最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第一五九三號
關鍵資訊
- 裁判案由綜合所得稅
- 案件類型行政
- 審判法院最高行政法院(含改制前行政法院)
- 裁判日期93 年 12 月 16 日
最 高 行 政 法 院 判 決 九十三年度判字第一五九三號 上 訴 人 甲○○ 被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局 代 表 人 乙○○ 右當事人間因綜合所得稅事件,上訴人對於中華民國九十二年七月二十二日高雄高等 行政法院九十二年度訴字第二九一號判決,提起上訴。本院判決如左: 主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 理 由 一、緣上訴人民國八十九年度綜合所得稅結算申報,列報綜合所得總額為新台幣(下 同)二、○一六、七三五元,淨額為一、一九○、四二九元,經被上訴人核定全 年綜合所得額為一九、六二○、三○四元,應補徵稅額六、三三二、九三八元, 並以上訴人漏報營利及利息等所得合計一七、一九八、三七六元為由,依所得稅 法第一百十條規定,按所漏稅額六、二八○、二六三元處○.二倍之罰鍰一、二 五六、○○○元(計至百元止)。上訴人不服,就被上訴人核定上訴人及其配偶 李冠瑩轉讓七十九年至八十五年間取得之立大農畜興業股份有限公司(下稱立大 公司)緩課股票之營利所得一七、一八六、七二七元及罰鍰部分申請復查結果, 未獲變更,提起訴願,亦遭駁回,遂提起行政訴訟。 二、本件上訴人於原審起訴主張:行為時促進產業升級條例第十六條之規定係指股東 本身經由移轉該股票而獲得一定之利益所得,稽徵機關方能依前開規定加以課稅 ,此一解釋,始符合有所得始有租稅之基本原理。準此,該規定所謂之轉讓,自 須以股東本人為移轉行為,並因該移轉行為而有一定所得獲致利益,始足當之。 查本件上訴人對於七十九年至八十五年間取得之訴外人立大公司之緩課股票,並 未有任何移轉行為,該等股票權利主體所以產生變更,乃係因金融機構逕行轉讓 變現所致,上訴人未因此而有任何所得。被上訴人將金融機構之轉讓行為視為上 訴人之轉讓行為,亦將該金融機構之變現所得列入上訴人之營利所得,並據以核 定上訴人之應繳稅額,其認事用法均有所違誤。查司法院釋字第二七五號解釋揭 示行政罰於法律無特別規定時,雖不以出於故意為必要,仍須以過失為其責任條 件。蓋行政罰性質上係屬行政機關對於人民所為之制裁,原則上自應以有故意或 過失等可歸責事由之行為,行政機關始得加以處罰,其理自明。惟為兼顧行政目 的之實現,對於學理上所謂之行為犯,即就「僅須違反禁止規定或作為義務,而 不以發生損害或危險為其要件者」之行為,推定為有過失;換言之,凡該等行為 之行為人得舉證證明自己無過失者,行政機關仍不得加以處罰。上訴人從未曾有 任何故意漏稅紀錄,系爭八十九年度綜合所得稅結算申報,亦本於依法納稅之心 態誠實申報;卻因上訴人對於行為時促進產業升級條例第十六條所謂「轉讓」之 解釋,與被上訴人見解不一,致生爭議。對於漏報應申報課稅之所得額一事,上 訴人並無任何故意過失,職故,縱使法院對於行為時促進產業升級條例第十六條 規定所謂「轉讓」之解釋,採取與被上訴人同樣見解,則在上訴人依法補稅之同 時,依前揭司法院釋字第二七五號解釋之意旨,被上訴人並不得依所得稅法第一 百十條第一項規定,對上訴人處以罰鍰,原處分自屬於法有違等語,爰請判決撤 銷原處分及訴願決定。 