九十三年度判字第一七○三號｜行政：稅捐稽徵法｜裁判日期：93 年 12 月 30 日

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十三年度判字第一七○三號上　訴　人　許正信即正邦工程行被上訴人　財政部臺灣省南區國稅局代　表　人　甲○○ 右當事人間因稅捐稽徵法事件，上訴人不服中華民國九十二年七月十五日高雄高等行政法院九十二年度訴字第一三三號判決，提起上訴。本院判決如左：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、本件上訴人主張：（一）本件被上訴人以上訴人於八十七年二月至八十八年四月間承攬瑞堂建設公司投資興建高雄縣鳥松鄉「原山主人」大樓之模板工程，銷售額計新臺幣（下同）一六、二五五、五九七元，未依規定開立統一發票予實際交易人瑞堂建設公司，卻開立統一發票予出借牌照之營造商欽國公司，案經法務部調查局南部地區機動工作組查獲，移送高雄縣稅捐稽徵處審理違章成立，乃按上訴人未依法給與他人憑證總額處百分之五罰鍰計八一二、七七九元。惟查上訴人係從事模板工程，此為一般營建工程之一小部分，施工單純無技術性且為粗重工作，值此景氣欠佳之時，如有工程可做已屬萬幸，那能苛求交易對象與付款方式。欽國營造股份有限公司（下稱欽國公司）是經主管機關立案登記之法人，上訴人於民國（下同）八十七年二月至八十七年四月間與之訂約，承作「原山主人」之模板工程，依約施工、完工收款，並開立統一發票予委建人欽國公司且依法繳稅，自無過失。上訴人並不知道欽國公司是否借牌予瑞堂建設實業股份有限公司（下稱瑞堂建設公司），亦不知道其如何處理帳務與款項，實際付款者為借牌公司抑或借牌公司之負責人？上訴人只要向委建人收到工程款，依規定開立統一發票不逃漏稅捐，已盡納稅義務，並無過失情事。（二）按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」；「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；．．．」分別為司法院釋字第二七五號及第五○三號解釋在案。準此，稽徵機關應先證明納稅義務人有違反作為義務，而納稅義務人不能舉證證明自己無過失時，才應受處罰。（三）被上訴人僅以欽國公司負責人李富國及會計楊麗方之調查筆錄，作為證明上訴人有違反作為義務，此外並無其他積極證據證明上訴人有違反作為義務。又據李富國於另案（原審九十一年訴字第四一八號）言詞辯論時到庭證稱，於調查局南部機動工作組之詢問筆錄內容為不實在，其確實有承包工程等等，可知其證詞有進一步調查必要，並不能以其筆錄為課稅之唯一證據。（四）本案系爭之工程款，計有四十五張支票共一六、二七九、○四一元及現金七八九、三四一元，合計一七、○六八、三八二元。其中一○、五六七、二八○元之支票款，係來自欽國公司於中國信託帳戶，餘為客票，又上列支票工程款均已兌現。（五）綜上，系爭工程係欽國公司與上訴人接洽、簽約，其實際交易對象為欽國公司。上訴人開立統一發票予欽國公司，並由欽國公司給付本身所開立之支票或客票及少部分現金，上訴人並無過失，即不應受罰。原判決有適用司法院釋字第二七五號及第五○三號解釋不當之違法，為此請廢棄原判決，並撤銷原處分及訴願決定等語。二、被上訴人未提出答辯狀。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：經查：（一）上訴人主張承包系爭模板工程，係與欽國公司訂約而承作並提出與欽國公司簽訂之工程合約書為證。惟欽國公司實際負責人李富國於八十九年八月三十日調查局南部機動工作組訊問時，坦承除「鳳山龍山寺觀音文化大樓」、「千興建設商業綜合大樓」、「亨鼎建設大統名人街」、「喬皇建設新建大樓」、「競聯建設仁武翠湖城」及「奇美實業１００１ＬＢＲ脫水包裝區廠房新建」等工程乃欽國公司實際承作發包外，其餘工程均為欽國公司借牌給業主承作，並收取借牌費用等語。