九十三年度判字第九七三號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：93 年 07 月 29 日

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十三年度判字第九七三號上　訴　人　友利傘業有限公司代　表　人　乙○○ 訴訟代理人　丙○○ 被上訴人　財政部臺灣省北區國稅局代　表　人　甲○○ 右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十二年四月十六日臺北高等行政法院九十一年度訴字第五三四號判決，提起上訴。本院判決如左：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、本件上訴人在原審起訴主張：㈠按上訴人八十六年度營利事業所得稅結算申報，依據上訴人與大陸及香港所訂之合約，上訴人皆依約先付款，嗣後依約履行完成後始收取匯款，有關收取匯款上訴人皆依法開立發票，並申報為銷貨收入，依約匯出至香港、大陸款項皆入帳為營業成本。被上訴人初查時，因大陸、香港單據繁多，且大陸單據無法攜回臺灣，遂遭被上訴人全部剔除，被上訴人所為處分有違所得稅法第二十七條之規定。㈡次按被上訴人既認定上訴人匯至香港、大陸匯款係屬代購、代墊貨款，不得列報為營業成本，則亦應自銷售收入中減除，且大陸匯回臺灣之外匯金額大於出口報單金額，係有另從香港購貨計新臺幣（下同）五、八三三、九六五元，大陸購貨一、四九二、七九一元，是被上訴人之處分顯有違誤。㈢又按上訴人與大陸漳州升利輕工有限公司（以下稱升利公司）之合約書已明訂分攤貨款費用，是上訴人自應負擔大陸、香港採購原料之費用，又合約書中亦明訂由升利公司銷售地結匯匯返上訴人，其係以美金結匯匯返上訴人，是結匯銀行每筆會有手續費、電報費、其他費用及匯兌差異。另大陸採購原料品名為「傘骨」，臺灣雖開立發票品名為「傘」，惟合約書既明訂為「原物料」而非「成品」，是傘骨即係傘之原物料，應無爭議。上訴人依合約規定申報外銷收入，而合約明訂須分攤管理費、事務費及貨款費用，則雙方會同在香港、大陸採購原料之相對收入及支出亦包括在內。是被上訴人所為處分顯屬有違，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。二、被上訴人則以：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「營利事業之進貨，未取得進貨憑證，或未將進貨憑證保存，或按址查對不確者，稽徵機關得按當年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本。」，分別為所得稅法第二十四條第一項、第二十七條第一項所明定。又「進貨或進料之原始憑證如下：一、國外進貨或進料：㈠國外進貨或進料，應取得國外廠商之發票、海關完稅單據、各種報關提貨費用單據或其他相關證明文件。已辦理結匯者，應取得結匯文件。未辦理結匯者，應取得銀行匯付或轉付之證明文件。．．．」，為營利事業所得稅查核準則（以下稱查核準則）第四十五條第一款第一目所規定。㈡本件上訴人八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本一三二、九二三、三四八元，被上訴人初查以其向大陸及香港進貨未能檢附相關資料供核，乃剔除七、三一六、七八三元，上訴人不服，主張進料部分已取有合法憑證可供查核，與查核準則之規定尚無不符，請准予核實認列等語。申經被上訴人復查決定以，經通知上訴人於八十九年十二月二十九日提示帳簿、憑證及有關文據備查，取有掛號郵件收件回執可稽，惟上訴人逾期仍未能提示，致無從就其復查事項加以審酌為由，駁回復查之申請。上訴人仍未甘服，訴稱因其負責人前去大陸及香港取證，致遲延提示帳證，今已備齊憑證，請准予調帳查核並核實認列等語，案經財政部九十年十二月十四日台財訴字第○九○○○五○七六○號訴願決定，以其所提示之憑證影本，係屬在大陸、香港地區發生之費用，該等費用已於原查時於營業成本中之其他製造費用及營業費用中其他費用項下認定；至原查時剔除之營業成本中所列報向大陸、香港採購之原料進貨七、三一六、七八三元，仍未能檢附相關憑證供核，且查所提示之與大陸漳州升利公司所訂合約書第七條「甲方（註：上訴人）提供原物料及．．．