三、被上訴人則以:上訴人主張其及配偶七十九年至八十五年間取得之立大公司緩課 股票,未有任何移轉行為,系爭股票權利主體變更,係因金融機構逕行轉讓變現 所致,上訴人未有任何所得云云,然查,上訴人及其配偶李冠瑩八十九年度轉讓 所有立大公司緩課股票合計一七、一八六、七二七元,乃其所不爭,雖稱立大公 司股票係金融機構逕為轉讓處分,然上開股票既已轉讓,系爭營利所得既已發生 ,被上訴人依所得稅法第十四條第一項第一類前段及行為時促進產業升級條例第 十六條前段規定,核定上訴人及其配偶營利所得一七、一八六、七二七元,並無 不合。本件上訴人八十九年度綜合所得稅結算申報,漏報營利所得一七、一八六 、七二七元及利息所得一一、六四九元合計一七、一九八、三七六元,被上訴人 依行為時所得稅法第七十一條第一項前段及第一百十條第一項規定按所漏稅額酌 情減輕處○.二倍罰鍰計一、二五六、○○○元(計至百元止),並無違誤等語 資為抗辯。 四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果,以:本件上訴人及其配偶八十九年度轉 讓七十九年至八十五年間取得之立大公司緩課股票合計一七、一八六、七二七元 ,漏未申報,被上訴人乃核定上訴人及其配偶營利所得一七、一八六、七二七元 之事實,有上訴人八十九年度綜合所得稅結算申報書、被上訴人綜合所得稅核定 通知書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單附於原處分卷 可稽,洵堪認定。經查,上訴人及其配偶八十九年度轉讓所有立大公司緩課股票 合計一七、一八六、七二七元,乃其所不爭,雖該立大公司股票係由金融機構逕 為轉讓處分,然此亦係基於上訴人及其配偶與金融機構先前融資約定之授權,要 難謂對上訴人及其配偶不生效力,是該處分行為仍屬行為時促進產業升級條例第 十六條前段規定之轉讓行為,自無疑義。又該股票既已轉讓,而出售之所得,亦 減免上訴人之銀行保證責任,職故,系爭營利所得確已發生,被上訴人依所得稅 法第十四條第一項第一類前段及行為時同法第七十一條第一項、行為時促進產業 升級條例第十六條前段規定,核定上訴人及其配偶營利所得一七、一八六、七二 七元,即無不合。又查,上訴人執有之前揭緩課股票轉讓所得申報憑單為第二聯 ,即為申報聯,其上載明:交原增資記名股票股東申報所得稅用,是上訴人對此 所得應予申報,自難諉為不知。抑且,上訴人若對系爭所得應否列入申報有疑義 ,亦應在提出所得稅結算申報書之前,詢問稽徵機關予以確認,其捨此未由,尚 難謂為無過失,依所得稅法第一百十條第一項規定及司法院釋字第二七五號解釋 ,上訴人自應負過失之責,是被上訴人予以裁罰,亦無不合等語為由,駁回上訴 人原審之訴。 五、上訴人上訴意旨除援用原審主張外並補稱:行為時促進產業升級條例第十六條之 規定係指股東本身經由移轉該股票而獲得一定之利益所得,稽徵機關方能依前開 規定加以課稅,本件上訴人對於七十九年至八十五年間取得之訴外人立大公司之 緩課股票,並未有任何移轉行為,該等股票權利主體所以產生變更,乃係因金融 機構逕行轉讓變現所致,上訴人未因此而有任何所得,從而並無行為時促進產業 升級條例第十六條規定之適用,原審判決不察,誤解促進產業升級條例第十六條 關於「轉讓」之真意,逾越法條文義解釋之範圍,維持原處分,法律適用自屬不 當。查原審判決認定上訴人有過失,乃以上訴人執有所謂緩課股票轉讓所得申報 憑單,以及未向稽徵機關確認本件申報疑義云云為據,然本件訴訟之主因,即緣 於上訴人與被上訴人間對於行為時促進產業升級條例第十六條﹁轉讓﹂之解釋之 見解不一,上訴人本來即認為本件並無促進產業升級條例第十六條之適用,則上 訴人執有緩課股票轉讓所得申報憑單此一事實,對上訴人有過失此一應證事項而 言,並無證明力,自不得作為上訴人有過失之依據。又上訴人於收受被上訴人相 關核課處分及行政罰之送達前,尚不知股票之權利主體變更必須申報所得稅,則 上訴人對於本件毋庸申報及繳納所得稅,並無疑義,故不可能會向稽徵機關確認 疑義,然原審判決卻因此認為上訴人有過失。