九十三年度判字第一一五五號｜行政：營業稅｜裁判日期：93 年 09 月 09 日

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十三年度判字第一一五五號上　訴　人　甲○○○○○○ 被上訴人　財政部臺灣省中區國稅局（承受彰化縣稅捐稽徵處業務）代　表　人　鄭宗典右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十一年十二月二十六日臺中高等行政法院九十一年度訴字第五二一號判決，提起上訴。本院判決如左：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由本件上訴人主張：被上訴人以上訴人於民國（以下同）八十三年三月十二日至八十三年十二月六日間銷售貨物（廢鐵、廢不銹鋼）予瑞銘金屬工業股份有限公司（以下簡稱瑞銘公司）等廠商，未依規定開立統一發票，而以台灣省廢棄物運銷合作社彰化分社（以下簡稱廢合社）彰化分社開立之統一發票充作銷貨憑證交付買受人，金額總計為新台幣（以下同）七、二三八、四五八元，乃依營業稅法第四十三條第一項第五款補徵營業稅三六一、九二三元，及依第五十一條第三款科處罰鍰一、八○九、六○○ 元。查廢棄物回收與一般貨物買賣，在性質上有不同之考量，故政府鼓勵成立廢合社，並許以回收過程各階段買賣只開一次發票，且准由廢合社代開，廢合社設司庫代表廢合社辦理共同運銷業務，除負責接洽購買廢棄物之廠商進行運銷業務外，並代表廢合社收受貨款。上訴人所經營之瑞興行為廢棄物回收之大盤商，因係家族事業故報請廢合社委派上訴人弟媳薛淑惠為司庫，並由上訴人代理薛淑惠執行司庫之職務。本件即係上訴人本於司庫職責，將瑞興行收集之廢鐵依社員共同運銷方式銷售與瑞銘公司等廠商，並報請廢合社開立銷貨發票，並無不合，請撤銷訴願決定及原處分等語。被上訴人則以：查瑞銘公司負責人張豐隆於八十六年三月二十七日被上訴人北斗分處談話筆錄中供稱：「其不認識鄭記商行及黃慧珠，但八十三、八十四年間向鄭炳烈購買廢鐵．．．付款方式係以支票付款，其票據銀行為彰化銀行北斗分行，帳號：一二四五一之八。．．．因鄭炳烈聲稱為廢合社社員。．．．」查瑞銘公司支付與上訴人貨款之支票計十三張，其中有八張係指名付款對象為「瑞興行」，且其中有四張禁止背書轉讓，另五張受款人亦填為鄭炳烈（瑞興行）。另其下游廠商福大鑄造股份有限公司以支票支付貨款予上訴人，支票之抬頭皆書明受款人為上訴人；帥億興業股份有限公司亦均坦承向上訴人進貨，支票亦指名付款予上訴人，足證係為上訴人與瑞銘公司等之營業行為。又上訴人與廢合社之間之資金往來情形，發現上訴人以彰化市第五信用合作社東芳分社支票存款：○○五八四─一─○帳號，支付手續費及營業稅部分計有三筆如下：八十三年七月十三日票款四三、○七三元，八十三年九月十二日票款四九、二九三元、八十三年十一月三日票款一三九、一七四元（有支票影本附案可稽）。前揭各期付款及匯款金額與調查站移送「有限責任台灣省廢棄物運銷合作社代收發票營業稅及手續費對帳表」中「營業稅」、「手續費」欄合計數相符。足證上訴人與廢合社之間僅支付營業稅及手續費，並無任何支付貨款之實。又查上訴人另支付與廢合社之人頭社員稅款千分之八，自八十三年三月至八十三年十二月其轉入廢合社負責人之胞弟吳瑞祥在合作金庫南京東路支庫活期存款：0000000000000 帳號，其金額亦完全相符。另據廢合社經理吳招治、會計溫美華、鄭炳烈等關係人於談話筆錄中均供認販售發票，與被上訴人查核上訴人資金往來匯款情形，上訴人僅支付營業稅（百分之五）、手續費（百分之○．四或百分之○．三五）、人頭稅費（百分之○．八），並無支付任何貨款與廢合社。更顯見瑞銘公司等之實際交易對象為上訴人而非廢合社。上訴人係向廢合社購入發票，而將發票轉交與其銷貨對象瑞銘公司等，至臻明確。原處分依法補徵營業稅，並處以罰鍰，核無不合等語，茲為抗辯。原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：按合作社法第一條規定：「本法所稱合作社，以共同經營方法謀社員經濟之利益。」又「合作社社員，應具有左列資格之一： 年滿二十歲。未滿二十歲而有行為能力者。」「法人僅得為有限責任或保證責任合作社社員，但其法人以非營利者為限。」同法第十一條及第十二條第一項分別定有明文。查瑞興行為營利事業，自不得為合作社之社員，其所出售之廢棄物，不能認係廢合社所為之交易。