九十三年度判字第六二三號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：93 年 05 月 19 日

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十三年度判字第六二三號上　訴　人　萬寶開發股份有限公司代　表　人　乙○○ 被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　甲○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十二年一月二十九日臺北高等行政法院九十一年度訴字第一九六二號判決，提起上訴。本院判決如左：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、本件上訴人在原審起訴主張：㈠按「購買土地之借款利息，應列為資本支出，．．．。」為營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第九十七條第九款前段所明定，借款非用於購買土地或購買土地之資金非來自借款，其利息支出自無需列為資本支出，而應依所得稅法第三十條第一項規定：「借貸款項之利息，其應在本營業年度內負擔者，准予減除。」辦理。㈡上訴人七十九年度借款，除短期借款換單外，期初期末餘額均為五九五、○○○、○○○元，八十年除於六月二十日償還三八、○○○、○○○元外別無新借款，期末餘額為五五七、○○○、○ ○○元，該等借款，係歷年陸續借入，用作購買轉投資事業之股票，為上訴人每年賺入投資收益；上訴人預付土地款自七十九年五月二十一日起陸續支付，至八十年三月十二日止共支付六九三、九八六、○三五元，其資金來源分別為投資收益三二、○○○、○○○元，關係企業還款（應收票據兌現）一七五、○○○、 ○○○元及股東往來四八六、九八六、○三五元，由上訴人七十九年、八十年之帳冊中可明白看出，預付土地款與銀行借款不生任何關連，訴願決定以上訴人未提供購買土地資金來源分析表及借入款資金去處分析表為駁回之理由，顯難令人心服。又上訴人借款係七十六年前所借入，用於購買有價證券及長期投資計一、三四一、一四四、八七二元，其後自七十七年起銀行借款減少為五九五、○○○ 、○○○元，直至八十年再減少為五五七、○○○、○○○元，而同期間土地並無任何增減，顯然銀行借款與土地並無任何關連，謹附上預付土地款資金來源明細表、銀行貸款轉貸明細表、世華聯合商業銀行存款明細分戶帳影本等證據供審酌，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。二、被上訴人則以：㈠按「九、購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後之借款利息，可作費用列支。」「二、營利事業購置固定資產有利用自有資金及借入款者，其購置之固定資產是否與借入款有關，應由該營利事業就其資金來源之運用，提出充分之說明。」分別為行為時查核準則第九十七條第九款及財政部六十七年八月二十四日台財稅第三五六七四號函釋所明定。又「自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」為所得稅法第四條之一所明定。再按「主旨：核釋營利事業於證券交易所得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，其營業費用及利息支出之分攤原則。說明：二、非以有價證券買賣為專業之營利事業，其買賣有價證券部分，除可直接歸屬之費用及利息，應自有價證券出售收入項下減除外，不必分攤一般營業發生之費用及利息。．．．」為財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函所明示。㈡本件上訴人申報利息支出五七、七八 ○、三五三元，原查以上訴人本年度預付土地款四八六、九八六、○三五元及上期結轉二○七、○○○、○○○元計六九三、九八六、○三五元，依查核準則第九十七條第九款規定將購買土地之借款利息計一五、四一一、七○六元轉列資本支出，核定本期利息支出為四二、三六八、六四七元。復查時經上訴人雖提示帳簿、憑證及有關文據、購買土地合約書等供核，惟上訴人未能提示借款用途（資金流向）以資證明系爭借款為長期投資（購買股票）所必需之具體事證；又上訴人主張購買土地均由股東墊入款支付，惟查上訴人期末帳列短期投資金額計三、六九八、一五九、一三二元，且其與股東往來頻繁（期末往來餘額為四二七、七二二、四二五元），但銀行借款資金往來均無詳細記載，原查依前揭查核準則規定及財政部函釋，將購買土地之借款利息轉資本支出，並無不合。另原核定將土地尾款八二、九八六、○三五元設算至年底之利息資本化金額六、二○五、七六四元，經查上訴人已於四月十日將該土地列入資產，復查時將原設算利息資本化金額六、二○五、七六四元，予以追認，核定本期利息支出為四八、五七四、四一一元。㈢再依上訴人於原審法院所提資料，其僅編製預付土地款資金來源明細表、銀行貸款轉貸明細表及提供部分存款明細分戶帳供核，上訴人主張預付土地款資金來源為投資收益一○六、○五四、○六三元、應收票據兌現一七五、○○ ○、○○○元及股東（乙○○）往來【八十年三月十二月轉帳收入四○四、○○ ○、○○○元、及其他項之轉帳收入、現金收入】，惟其所提供資料未能分辨資金來源確為投資收益及應收票據兌現，另對股東（乙○○）資金來源無法說明，亦未提供銀行借款之資金流程，是原查依前揭準則規定及財政部函釋意旨，將購買土地之借款利息轉資本支出，並無不合，核定本期利息支出為四八、五七四、四一一元，尚無違誤。