從而原審判決以上訴人執有所謂緩 課股票轉讓所得申報憑單,以及未向稽徵機關確認本件申報疑義,進而認定上訴 人有過失,顯與最高法院八十四年度台上字第一九九六號判決所揭示之證據法則 有違。故原審判決有判決不適用法規或適用不當之違背法令,爰請廢棄原審判決 ,撤銷原處分及訴願決定。 六、本院按:股票質押融資,其性質為權利質權之設定,雖股票原所有權人即持有人 依融資契約之約定,以股份權利作為質權之標的物,並將股票交由債權人之金融 機構占有,惟其股份所有權人並不因此有所更動。從而,質押權人之金融機構於 融資債權已屆清償期,而未受清償,得拍賣質押之股份,就其賣得價金受償(民 法第九百零一條準用第八百八十四條、第八百九十三條參照)。此時之出賣人即 原股份之所有權人,若系爭股票為緩課股票,金融機構之拍賣行為,應屬行為時 促進產業升級條例第十六條規定之股東轉讓行為,屬該年度之所得,股票所有權 人應申報課稅。本件上訴人及其配偶持有之系爭立大公司緩課股票,經原審認定 係由金融機構逕為轉讓處分,然此亦係基於上訴人及其配偶與金融機構先前融資 約定之授權,要難謂對上訴人及其配偶不生效力,是該處分行為仍屬行為時促進 產業升級條例第十六條前段規定之轉讓行為,自無疑義。又該股票既已轉讓,而 出售之所得,亦減免上訴人之銀行保證責任,職故,系爭營利所得確已發生,被 上訴人核定上訴人及其配偶營利所得一七、一八六、七二七元,即無不合為由, 維持原處分及訴願決定,核無違誤。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰 之行為,法律無特別規定時,雖不以出於故意為必要,仍須以過失為其責任條件 。但應受行政罰之行為,僅須違反禁止規定或作為義務,而不以發生損害或危險 為其要件者,推定為有過失,於行為人不能舉證證明自己無過失時,即應受處罰 。...」復據司法院釋字第二七五號解釋在案,是納稅義務人雖已依規定辦理 結算申報,然若應申報課稅之所得額有漏報或短報之情事者,並不限於故意,縱 為過失,亦應予以科罰。至於行為人是否有故意或過失之責任條件,應以客觀事 實認定之。本件上訴人雖以其對於行為時促進產業升級條例第十六條所謂「轉讓 」之解釋,與被上訴人所採之立場不一,致生本件爭議,乃始料未及,故上訴人 對於漏報應申報課稅之所得額一事,實無可歸責之主觀要件云云。惟主觀之認知 ,尚非判斷行為人是否構成過失責任條件。從而,原審認定上訴人執有系爭緩課 股票轉讓所得申報憑單為第二聯,即為申報聯,其上載明:交原增資記名股票股 東申報所得稅用,是上訴人對此所得應予申報,客觀上自難諉為不知。況上訴人 若對系爭所得應否列入申報有疑義,亦應在提出所得稅結算申報書之前,詢問稽 徵機關予以確認,其捨此未由,客觀上亦難謂為無過失,被上訴人依所得稅法第 一百十條第一項規定及司法院釋字第二七五號解釋,上訴人自應負過失之責,是 被上訴人予以裁罰,亦無不合為由,予以維持,亦無違誤。原審證據取捨與認定 事實,自無違誤。又行政法院之判決,不受最高法院判決之拘束,該院判例或判 決,僅供參考。上訴人認原審判決違背最高法院八十四年度台上字第一九九六號 判決意旨,核無足採。綜上所述,本件上訴意旨,係上訴人主觀法律見解,為無 理由,應予駁回。 據上論結,本件上訴為無理由,爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條 第三項前段,判決如主文。 中 華 民 國 九十三 年 十二 月 十六 日 最 高 行 政 法 院 第 三 庭 審 判 長 法 官 廖 政 雄 法 官 林 清 祥 法 官 鍾 耀 光 法 官 姜 仁 脩 法 官 胡 國 棟 右 正 本 證 明 與 原 本 無 異 法院書記官 莊 俊 亨 中 華 民 國 九十三 年 十二 月 十七 日