94年度判字第01184號｜行政：所得稅法｜裁判日期：94 年 08 月 04 日

最　高　行　政　法　院　判　決 94年度判字第01184號再審原告　乙○○○ 訴訟代理人　蔡朝安律師朱瑞陽律師再審被告　財政部臺北市國稅局代　表　人　甲○○ 上列當事人間因所得稅法事件，再審原告對於中華民國92年12月4日本院92年度判字第01664號判決，提起再審之訴。本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理　由一、再審原告起訴意旨略謂：再審被告以再審原告為三星昌實業股份有限公司（下稱三星昌公司）之負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人。三星昌公司於民國85年3月18日（減資基準日）給付股東營利所得計新台幣（下同）9億4,767萬5,600元，再審原告未依同法第88條規定扣繳稅款，再審被告乃核定其補繳應扣未扣稅款1億7,178萬3,177元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經鈞院92年度判字第1664號判決（下稱原判決）駁回上訴確定在案。按所得稅法對於扣繳義務之設計係採取「就源扣繳」的方式，即對於「給付所得」之人賦予「扣繳義務」始能達到稽徵之目的，故給付所得之人即為扣繳義務人。再審原告依公司法之規定既無權也無法分配公司股利予各股東，則再審原告並無「給付所得」之義務與地位，而係公司法人分派股利予各股東，應由公司以法人之地位負責扣繳納稅義務人之稅款。且如公司負責人以個人之財產為股東個人賠繳應扣繳稅款予國家，而股東無法返還公司負責人個人之賠繳稅款，則公司負責人個人在無獲得任何利益之前提下，並無任何法理，得讓公司負責人個人受到特別犧牲。原審及再審被告未察扣繳制度之設置本旨暨租稅法定主義之解釋方法，逕以再審原告為扣繳義務人責令其補繳應扣繳稅款，其適用法律顯有錯誤。退一步言之，如再審原告確為扣繳義務人，則應扣繳之所得依據所得稅法第88條第1款之規定，亦係以公司分配股利淨額時始具有扣繳義務。公司分配股利，雖依股東所持股份比例計算之，惟各股東並不因公司分配股利而減少其持有之股份或喪失其股東之權利，但減資則不然，本案三星昌公司係按有價證券面額收回各股東減少之股票，而非依各股東所持股份比例分配股利，該交易核屬減資行為，並非發放股利之行為。系爭減資行為既非屬分配盈餘之性質，自當無所得稅法第88條第1項第1款扣繳規定之適用。又本案行為事實發生時，由於所得稅法暨所得稅法施行細則並無規定公司減資時應辦理扣繳，自應以「83年11月再版所得稅法令彙編」所編載與行為事實相吻合之釋示函令為準。依行為時財政部69年5月8日台財稅第33694號函釋（下稱財政部69年函釋）及81年5月29日台財稅第810140011號函釋（下稱財政部81年函釋），減資係屬股票轉讓性質，為證券交易所得，自無須辦理扣繳，財政部既認減資非屬盈餘分配，三星昌公司於行為時並無扣繳稅款之法律依據，三星昌公司因信賴再審被告之釋示，而就當時之公司現況為一適法性之規劃與處理，並不具有可歸責性。又三星昌公司獲經濟部核准辦理減資變更登記後，再審被告未依所得稅法第19條規定諭知該公司減資部份亦應辦理扣繳，亦未表示任何異議，更未派員調查，足證財政部69年函釋於行為時有其適用。另本案並無行政程序法第119條所指之信賴不值得保護之情事，原判決對此不適用行政程序法第8條及第119條之規定，自屬適用法規顯有錯誤。爰依行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由，對之提起再審之訴。求為廢棄原判決、台北高等行政法院90年度訴字第5027號判決，並撤銷原處分及訴願決定等語。二、再審被告答辯意旨略謂：查所得稅法第89條現行條文，乃依44年11月23日經總統令修正公布第86條規定彙整而來，原條文乃按各類所得分別明定扣繳義務人，其第1項第1款即明定公司分配與股東之盈餘所得稅款扣繳義務人為公司負責人，此觀所得稅法修法前後對照自明。再審原告執為爭執扣繳義務人為公司乙節，顯係誤解法令，不足採據。