㈣至上訴人訴稱銀行借款均為購買股票等語，若確為上訴人所訴銀行借款均為購買股票，則依前揭法令及函釋意旨，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除，是證券交易所得或損失【即出售股票收入減除相關成本、費用及利息】不計入課稅所得額中，上訴人所列報之借款利息應全數不予認列，惟行政救濟除原處分適用法律錯誤者外不得為更不利之決定，是本件維持原核定並無不合等語作為抗辯。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二十四條第一項所明定。次按「利息：一、．．．九、購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後之借款利息，可作費用列支。」復為行為時查核準則第九十七條第九款所規定。又「自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」、「二、營利事業購置固定資產有利用自有資金及借入款者，其購置之固定資產是否與借入款有關，應由該營利事業就其資金來源之運用，提出充分之說明。」、「主旨：核釋營利事業於證券交易所得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，其營業費用及利息支出之分攤原則。說明：二、非以有價證券買賣為專業之營利事業，其買賣有價證券部分，除可直接歸屬之費用及利息，應自有價證券出售收入項下減除外，不必分攤一般營業發生之費用及利息。．．．」分別為所得稅法第四條之一規定及財政部六十七年八月二十四日台財稅第三五六七四號函暨八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋有案。上開函釋，係財政部本於職權，依法所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。㈡本件上訴人八十年度營利事業所得稅結算申報，經被上訴人初查核定課稅所得額為一八二、二八八、八○六元，應補徵稅額四、○六一、四五一元，上訴人不服，就利息支出、保險費、稅捐、其他費用等項申請復查，經復查決定追認利息支出六、二○五、七六四元、保險費四三、九六四元及其他費用一一九、七五○元，變更課稅所得額為一七五、九一九、三二八元。㈢經查，上訴人八十年度營利事業所得稅結算申報利息支出五七、七八○、三五三元，被上訴人初查時以：上訴人本年度預付土地款四八六、九八六、○三五元及上期結轉二○七、○○○、○○○元，合計六九三、九八六、○三五元，雖上訴人有提示帳簿、憑證及有關文據、購買土地合約書等資料，但未能提示借款用途之資金流向，資以證明其借款為長期投資購買股票所必需之具體事證，且上訴人期末帳列短期投資金額計三、六九八、一五九、一三二元，與股東往來亦頻繁，本年期末往來餘額為四二七、七二二、四二五元，銀行借款資金往來卻無詳細記載，被上訴人依首揭規定及說明，將購買土地之借款利息計一五、四一一、六七○元轉列資本支出核定本期利息支出為四二、三六八、六四七元；復查時：因原核定將土地尾款八二、九八六、○三五元設算至年底之利息資本化金額六、二○五、七六四元，且上訴人已於四月十日將該土地列入資產，乃將原設算利息資本化金額六、二○五、七六四元，予以追認，核定本期利息支出為四八、五七四、四一一元。又上訴人訴稱其預付土地款資金來源分別為投資收益一○六、○五四、○六三元、應收票據兌現一七五、○○○、 ○○○元及股東往來四八六、九八六、○三五元，惟上訴人所提供資料未能分辨其資金來源確為投資收益及應收票據兌現，對於股東資金來源亦無法說明，復未提供銀行借款之資金流程，上訴人所訴，洵不足採。況上訴人於復查、訴願理由書及起訴狀已自認銀行借款係用為購買股票，則本年之證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除，是證券交易所得或損失不計入課稅所得額中，上訴人所列報之借款利息應全數不予認列，被上訴人將購買土地之借款利息轉列資本支出，對上訴人已屬有利，因行政救濟不得為更不利變更之法理，被上訴人之復查決定，自仍應予維持，訴願決定駁回，亦無不合，因而為上訴人敗訴之判決。四、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違背法令，上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有不適用法規或適用不當之違背法令，聲明廢棄改判。惟查上訴人上訴理由狀所載內容，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，難認為對原判決之如何不適用法規或適用不當之違背法令已有具體之指摘。況原判決已論明上訴人所提供其預付土地款資金來源之投資收益一○六、○五四、○六三元、應收票據兌現一七五、○○○、○○○元及股東往來四八六、九八六、○三五元等資料並未能分辨其資金來源確為投資收益及應收票據兌現，對於股東資金來源亦無法說明，復未提供銀行借款之資金流程供核，因認上訴人所訴，不足採信。上訴人所訴，無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，核無足取。從而本件上訴意旨為無理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十三　　　年　　　五　　　　月　　　十九　　　日最高行政法院第四庭審判長法官　　　徐　樹　海法官鄭淑貞法官　　　高　啟　燦法官　　　吳　錦　龍法官　　　林　茂　權右正本證明與原本無異法院書記官　張　雅　琴中　　華　　民　　國　　九十三　　　年　　　五　　　　月　　　二十　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第六二三號

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