上訴人主張瑞興行為廢棄物回收之大盤商，其所蒐集之廢鐵得由司庫代表廢合社出售，並由廢合社開立發票云云，核與上開規定不符，不足採取。又上訴人於原法院九十一年度訴字第五二一號瑞銘公司違反營業稅法事件作證時證稱：「．．．不管是三家商行（指瑞興行、西州公司及鄭記商行）或是司庫收集來的，我是實際負責人，薛淑惠是司庫，實際買賣都是我在處理．．．」「都是車子出去載，也有自己送來的，營業地點在我的戶籍地磚里磚莊三十六號。」（均見該案九十一年十一月十五日準備程序筆錄）上訴人並自陳：「（問：有何證據能證明薛淑惠委託你代理？）都是我太太處理申請司庫的事，收集站即是司庫，借用薛淑惠的名字做的，當初以為自己是公司行號的負責人就不能當司庫，沒有給薛淑惠任何報酬，交給廢合社的錢她沒有過問，賣給瑞銘金屬工業股份有限公司時沒有說是代表廢合社賣的，瑞銘公司只知道我這個人，我用薛淑惠的名義加入廢合社，．．．」又證人薛淑惠到庭結證略以：伊於八十三、八十四年間已搬來台中居住，沒有參與廢棄物回收業務，不清楚鄭炳烈所處理之廢棄物相關業務，伊當時不知道自己是廢合社之司庫，後來鄭炳烈始行告之，伊全權交由鄭炳烈代理，用何人名義出售廢鐵，伊均不知情等語（見九十一年十一月十五日本件及同日原法院九十一年度訴字第五四八號準備程序筆錄）。可見上訴人所稱之司庫薛淑惠僅係人頭，從未參與廢合社及廢鋼鐵蒐集業務，且係事後始經告知已被登記為廢合社之司庫等情，業據薛淑惠證述明確均如前述，薛淑惠既係瑞興行等使用之人頭，不負責司庫業務，自不能認為具有司庫之身份，難認其已取得司庫之職權，自無從為代理權之授與，依理亦無表見代理之適用。上訴人雖另主張系爭出售之廢鋼鐵有部分是廢合社的，惟其未能舉證以實其說，空言主張難資憑信。廢合社依據其章程及合作社法相關規定，應吸收非公司組織之拾荒業者加入成為社員，以共同運銷方式銷售廢棄物，其作業流程為社員在收集廢棄物後，集中於廢合社所設之收集站（司庫），由收集站轉售再生工廠後，通知廢合社事務人員依銷貨內容開立統一發票予再生工廠做為進項憑證，依上開程序，廢合社應先有社員交貨，收集站轉售之事實，方可據以開立統一發票。然廢合社為圖得不法利益及幫助公司、行號等從事廢棄物買賣者逃漏稅捐，竟以人頭社員（非實際從事廢棄物收集者）製造不實交貨紀錄，據以開立統一發票出售。另廢合社會計邱美雲、李秋芬等為協助廢合社社員逃漏稅捐，大量提供不具參與社員資格之人頭社員予廢合社，此外游慧英、盧萬生等人，亦大量將親友身分資料分別提供予林淑娟、邱美雲二人，作為廢合社人頭社員，據以開立發票供社員逃漏稅捐。又鄭炳烈為公司、行號之實際負責人，明知所營公司行號係經營廢棄物買賣業務，非共同運銷性質，卻利用廢合社提供之人頭社員，分別以所需發票金額百分之五．四及六．二之代價購得廢合社統一發票，做為所屬公司進項憑證或於銷貨時提供予銷貨對象做為憑證，以逃漏稅捐等情，廢合社總經理吳招治及鄭炳烈等人涉違反稅捐稽徵法等罪，業經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以八十五年偵字第一五九一五號、八十七年偵字第九一七一號、第二○七四五號、二四五四八號起訴書起訴在案，亦有起訴書附原處分卷可參。查買受人瑞銘公司交付上訴人之彰化銀行北斗分行十二張支票，其指定受款人均為瑞興行（鄭炳烈），其中有四張禁止背書轉讓，且該十二張支票均轉入上訴人在彰化市第五信用合作社支票存款第○○ 五八四─八○帳號，有上開支票及對帳單附原處分卷足稽，類此情形其餘各買受人之貨款均非交付予廢合社，亦非交付予司庫薛淑惠，卻交付予上訴人，其交付支票者亦由上訴人之帳戶兌現。上訴人主張代理司庫薛淑惠，實際銷貨人為廢合社，惟均未能舉證證明其所收受之款項有轉交實際銷貨人情事，核其此部分主張非但與一般交易常情不符，且與財政部首揭解釋之意旨有間，本案實際銷貨人為瑞興行，灼然甚明。次查，上訴人於彰化縣調查站之調查筆錄中曾表示：「（問：你如何與廢合社結算並支付費用？支付之費用包括那些？）每二個月廢合社會寄給我們這二個月來之對帳單帳目，我們則由黃慧珠（其配偶）依對帳單上所列開立統一發票之金額，依百分之六．二計算費用，支付予廢合社及吳瑞祥帳戶，這百分之六．二之費用包括營業稅百分之五，百分之○．四的代辦手續費，尚須支付百分之○．八之社員稅款。百分之五及百分之○．四之部分直接以電匯方式匯給廢合社，百分之○．八之社員稅款部分則直接電匯予吳瑞祥於合作支庫南京東路支庫之帳戶。」