不服中華民國九十一年五月二十二日臺北高等行政

法院九十年度訴字第四五五六號判決，提起上訴。本院判決如左：

主文

理由

本件被上訴人起訴主張：被上訴人於民國（下同）八十五年五月二十七日向臺北市稅捐稽徵所屬大安分處（以下簡稱大安分處）補申報其八十年至八十四年各年度取得之股利收入，並依「兼營營業人營業稅額計算辦法」規定計算不得扣抵進項稅額計新台幣（以下同）二、三九三、一一三元，申請准以其歷年累積留抵稅額四、一七○、○二八元辦理補繳稅款及加計利息，並申請退還各該年度因取得固定資產而溢付之進項稅額，惟經大安分處否准其申請。按兼營營業人營業稅額計算辦法第八條之一規定可知，兼營營業人在採「直接扣抵法」計算營業稅額時，其屬購買專供應稅業務用之貨物或勞務所含進項稅額，無須按當期不得扣抵比例計算不得扣抵之進項稅額，而得全數扣抵當期銷項稅額或累積為留抵稅額。查系爭固定資產係供出租使用，其相對收入均須課徵營業稅而屬應稅業務，因此該等固定資產屬專供應稅業務用之貨物或勞務。

且被上訴人八十五年五月二十七日補申報八十年至八十四年各年度取得之股利收入，依不得扣抵比率計算不得扣抵進項稅額時，因已同時申請將取得固定資產所含進項稅額排除於不得扣抵進項稅額之計算範圍，此即為「直接扣抵法」之申請。且本件上訴人否准按「直接扣抵法」計算稅額之處分，被上訴人已依法提起行政救濟且尚未確定，該提起行政救濟期間既在八十六年一月十八日前且尚未確定，則依財政部八十六年一月十八日臺財稅第八五一九二八七九○號函釋、八十六年八月九日臺財稅第八六一九一一一九五號函釋以及司法院釋字第三九七號解釋意旨，本件自可申請採用「直接扣抵法」計算營業稅額。且被上訴人關係企業之同一案件已獲上訴人依訴願決定意旨，同意按「直接扣抵法」計算稅額及加計利息，則本件自應比照辦理，以符行政法之平等原則。綜上所述，爰請判決訴願決定及原處分均撤銷。上訴人則以：本件被上訴人補申報八十年至八十四年各年度之股利收入，該股利收入非營業稅課徵範圍，自不得扣抵進項稅額。被上訴人訴稱八十五年補申報股利收入時已同時申請將固定資產所含進項稅額排除於不得扣抵進項稅額之計算範圍，即為直接扣抵法之申請乙節，顯係誤解法令。且被上訴人八十五年五月二十七日所主張，係其因取得固定資產產生溢付營業稅，申請依營業稅法第三十九條第一項第二款規定退還該溢付營業稅額，難謂即係主張申請採用直接扣扺法。況被上訴人若具備兼營營業人營業稅額計算辦法第八條之一規定之申請資格，尚須符合向稽徵機關提出申請之法定要式行為。次查被上訴人就系爭核課營業稅案件先前未曾表示不服，其八十五年五月二十七日之申請係自行向上訴人所屬大安分處補申報其八十年至八十四年各年度取得之股利收入並申請以其歷年累積留抵稅額辦理抵繳，是以，系爭營業稅部分業已確定。而其因不服被上訴人所屬大安分處就其自行補申報股利收入所核定補徵稅額而加計利息部分提起行政救濟之情形，依財政部八十六年一月十八日臺財稅第八五一九二八七九○號函釋及八十六年八月九日臺財稅第八六一九一一一九五號函釋規定可知，本件無財政部八十六年一月十八日臺財稅第八五一九二八七九○號函釋所指得申請依直接扣抵法計算應納稅額之適用。另被上訴人主張其關係企業之同一案件已獲被告依訴願決定意旨，同意按「直接扣抵法」計算稅額及加計利息，則本件自應比照辦理，以符行政法之平等原則乙節，查被上訴人既未依法申請採用直接扣抵法，且又係屬核課確定之案件，與前開個案情形顯不相同等語，資為抗辯。

