九十二年度裁字第一三八四號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：92 年 10 月 02 日

最　高　行　政　法　院　裁　定　　　　　　　　　九十二年度裁字第一三八四號上　訴　人　新竹麵粉廠股份有限公司代　表　人　甲○○ 被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　乙○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十一年八月七日臺北高等行政法院九十年度訴字第一五九號判決，提起上訴，本院裁定如左：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按當事人依行政訴訟法第二百四十三條第一項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用法規不當為上訴最高行政法院之理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容。若係成文法以外之法則，應揭示該法則之意旨。倘為司法院解釋、或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、原審以：上訴人八十五年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新臺幣（下同）二一八、○七三、七○三元、營業成本一九九、七九八、四五二元、營業費用七、七一八、一三三元，非營收入三六○、五六四元，非營業費用一○ 、四九○、四六八元，全年所得額四二七、二一四元；八十六年度營利事業所得稅結算申報案，原列報營業收入淨額一八○、三二二、四四○元、營業成本一六四、二七九、一一八元、營業費用六、七四八、八七九元，非營業收入一七六、一○六元，非營業費用九、○七八、五六五元，全年所得額三九一、九八四元。被上訴人初查，以上訴人營業成本未正確列計，乃依同業利潤標準核定：八十五年度營業淨利一五、二六五、一五九元，加非營業收入三六○、五六四元，減非營業費用一○、四九○、四六八元，核定全年所得額為五、一三五、二五五元，補徵營利事業所得稅一、一七七、○一○元；八十六年度營業淨利為一二、六二二、五七一元，加非營業收入一七六、一○六元，減非營業費用九、○七八、五六五元，核定全年所得額為三、七二○、一一二元，補徵營利事業所得稅八三二、○三二元。上訴人不服，循序提起行政訴訟。經查，上訴人於系爭年度之進耗存紀錄中，並無任何文據憑證來支持及證明其生產中之原料耗用及數量，完全是依「上訴人負責人多年從事麵粉生產之職業上經驗所得知，原料投入與製成品間之固定比例」，再按銷售成品之收入，反向推定原料的價格，最後於年底再依計算結果，帳列一筆領用紀錄。又上訴人並無足茲證明人工總時數中有多少比例是用在直接生產上之內部憑證，是成本中之直接人工及製造費用無法核實認定。況查核會計師以系爭年度期末存貨未依平均成本與市價孰低評價，亦無法實施其他程序進行查核調整，是其會計處理不合國內一般公認會計原則，並出具保留意見，足證其缺乏憑證來證明其真實性。從而被上訴人認上訴人帳載營業成本無法勾稽，自屬妥適。至營利事業所得稅查核準則（以下稱查核準則）第五十八條第二項規定，超耗之適用前提為原料耗用可以經證明屬實，故本件並無適用超耗規定之可能，為其判斷基礎，據以駁回上訴人在原審之訴。三、上訴意旨略謂：上訴人之存貨會計處理係採定期盤存制，平時對於原料存貨並非依查核準則第五十八條第一項規定，作成領料退料記錄，而係於年度結算日以實際盤查原料庫存數量，計算當年度耗料數量，並依查核準則第五十五條規定，計算單位生產成本。原判決對原料耗用、直接人工及製造費用之查核，有似陷入查核準則第五十八條第一項之迷思。又上訴人於八十五年度及八十六年度營利事業所得稅結算申報書所填報之期末存貨明細表及所檢附之原料進耗存明細表、物料進耗存明細表、直接原料明細表及製成品產銷存明細表，皆屬商業會計法第十六條所稱之內部憑證，而期末存貨及營業成本則屬「整理結算」之會計事項，依同法第十八條規定，得不檢附原始憑證；而進料有外來憑證，成品銷售有對外憑證等文據可供勾稽，原判決以上訴人無文據支持帳載真實性，誠與事實不符。縱認上訴人之原料耗用平時未作成領料記錄致無法查核，而必須以推計方法核定所得，依司法院釋字第二一八號解釋意旨，仍應依查核準則第五十八條第二項以下各項第次順序，查核原料耗用，再併同直接人工及製造費用核定營業成本，以期與實際成本相當。至會計師因上訴人存貨金額未依一般公認會計原則採加權平均成本與市價孰低評價，而對上訴人系爭年度財務報表提出否定意見報告，並非否定存貨數量之真實性，原判決以原料數量可否勾稽為判斷架構，又引據會計師之意見為判決理由，似有矛盾云云。惟查上開上訴意旨，業據上訴人於原審提出主張，並經原判決敘明其不採之心證理由在案，上訴人徒就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，而對原判決究竟如何違背法令則未具體指摘，依首揭說明，其上訴自難認為合法，應予駁回。四、依行政訴訟法第二百四十九條第一項前段、第一百零四條、民事訴訟法第九十五條、第七十八條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　十　　　　月　　　二　　　　日最高行政法院第五庭審判長法官　　　徐　樹　海法官廖宏明法官　　　鄭　淑　貞法官　　　林　家　惠法官　　　林　茂　權右正本證明與原本無異法院書記官　陳盛信中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　十　　　　月　　　二　　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度裁字第一三八四號

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