由乙方銷售地結匯返甲方。」，則上訴人所提供之原物料係代購、代墊貨款，事後再由乙方銷售地匯返上訴人，故雙方會同在大陸、香港採購之原物料，自不得列報為上訴人之營業成本予以駁回。㈢次按該合約書第六款規定，大陸工廠管理費用由上訴人按比例匯入工廠，上訴人提示所匯至大陸漳州升利公司之款項，應係大陸工廠管理費用，且查該等費用被上訴人已於原查時予以認定，上訴人主張匯至香港、大陸款項列為營業成本，遭全部剔除，顯與事實不符，況上訴人所附香港、大陸進貨憑證抬頭均非上訴人（該等進貨應屬當地稅務申報時之成本），且查上訴人匯款對象亦非原料之賣方，核與首揭法條規定不符，原查予以剔除，並無違誤。㈣又按上訴人主張大陸匯回所收取匯款一五二、二七七、一三九元均已開立發票並申報，至其金額大於出口報單金額八四、二九九、三八九元，係因包含自香港、大陸購買原料七、三二六、七五六元一節，查出口報單加計自香港、大陸購買原料金額合計為九一、六二六、一四五元，與外匯水單金額一五二、二七一、一三九元，顯不相符，所訴委無足採。㈤再按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」本院三十六年判字第十六號著有判例。上訴人營業項目雖包括代理有關洋傘及其材料國內外廠商產品經銷、投標、報價業務及進出口業務，惟依上訴人所附與大陸漳州升利公司合約書第二、三、七、九款規定，上訴人由臺灣提供原物料至大陸，從事加工製造業務，原料不足時，雙方會同在香港、大陸採購，上訴人提供原料及技術指導，分攤管理費、事務費、貨款費用由升利公司銷售地結匯匯返上訴人，利潤按上訴人由臺灣提供原物料出口報單金額加收百分之一百八十五。查合約書內容並無規定上訴人應負擔大陸、香港採購原料之費用，且查利潤按上訴人由臺灣提供原物料金額加收一．八五倍，亦不包括香港、大陸採購原料金額，本年度由臺灣提供原物料出口報單金額全年計八四、二九九、三八九元乘　以一．八五倍應為一五五、九五三、八七○元，而本期申報外銷收入一五二、二七七、一三九元，尚不足該數，自不包括雙方會同在香港、大陸採購原料之相對收入在內，收入部分既不含香港、大陸部分利潤，則該地區進貨成本基於「收入與成本配合原則」，自不予認列，並無違背所得稅法第二十七條規定之情事。另上訴人所開立發票品名均為「傘」，而香港、大陸採購原料品名為「傘骨」，品名既不同，該部分收入自不包括在內。從而，上訴人所提示證據均無法證明其大陸香港採購原料相對收入已列報於銷貨收入，上訴人之訴顯無理由等語作為抗辯。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「營利事業之進貨，未取得進貨憑證，或未將進貨憑證保存，或按址查對不確者，稽徵機關得按當年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本。」所得稅法第二十四條第一項、第二十七條第一項分別定有明文。又按「進貨或進料之原始憑證如下：一、國外進貨或進料：㈠國外進貨或進料，應取得國外廠商之發票、海關完稅單據、各種報關提貨費用單據或其他相關證明文件。已辦理結匯者，應取得結匯文件。未辦理結匯者，應取得銀行匯付或轉付之證明文件。．．．」，復為查核準則第四十五條第一款第一目所規定。㈡次按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，本院三十九年判字第二號著有判例。本件上訴人八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本一三二、九二三、三四八元，被上訴人初查以其向大陸及香港進貨未能檢附相關資料供核，予以剔除七、三一六、七八三元等情，有上訴人八十六年度營利事業所得稅結算申報書等影本附於原處分卷可稽。上訴人雖提出匯款資料及發票等憑證為證，惟查該等發票品名均為「傘」，而系爭香港、大陸採購原料品名則為「傘骨」，兩者並不相同，上訴人身為營利事業，當對其所營業務深為熟諳，斷無將原物料與成品混淆之可能，所稱為同一物品云云，顯與常理相悖，委無可採。