另被上訴人查核瑞興行與廢合社資金往來情形，經核對調查站移送之「有限責任台灣省廢棄物運銷合作社代收發票營業稅及手續費對帳表」及「營業稅」、「手續費」欄合計數結果，亦與瑞興行鄭炳烈所述支付營業稅百分之五、手續費百分之○．四或○．三五之情節相符，足資證明瑞興行與廢合社之間僅曾支付營業稅、手續費及人頭社員稅款等費用，並無任何支付貨款之實。而瑞興行支付與廢合社之人頭社員稅款百分之○．八，與廢合社總經理吳招治、廢合社彰化分社會計溫美華等，於調查站之調查筆錄中所供認販售發票之情節相互切合，益證上訴人鄭炳烈假藉司庫身分，非法取得廢合社發票交付各買受人。而各買受人取得不實之統一發票，經稽徵機關補稅科罰者，大部分亦已確定，亦經各稅捐稽徵處函復被上訴人綦詳，並附處分書、復查及訴願決定書等之影本於原處分卷可參，均堪憑認。本件上訴人係瑞興行之負責人，又非司庫，並無共同運銷之事實，自無財政部八十六年三月十八日台財稅第八六一八八八○六一號函送會議紀錄結論暨八十七年七月十四日台財稅第000000000號會議結論有關免罰規定之適用。綜上所述，本件上訴人銷售貨物予下游廠商，未依規定開立統一發票，而以廢合社開立之統一發票充作銷貨憑證交付買受人，致逃漏銷售額七、二三八、四五八元，被上訴人復查核定補徵營業稅三六一、九二三元，並無不合。至罰鍰部分，上訴人未依法開立統一發票繳納營業稅，違反稅捐稽徵法第四十四條及行為時營業稅法第五十一條第三款規定，被上訴人依財政部八十五年四月二十六日台財稅第八五一九○三三一三號函及八十五年六月十九日台財稅第八五○二九○八一四號函釋意旨，擇一從重依行為時營業稅法第五十一條第三款規定，處罰鍰一、八○九、六○○元，亦無違誤。上訴人訴請撤銷為無理由，而予駁回。查原判決依廢合社彰化分社之專案申請調檔統一發票查核清單、系爭統一發票、貨款支票、電匯單、廢合社代收發票營業稅及手續費對帳表、上訴人及廢合社彰化分社於金融機構之對帳單（提存款明細）、廢合社經理吳招治、會計溫美華、鄭炳烈等之談話筆錄及薛淑惠於原審之證詞，認瑞銘公司等之實際交易對象為上訴人而非廢合社，其認定事實並無違反證據法則。至薛淑惠於原審證稱：「我於八十三、四年間已搬來台中居住，沒有參與廢棄物回收業務．．．」與上訴人提出薛淑惠之戶籍登記謄本載薛女於八十五年一月十八日始遷往台中市之資料不符，惟薛淑惠亦證稱伊當時不知道自己是廢合社之司庫，不清楚鄭炳烈所處理之廢棄物相關業務等語，則其只是廢合社提供之人頭社員甚明，仍不影響原判決對於前開事實之認定。原判決以上訴人無共同運銷之事實，無財政部八十六年三月十八日台財稅第八六一八八八○六一號函送會議紀錄結論暨八十七年七月十四日台財稅第000000000號會議結論有關免罰規定之適用，其適用法令亦無違誤。又查上訴人於八十三年三月十二日至八十三年十二月六日間銷售貨物予瑞銘公司等廠商，未依規定開立統一發票，而以台灣省廢棄物運銷合作社彰化分社開立之統一發票充作銷貨憑證交付買受人，原處分機關彰化縣稅捐稽徵處分成兩案處理，一為八十六年十一月二十七日彰稅法字第五九一四一號處分書，以上訴人漏報銷售額五、三三一、五四二元，核定補徵營業稅二六六、五七七元，並按所漏稅額處五倍之罰鍰計一、三三二、八○○元。上訴人不服，循序提起訴願、再訴願，經財政部八十九年四月十四日台財訴第0000000000號再訴願決定：「訴願決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為處分」，原處分機關另以八十九年九月二十一日八九彰稅法字第一二二○一九號復查決定，仍維持原核定。另一即本件八十九年十二月十八日八九彰稅法字第一二八七○八號復查決定，因其中銷售予瑞銘公司之二、三一五、三六一元，業於前案中處分在案，乃予扣除，核定其漏未開立統一發票金額為七、二三八、四五八元，另予補稅處罰，並無重複科罰情事。上訴意旨執以指摘原判決違誤，求予廢棄，非有理由。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十三　　　年　　　九　　　　月　　　九　　　　日最高行政法院第五庭審判長法官　　　趙　永　康法官蔡進田法官　　　廖宏明法官　　　鄭淑貞法官　　　黃合文右正本證明與原本無異法院書記官　阮　桂　芬中　　華　　民　　國　　九十三　　　年　　　九　　　　月　　　九　　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第一一五五號

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