次查三星昌公司於83年間出售土地，將售地增益16億8,825萬5,878.07元轉列資本公積，並於83年10月22日經該公司股東會決議利用資本公積辦理轉增資金額9億9,000萬元，旋即於85年3月18 日為減資基準日辦理減資，以現金收回資本公積轉增資股票金額計9億4,767萬5,600元，此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為遂行剩餘財產之分配，而將出售土地增益分配予各股東之行為實無二致，依實質課稅原則，即非屬股票轉讓性質，自無上開財政部69年及81年函釋之適用。再查公司資本公積轉增資，此等無償配股對受配股東而言，乃取自營利事業之股利、股息分配，股東將無償受配之股票移轉時，即有實質之實現所得利益，依有所得即應課稅原則，此項所得應由受讓股東於移轉年度依法申報繳稅。又公司法所定之資本公積，公司依該規定轉為資本公積之科目入帳，尚非當然以此資本公積轉增資所發行無償配股，即全然免於受配當年度申報繳稅，仍須視該資本公積之實質來源如何為斷。如公司以出售非資本財之固定資產增益，依公司法規定應累積為資本公積，如公司以此公積配股時，按稅法之規定此部份仍屬以未分配盈餘轉增資即須依法課稅。從而，本件再審被告認三星昌公司以現金收回資本公積轉增資股票金額9億4,767萬5,600元，係屬營利所得，核課再審原告限期補繳應扣未扣之稅款1億7,178萬3,177元，尚無違誤，本件再審之訴為無理由。請判決駁回再審原告之訴等語。三、本院按：再審事由所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與現行法律有所牴觸或有效之判例解釋有所違反者而言，至於法律上見解之歧異，不得謂為適用法規顯有錯誤。本件原判決駁回再審原告在原程序之上訴，係以：查「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之︰一、公司分配之股利、合作社分配之盈餘、合夥組織分配予非中華民國境內居住之合夥人之盈餘，及獨資組織給付予非中華民國境內居住之獨資資本主之營利所得。」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左︰一、公司分配予股東之股利、合作社分配予社員之盈餘、合夥組織分配予非中華民國境內居住之合夥人之盈餘，及獨資組織給付予非中華民國境內居住之獨資資本主之營利所得，其扣繳義務人為公司、合作社、合夥組織或獨資組織負責人；納稅義務人為股東、社員或非中華民國境內居住之合夥人或獨資資本主。」及「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，．．．。」分別為行為時所得稅法第88條第1項第1款、第89條第1項第1款及第114條第1款所明定。而本件上訴人（即本件再審原告，下同）為三星昌公司之負責人，亦即所得稅法第89條第1項第1款所稱之扣繳義務人。三星昌公司於83年間出售土地，將售地增益16億8,825萬5,878.07元轉列資本公積，並於83年10月22日經該公司股東會決議利用資本公積辦理轉增資金額9億9,000萬元，旋即於85年3月18日為減資基準日辦理減資，以現金收回資本公積轉增資股票金額計9億4,767萬5,600元。此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為遂行剩餘財產之分配，而將出售土地增益分配予各股東之行為實無二致，依實質課稅原則，即非屬股票轉讓性質，自無首揭財政部69年函釋及81年函釋之適用。次查公司資本公積轉增資，此等無償配股對受配股東而言，乃取自營利事業之股利、股息分配，既然獲有利益，並無當然非為所得或屬免稅所得，此由所得稅法第1條、第4條、第14條等條文意旨所揭櫫有所得即應課稅之原則即知。是股東將此無償受配之股票移轉時，即有實質之實現所得利益，依有所得即應課稅原則，此項所得應由受讓股東於移轉年度依法申報繳稅。又公司法所定之資本公積，公司依該規定轉為資本公積之科目入帳，尚非當然以此資本公積轉增資所發行無償配股，即全然適用免於受配當年度申報繳稅，仍須視該資本公積之實質來源如何為斷。如公司以出售非資本財之固定資產增益，依公司法規定應累積為資本公積，如公司以此公積配股時，按稅法之規定此部份仍屬以未分配盈餘轉增資即須依法課稅。