又李富國另就扣押物編號貳之壹至貳之柒記載內容為欽國公司八十三年至八十五年間出借公司牌照給其他公司承包工程之實際情形，包括借牌業主之名稱、欽國公司業務部業務動態狀況表各欄記載之資料、開戶銀行、合約金額、借牌費用佔合約金額比例、建造字號、該工程欽國公司取得之進項發票及銷項發票之金額及字軌號碼等情，所表示記載之內容均屬實在等語（有該訊問筆錄附卷可稽）；又據卷附欽國公司會計楊麗芳於八十九年八月二十二日調查局南機組所做之詢問筆錄，其亦陳稱：欽國公司出借牌照實際並未承作工程，所以進項發票均係由借牌建設公司向實際承作之小包商索取，再郵寄給欽國公司申報扣抵進項。欽國公司虛開發票給借牌公司後，借牌公司會依發票金額開立付款支票存入本公司特別為該借牌工程案而開設之銀行帳戶，假造借牌公司付款給欽國公司之證明。再將款項給小包商，假造欽國公司付款給小包商之證明，實際上前開帳戶之存摺、領款印章係欽國公司在開戶後即交由借牌公司保管使用乙節；經核亦與調查局南機組扣押物編號貳之陸「欽國營造（股）公司完工工程明細表」記載業主：瑞堂建設實業股份有限公司、起造人、開戶銀行、合約金額、百分比及欽國公司取得之進項發票及銷項發票等情相符。又上訴人另於九十一年七月二十六日於高雄縣稅捐稽徵處之談話筆錄中，稱其係依欽國公司提示請款計畫請領工程款，惟就工程款項由何人請領、支票及現金向何人領取均稱不記得，顯為推諉之詞。足見本件欽國公司僅係出借營造業執照予瑞堂建設公司，實際上並未承作「原山主人」工程，亦非上訴人承作系爭工程之交易對象。至本件上訴人雖主張李富國於另案（九十一年訴字第四一八號）言詞辯論時到庭證稱，其於調查局南部機動工作組之詢問筆錄內容為不實在，而上訴人確實有承包工程云云，然查，李富國於該案之證詞，核與其在調查局南部機動工作組供述之事實不一，無非係事後卸責之詞，是上訴人所訴，自難憑採。（二）又查，上訴人承包「原山主人」模板工程款金額合計一七、○六八、三八二元，其中五四、八三一元，係由瑞堂建設公司開立，以上訴人為受款人並禁止背書轉讓之支票，另有五、六五六、九三○元則係由瑞堂公司負責人以其個人帳戶開立，以上訴人為受款人並禁止背書轉讓之支票支付，此有中國信託商業銀行股份有限公司九十一年八月一日中信銀（九一）高發資字第二○二六三號函附瑞堂建設公司、其負責人曾繼輝以個人名義開戶之資料、瑞堂公司及其負責人曾繼輝分別以上訴人為受款人所開立之ＢＦ0000000等二十六張支票影本附於原處分卷可按。乃衡諸一般商業交易習慣，有關工程款之支付，大都由委建公司開立付款支票予承作包商，縱係以交付客票之方式為之，該客票亦不至於抬頭即已指明承作包商為受款人並記載禁止背書轉讓。準此，系爭非由欽國公司開立，而由瑞堂建設公司所開立以支付工程款五四、八三一元之支票及由同公司負責人另外開立支付工程款五、六五六、九三○元之支票，係分別以上訴人為受款人，且該二十六張支票並未經欽國公司背書；則上訴人取得支付龐大工程款之系爭支票，票據上未有其所稱發包廠商即欽國公司之背書，上訴人竟未就票據來源及發票人瑞堂建設公司、曾繼輝之信用進行查證，其漠視權益保障，已違一般常理；更何況系爭支票之受款人係載上訴人名稱，與一般客票形式不符，上訴人竟未再行查證，亦有違事理。足認上訴人對於上開支票實際上係由瑞堂建設公司開立交付予上訴人以支付工程款之事實，應為熟知，否則當不至未為任何查詢保全措施。故而，上訴人承作該工程之實際交易對象並非欽國公司，而為瑞堂建設公司，應屬無疑。上訴人訴稱系爭支票為客票，其不知悉欽國公司係借牌予瑞堂建設公司云云，顯係飾卸之詞，委不足採。末查，縱認上訴人並不知欽國公司非實際交易人，其持有上開客票卻未進行查證承包工程相關事宜，而開立發票予出借牌照之營造商欽國公司，亦有疏失，且上訴人承作「原山主人」模板工程期間長達一年餘之久，理應已查明該工程實際承造人，其於可認知實際交易對象係瑞堂建設公司之情況下，仍開立發票予非實際交易對象之欽國公司，縱非故意，亦難謂無過失，參諸司法院釋字第二七五號解釋意旨，即應受處罰。是上訴人主張其並無過失，不應受罰云云，實無可取。