原審斟酌全辯論意旨，及調查證據結果以：按基於憲法平等原則之要求，相同之事件應為相同之處理，不同之事件應為不同之處理，除有正當合理之理由外，不得為差別待遇。此行政程序法第六條「行政行為，非有正當理由，不得差別待遇。」規定之意旨，由此而導出「行政自我拘束原則」，即禁止咨意原則，即行政機關作成行政行為時，如無正當理由，應受其行政慣例之拘束。查被上訴人在八十五年五月二十七日申請函中所請將固定資產進項稅額併入兼營營業人營業稅調整計算表中而溢付抵繳的留抵稅額一、七三七、二四七元轉回累積留抵稅額項下乙節，若採比例扣抵法當無此項計算方式，必採直接扣抵法始有此項計算結果，而上訴人並未就此項事項予以審查，此為兩造所自承，記明在卷。次查，被上訴人關係企業之忠興建設股份有限公司與本件相同之補申報八十年至八十四年度取得之股利收入所衍生之「比例扣抵法」改採「直接扣抵法」之爭議，業經財政部九十一年三月十八日臺財訴第0000000000號訴願決定撤銷原處分，著為另為適法之處分。又被上訴人另一關係企業即明東實業股份有限公司亦有與本件相同之爭議，業經營業稅改隸國稅前之訴願決定機關臺北市政府撤銷原處分後，經上訴人同意適用直接扣抵法在案，揆諸前揭說明，上訴人對於相同事件，顯有不同之處理，核其所為差別待遇，亦未提出正當理由以憑，則上訴人對於本件被上訴人主張其於申請函中已有為改採直接扣抵法之申請意旨，未予審查，顯有未合。綜合上述，上訴人對於被上訴人於八十五年五月二十七日補報稅額及蘊涵改採直接扣抵法之申請意旨，未予理會、審查，且上訴人本件處分，未提出任何正當理由，而與處理被上訴人關係企業即忠興建設股份有限公司及明東實業股份有限公司相同爭議，為不同之處理，顯有違行政程序法第六條所揭櫫之平等原則之意旨，即有未合，訴願決定未予糾正，亦有違誤，被上訴人執此指摘原處分及訴願決定違法，訴請一併撤銷，為有理由，應予准許。且應由上訴人就被上訴人申請事項再做勾稽，另為適法之處分。上訴意旨，除持前詞外，並以：按被上訴人八十五年五月二十七日申請函內容，被上訴人係依行為時營業稅法第三十九條規定申請退還因取得固定資產而溢付之營業稅額，而其退稅額則係依同法施行細則第四十三條規定係指該固定資產之進項稅額，故此一申請函難謂與申請改採直接扣抵法相關。次查，被上訴人系爭八十年至八十一年八月份申報營業稅部分，依行為時之兼營營業人營業稅額計算辦法規定係按比例扣抵法方式計算其應納稅額，當時尚無直接扣抵法規定；又八十一年九月份以後部分之應納營業稅，被上訴人就系爭核課營業稅案件先前未曾表示不服，其八十五年五月二十七日之申請係自行向臺北市稅捐稽徵處所屬大安分處補申報其八十年至八十四年各年度取得之股利收入並申請以其歷年累積留抵稅額辦理抵繳，此部分係已核課確定並已繳納稅額完畢。是以，系爭營業稅部分業已確定。並無稅捐稽徵法第一條之一及前述財政部八十六年一月十八日臺財稅第八五一九二八七九○號函釋所指自兼營營業人營業稅額計算辦法修正施行之日起，其屬尚未確定之各年度案件，始有得申請採用直接扣抵法計算應納稅額之適用。至判決撤銷意旨指摘原處分違反平等原則乙節，查忠興建設股份有限公司及明東實業股份有限公司兩案，均屬個案，並非判例，尚無拘束本案之效力。且按中央法規標準法第十八條前段規定，固係規定從新從優原則，惟僅限於各機關受理人民聲請許可案件始有適用，本件係有關營業稅課徵事項尚非聲請許可案件，況本件業已核課確定，自不得適用從新從優原則。故原審判決顯為適用不當，自為違背法令，爰請判決廢棄原審判決。