次查上訴人所提香港、大陸進貨憑證抬頭均非上訴人，本難認係屬上訴人之營業項目範圍；且系爭匯票匯款對象亦非原物料之賣方，而係上訴人之合夥人即大陸漳州升利公司，依一般貿易原則及商業習慣暨會計原理原則，苟本件確係給付買賣價金或支付貨款，衡情當將款項匯至賣方始符常情，豈有反匯至合夥人之理，自難信為實在。又查系爭匯票匯款人係上訴人，受款人為大陸漳州升利公司，兩者係合夥關係，縱匯款一節屬實，亦僅係合夥人間權利義務之內部關係，殊無執為上訴人營業支出憑證之餘地；參以系爭合約即上訴人與大陸漳州升利公司所訂合約書第六條復有大陸工廠管理費用應由上訴人依出口報單金額分攤按比率匯款予升利公司之約定，該部分業經被上訴人覈實查列在案，是系爭匯款要難認係屬上訴人因營業所為之必要支出。再自系爭合約書第七條所載「甲方（上訴人）提供原物料及．．．由乙方銷售地結匯返甲方。」等字樣觀之，上訴人既負責提供原物料等，其所代購、代墊原物料之貨款及技術指導費、管理費、事務費等費用之分攤則係由升利公司銷售地結匯匯返上訴人，並無上訴人所稱應負擔大陸、香港採購原料費用之約定，自無將之列報為上訴人營業成本之理；且就利潤部分言，上訴人之利潤係將臺灣提供原物料金額加收一．八五倍，並未及於香港、大陸採購原料金額，此觀合約書即明，加以系爭年度由臺灣提供原物料出口報單金額全年計八四、二九九、三八九元，乘以一．八五倍應為一五五、九五三、八七○元，惟本期上訴人所申報外銷收入金額為一五二、二七七、一三九元，尚不足該數，自不包括雙方會同在香港、大陸採購原料之相對收入在內，甚為顯然；另如將出口報單加計自香港、大陸購買原料金額，總額合計為九一、六二六、一四五元，亦與外匯水單金額一五二、二七一、一三九元不相符合，足見上訴人所言為虛，自無可取。第以上訴人主張系爭七、三一六、七八三元為營業成本，然所提匯款資料及發票等憑證尚難採認，此外上訴人並未提出其他任何合理正當理由及證據以實其說，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。從而被上訴人所為剔除系爭金額七、三一六、七八三元之處分，揆諸首揭法條規定，並無違誤，因而為上訴人敗訴之判決。四、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違背法令。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有不適用行政訴訟法第一百三十三條、第一百四十一條第一項未於審判期日前調查重要證據及未將調查結果令當事人辯論之違背法令，聲明廢棄。惟查原審於九十二年四月九日上午十時行言詞辯論時已就上訴人所提出大陸與香港之進貨憑證抬頭均非上訴人，且上訴人滙款對象亦非原料之賣方，不符上開查核準則第四十五條第一款第一目之規定，以及上訴人無法證明大陸、香港進貨之相對人收入確實有開立發票並申報之事證，令上訴人辯論，上訴人辯稱沒有意見，並陳述無其他主張及舉證，並就調查證據之結果為辯論，有言詞辯論筆錄附原審卷可稽，足證原判決難謂有不適用行政訴訟法第一百三十三條、第一百四十一條第一項未就重要證據調查及末將調查結果告知當事人辯論之違背法令。況原判決就上訴人所訴各節，均已詳予剖析論駁，上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實職權之行使，妄加指摘，核無足取。從而本件上訴意旨為無理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十三　　　年　　　七　　　　月　　二十九　　　日最高行政法院第四庭審判長法官　　　徐　樹　海法官鄭淑貞法官　　　高　啟　燦法官　　　吳　錦　龍法官　　　林　茂　權右正本證明與原本無異法院書記官　張　雅　琴中　　華　　民　　國　　九十三　　　年　　　七　　　　月　　　三十　　　日

最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第九七三號

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