被上訴人據以裁處本件上訴人罰鍰，並無違誤。（三）綜上所述，上訴人之主張，均無可取。本件原處分機關高雄縣政府稅捐稽徵處以上訴人未依規定開立統一發票予實際交易對象瑞堂建設公司，卻開立發票與出借牌照之營造商欽國公司，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定，按經查明認定之銷售總額一六、二五五、五九七元，處百分之五罰鍰計八一二、七七九元，洵無違誤，復查決定未准變更原處分，訴願決定予以維持，均無不合，上訴人起訴意旨求予撤銷，為無理由，因而將訴願決定及原處分維持，並駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。四、本院按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」行為時稅捐稽徵法第四十四條定有明文。次按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」；「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。．．．前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」復分別為行為時所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段、第二項所明定。是營業人有交易之事實，即需依規定取得實際交易對象開立之進貨憑證，或給與對方銷貨憑證，若未取得或給與憑證，即屬違章行為，其理甚明。又「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」亦經司法院釋字第二七五號解釋在案。另司法院釋字第五○三號解釋亦謂：「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；．．．」，乃稅捐稽徵法第四十四條係就營利事業違反應依法律規定給予他人憑證而未給與之作為義務，所為處罰規定。準此，除非行為人能舉證證明自己無過失，否則僅須其有違反作為義務之行為即推定其有過失，而應受處罰。本件上訴人於八十七年二月至八十八年四月間承攬瑞堂建設公司投資興建高雄縣鳥松鄉「原山主人」大樓之模板工程，銷售額計一六、二五五、五九七元，未依規定開立統一發票予實際交易人瑞堂建設公司，卻開立統一發票予出借牌照之營造商欽國公司，案經法務部調查局南部地區機動工作組查獲，移送高雄縣稅捐稽徵處審理違章成立，乃按上訴人未依法給與他人憑證總額處百分之五罰鍰計八一二、七七九元，上訴人不服，申經復查，未獲變更，遂循序提起本件行政訴訟。原判決認本件欽國公司僅係出借營業執照予瑞堂建設公司，實際上並未承作「原山主人」工程，亦非上訴人承作系爭工程之交易對象，而上訴人承作「原山主人」模板工程期間長達一年餘之久，理應已查明該工程實際承造人，其於可認知實際交易對象係瑞堂建設公司之情況下，仍開立發票予非實際交易對象之欽國公司，縱非故意，亦難謂無過失，參諸司法院釋字第二七五號解釋意旨，即應受處罰，因而維持原處分及訴願決定，並駁回上訴人在原審之訴，經核並無違誤；上訴論旨，仍執前詞，聲明廢棄原判決，非有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十三　　　年　　　十二　　　月　　　三十　　　日最高行政法院第二庭審判長法官　　　葉　振　權法官鍾　耀　光法官　　　劉　鑫　楨法官　　　吳　明　鴻法官　　　梁　松　雄右正本證明與原本無異法院書記官　郭　育　玎中　　華　　民　　國　　九十三　　　年　　　十二　　　月　　　三十　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第一七○三號

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