經查，「兼營營業人未依八十一年九月一日修正施行之『兼營營業人營業稅額計算辦法』第八條之一規定選擇採用『直接扣抵法』，而採『比例扣抵法』計算稅額者，自上揭辦法修正施行之日起，其屬尚未核課確定之各年度案件，得申請採用『直接扣抵法』計算應納稅額」、「八十一年九月一日『兼營營業人營業稅額計算辦法』第八條之一修正施行之日起，兼營營業人原採用『比例扣抵法』計算稅額並繳納應納營業稅額，嗣後要求改按『直接扣抵法』計算稅額而經稽徵機關否准，於本部八十六年一月十八日臺財稅第八五一九二八七九○號函釋發布前已提起行政救濟且尚未確定者，准依上開函釋規定申請採用『直接扣抵法』計算應納稅額」、「說明：查有關兼營營業人營業稅額之計算辦法，自八十一年九月一日『兼營營業人營業稅額計算辦法』第八條之一修正施行後，始有『直接扣抵法』之適用，故本部八十六年一月十八日臺財稅第八五一九二八七九○號函釋，自上揭辦法修正施行之日起，其屬尚未核課確定之各年度案件，得申請採用『直接扣抵法』計算應納稅額。上開函釋既已明示八十一年九月一日起之案件始可申請適用『直接扣抵法』計算應納稅額，本案請依該函釋意旨辦理」分別為財政部八十六年一月十八日臺財稅第八五一九二八七九○號函、同年八月九日臺財稅第八六一九一一一九五號函及同年九月四日臺財稅第八六一九一五一一五號函釋在案。依上開函釋意旨，須自兼營營業人營業稅額計算辦法修正施行之日（即八十一年九月一日）起，屬尚未確定之各年度案件，始有申請採用直接扣抵法計算應納稅額之適用。本件被上訴人系爭八十年至八十一年八月份申報營業稅部分，依行為時之兼營營業人營業稅額計算辦法規定，係按比例扣抵法方式計算其應納稅額，當時尚無直接扣抵法規定；又八十一年九月份以後部分之應納營業稅，被上訴人就系爭核課營業稅案件先前未曾表示不服，其八十五年五月二十七日之申請係自行向上訴人所屬大安分處補申報其八十年至八十四年各年度取得之股利收入，並申請以其歷年累積留抵稅額辦理抵繳，此部分係已核課確定並已繳納稅額完畢。是以，系爭營業稅於被上訴人八十五年五月二十七日提出申請函時，業已確定，自無稅捐稽徵法第一條之一及前述財政部函釋意旨之適用。又被上訴人稱其八十五年五月二十七日申請函已有為改採直接扣抵法之申請意旨云云。經查上開申請函內容，被上訴人係依行為時營業稅法第三十九條規定申請退還因取得固定資產而溢付之營業稅額，而其退稅額則係依同法施行細則第四十三條規定係指該固定資產之進項稅額，故此一申請函難謂與申請改採直接扣抵法相關。次查，行政程序法係於九十年一月一日施行，該法並無明文規定溯及效力，原審法院直接引用該法第六條有關平等原則之規定，審理上訴人八十八年一月二十八日原處分，於法有違。又平等原則雖係行政法上一般原則，惟所謂相同之事件應為相同之處理，不同之事件應為不同之處理，係基於相同事務本質而言，如事務本質不同，而為合理之差別待遇，自與平等原則無違。被上訴人所舉財政部九十一年三月十八日臺財訴第0000000000號訴願決定撤銷原處分，著上訴人為另為適法之處分（忠興建設股份有限公司），及臺北市政府八十八年四月二十八日府訴字第八八○一八五五七○一號訴願決定書（明東實業股份有限公司），均屬尚未確定，可申請採用直接扣抵法計算應納稅額之事件，與本件業已確定，不可申請採用直接扣抵法計算應納稅額之事件，兩者事務本質不同，上訴人為不同處分，與平等原則無違。綜上所述，本件被上訴人於八十五年五月二十七日補報八十年至八十四年營業稅額，申請以直接扣抵法計算稅款，並退還溢付進項稅額，於法不合，上訴人否准其申請之原處分，及駁回之訴願決定，均無違誤，原審法院予以撤銷，於法有違，應將原審判決廢棄，並駁回被上訴人在第一審之訴。

據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百五十九條第一款、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官廖　政　雄

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　莊　俊　亨