從而，本件原處分認三星昌公司以現金收回資本公積轉增資股票金額9億4,767萬5,600元，係屬營利所得，核課上訴人限期補繳應扣未扣之稅款1億7,178萬3,177元，揆諸前開規定，尚無違誤，復查、訴願決定及原判決亦予維持，均無不合。末查原審判決已就本件爭點即三星昌公司以現金收回資本公積轉增資配發股票，藉此將出售土地增益分配予各股東，究屬股票轉讓性質，抑為股東取得股利所得之年度，依所得稅法第14條第1項第1類第1款規定，認屬營利所得，則上訴人為扣繳義務人，應依所得稅法第88條第1項第1款之規定，於給付時扣繳稅款等情，明確詳述其得心證之理由，核並與前開行為時所得稅法規定及函釋意旨要無不合，尚無判決不適用法規或適用不當之違法，亦難謂有判決不備理由之違法等由，資為論據。經查：原判決已就再審意旨所稱扣繳義務人為公司法人，及股東因減資所得非屬營利所得等節，敘明不可採之理由，並詳予指明以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為，遂行剩餘財產之分配，與將出售土地增益分配予各股東之行為實無二致，依實質課稅原則，即非屬股票轉讓性質，自無首揭財政部69年函釋及81年函釋之適用等情在案。經核於法律規定或有效之解釋、判例均無不符。再審意旨仍執原詞加以爭執，無非係其一己之見，純屬法律見解之歧異，揆諸首揭說明，自難認原判決有適用法規錯誤之再審事由。次查所得稅法第89條第1項第1款明文規定公司負責人為納稅義務人，該條規定文義並無爭議，顯無解釋該規定文義內容之問題。再審意旨謂再審被告及原判決未遵守租稅法定主義原則，而錯誤解釋公司負責人為扣繳義務人云云，顯屬無據而非足採。又查公司負責人對外代表公司，對內負責公司管理經營，故稅法賦予公法上之扣繳義務，扣繳義務人違反扣繳義務，稅法規定其應補繳該未扣稅款，權責相符乃屬當然，該規定與就源扣繳法理無涉，亦與公司為發放股利之主體亦無關。至扣繳義務人補繳應扣未扣或短扣之稅款後，如何向納稅義務人請求返還，係屬另一問題。是以再審意旨以：認定公司負責人為扣繳義務人與給付股利主體及就源扣繳法理不符等語，加以爭執，亦無從採據。末查本案增資後不久即再減資，顯係為達分配公司處分資產所生之盈餘，而非一般真正之減資，顯無前述財政部69年與81年函釋之適用，自亦無因信賴該等函釋而生之信賴關係。又所得稅法第93條、第95條關於稽徵機關審核或調查之規定，係指扣繳義務人依法申報扣繳之報告後，稽徵機關應即予以審核或調查，故須扣繳義務人已依法申報後始有上開規定之適用，此乃納稅義務人有誠實協力申報稅捐之義務所致。本件三星昌公司藉減資名義以現金收回資本公積轉增資股票金額計9億4,7 67萬5,600元，核屬公司股利之發放，再審原告為該公司負責人亦即為扣繳義務人，對系爭減資以現金收回股票之目的，當知之甚詳，故再審原告未依法對納稅義務人扣繳，自有可歸責之事由，其既未依法申報本件扣繳報告，稽徵機關自無從依所得稅法第93條及第95條規定審核，再審意旨仍主張：三星昌公司獲經濟部核准辦理減資變更登記後，再審被告未依所得稅法第19條規定諭知該公司減資部份亦應辦理扣繳，亦未依同法第93條及第95條審核或調查，足證財政部69年函釋於行為時有其適用，本案有信賴保護原則之適用，原判決不予適用，顯有適用法規錯誤之違誤云云。揆諸上開說明，亦難認有理。綜上，本件再審之訴顯無再審理由，應予駁回。四、據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278 條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。中華民國 94 年 8 月 4 日第一庭審判長法官　黃　綠　星法官陳　秀　美法官　蔡　進　田法官　侯　東　昇法官　廖　宏　明以上正本證明與原本無異中華民國 94 年 8 月 4 日書記官　彭　秀　玲

最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第01184號

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